企業(yè)合并 權(quán)益結(jié)合法 購買法 會計處理 一、企業(yè)合并的含義
根據(jù)中國《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》（CAS 20）第2條，企業(yè)合并是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。
“合并形成一個報告主體”是指多個主體合并形成后的主體是一個報告主體，這里的主體是具有整體意義，是一個強調(diào)需要提供合并會計信息的新的報告主體，從法律角度看既可能是一個法人主體，也可能是多個法人主體。
“交易或事項”是針對不同的合并情況定義合并的性質(zhì)，事項針對整體內(nèi)部，同一控制下的企業(yè)合并，由于參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，并且這種控制并不非暫時性的，所以對于合并意愿是否真實以及最終的合并價格是否公允都無法界定，所以我們只能將這類合并定義為一種“事項”。而交易針對外部，非同一控制下的企業(yè)合并，由于參與合并的企業(yè)在合并前后不屬于同一方或相同的多方最終控制，具有獨立的合并意愿，并且通過談判協(xié)商最終可以達成公允價值，因此我們將這類合并定義為一種“交易”。
二、企業(yè)合并的會計處理方法
在企業(yè)合并時，通常我們有兩種會計處理方法：權(quán)益結(jié)合法和購買法。
權(quán)益結(jié)合法（Pooling of interest），其實質(zhì)是參與合并的各個企業(yè)現(xiàn)有的股東權(quán)益在合并主體中的聯(lián)合和繼續(xù)，不是一項購買交易，因為這種企業(yè)合并無法明確區(qū)分購買方與被購買方。在權(quán)益結(jié)合法下，按被合并方凈資產(chǎn)賬面價值的份額作為合并方取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)投資的入賬價值。由于合并方的資產(chǎn)、負債按照賬面價值入賬，獲取的信息可靠，無需對合并方的凈資產(chǎn)調(diào)整為公允價值，而且不涉及商譽的確認，簡化了會計工作，降低了會計成本。
購買法（Purchase method），其首要任務(wù)是在于確認購買方和被購買方，實質(zhì)上是購買方獲取對被購買方凈資產(chǎn)和經(jīng)營控制權(quán)的一項購買交易，因此購買法下，確定交易價格的基礎(chǔ)就是被購買方凈資產(chǎn)的公允價值。作為一項交易，自然存在合并成本，購買法下的合并成本購買成本即為合并企業(yè)所支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物的金額，或者是交易發(fā)生日，購買方為了取得對其他企業(yè)凈資產(chǎn)的控制權(quán)而支付的其他購買價款的公允價值，加上任何可歸屬于該項購買的直接費用。購買交易過程中，當購買方支付的購買成本與其在被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值中所占的份額出現(xiàn)差異時，就形成了合并商譽，前者大于后者即為正商譽，反之，則為負商譽。
三、兩種方法對企業(yè)合并會計處理的影響
權(quán)益結(jié)合法和購買法作為合并企業(yè)主流會計處理方法，由于對被合并企業(yè)的計量屬性，商譽的確認等方面存在不同，以至于對會計處理產(chǎn)生了不同的影響。
1、對會計信息質(zhì)量的影響
在權(quán)益結(jié)合法下，由于企業(yè)是按照歷史成本反映合并之后的資產(chǎn)和負債，有較高的可靠性，并且企業(yè)在合并前后均以歷史成本為計價基礎(chǔ)，因而合并企業(yè)前后的會計信息具有可比性。采用購買法合并企業(yè)，由于合并中是以公允價值為計價基礎(chǔ)，提供了被購買方資產(chǎn)和負債的現(xiàn)實價格，有利于購買方企業(yè)真正了解所控制凈資產(chǎn)價值。
2、對合并當年利潤表的影響
一般情況下，被合并企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價值高于歷史成本，權(quán)益法下，不確認商譽也不存在攤銷，后期形成的費用也較低，而采用購買法，合并企業(yè)的投資成本高于被購買方可辨認凈資產(chǎn)的公允價值的差額確認為商譽，并在以后的經(jīng)營過程中逐期攤銷，形成企業(yè)的費用。而且，權(quán)益結(jié)合法是將被合并方整個會計年度的利潤納入合并報表，而購買法僅將合并日后被購買企業(yè)實現(xiàn)的利潤納入合并報表。因此，采用權(quán)益結(jié)合法下的利潤確認要高于購買法。
3、對資產(chǎn)負債表的影響
采用權(quán)益結(jié)合法，因為合并企業(yè)是以被合并企業(yè)凈資產(chǎn)的歷史成本計價，合并企業(yè)在編制個別報表和合并報表是，計價基礎(chǔ)不變，仍按照歷史成本計價，不確認商譽。而購買法下，以被購買方凈資產(chǎn)的公允價值入賬，反映了凈資產(chǎn)的價值變動，計價基礎(chǔ)發(fā)生改變，形成的商譽也要在個別報表和合并報表中反映。
四、保留權(quán)益結(jié)合法的意義
我國在會計準則的制定方面，廣泛借鑒了國際會計準則，但是國際會計準則取消了權(quán)益結(jié)合法，要求所有的企業(yè)合并不得采用權(quán)益結(jié)合法核算，而必須采用購買法進行處理。我國確在企業(yè)合并保留了權(quán)益結(jié)合法，將權(quán)益結(jié)合法運用于同一控制下企業(yè)合并中。從我國的具體國情出發(fā)，權(quán)益結(jié)合法有其存在的意義，主要有以下幾個方面：
1、權(quán)益結(jié)合法能對實施合并企業(yè)的財務(wù)報表產(chǎn)生有利的影響
我國進入WTO之后，在國際競爭日趨激烈的情況下，企業(yè)可以通過合并，提高自己競爭力，擴大發(fā)展。因此采用權(quán)益結(jié)合法，將被合并方整個會計年度的利潤納入合并報表，確認的利潤較高，有利于吸收資金，提高企業(yè)的信譽。
2、權(quán)益結(jié)合法能對國有控股企業(yè)合并影響較小
針對我國目前同一控制下的企業(yè)合并，大多是在國有控股企業(yè)之間完成。從經(jīng)濟實質(zhì)上分析，國有控股企業(yè)合并只是我國國有資源的轉(zhuǎn)移和有效利用，不會產(chǎn)生相關(guān)利益流入或流出，因此采用權(quán)益結(jié)合法更為合理。
3、權(quán)益結(jié)合法可靠性高、實施程序簡單易行
購買法的實施，需要對被合并企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價值進行評估，確認形成的商譽，而我國目前公允價值評估遠沒有達到國際水平，存在一定缺陷。而權(quán)益結(jié)合法以被合并企業(yè)凈資產(chǎn)的歷史成本計價，合并企業(yè)在編制個別報表和合并報表是，計價基礎(chǔ)不變，仍按照歷史成本計價，不確認商譽，具有較高的可靠性實施程序簡單易行。
