《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)―金融工具確認(rèn)和計(jì)量》應(yīng)用指南規(guī)定：交易性金融資產(chǎn)核算企業(yè)持有的以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)人當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，按照交易性金融資產(chǎn)的類別和品種，分別通過“成本”、“公允價(jià)值變動(dòng)”進(jìn)行明細(xì)核算。
[例]2009年2月5日鴻發(fā)公司以銀行存購(gòu)入長(zhǎng)江公司的股票，實(shí)際支付價(jià)款30.2萬元，其中含有購(gòu)買股票支付的手續(xù)費(fèi)0.2萬元。2009年2月29日，該股票的公允價(jià)值為33萬元，2009年3月31日，該股票的公允價(jià)值為31萬元。2009年4月16日，將長(zhǎng)江公司的股票出售取得價(jià)款34萬元。2009年2月5日，根據(jù)準(zhǔn)則的第1項(xiàng)規(guī)定，賬務(wù)處理如下(單位：萬元，下同)：
借：交易性金融資產(chǎn)――成本
30
投資收益0.2
貸：銀行存款
30.2
2009年2月29日，根據(jù)準(zhǔn)則的第2項(xiàng)規(guī)定，賬面余額為30萬元，公允價(jià)值為33萬元，因此應(yīng)增加交易性金融資產(chǎn)的價(jià)值：
借：交易性金融資產(chǎn)――公允價(jià)值變動(dòng) 3
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益
3
2009年3月31日，根據(jù)準(zhǔn)則的第2項(xiàng)規(guī)定，賬面余額為33萬元，公允價(jià)值為31萬元，因此應(yīng)減少交易性金融資產(chǎn)的價(jià)值：
借：公允價(jià)值變動(dòng)損益
2
貸：交易性金融資產(chǎn)――公允價(jià)值變動(dòng)2
2009年4月16日，根據(jù)準(zhǔn)則的第3項(xiàng)規(guī)定，出售股票減少交易性金融資產(chǎn)：
借：銀行存款
34
貸：交易性金融資產(chǎn)――成本
30
――公允價(jià)值變動(dòng)l
投資收益
3
借：公允價(jià)值變動(dòng)損益
1
貸：投資收益
1
在上述根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)交易性金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理方法中，筆者認(rèn)為有不妥之處。(1)鴻發(fā)公司擁有股票期間盈利總金額為轉(zhuǎn)讓股票收入減去購(gòu)人股票的支出，即34萬元－30.2萬元=3.8萬元。在以上會(huì)計(jì)處理方法中，鴻發(fā)公司“投資收益”的核算體現(xiàn)在2月份(－0.2萬元)和4月份(3+1)4萬元，總收益3.8萬元，這樣處理給人帶來一種誤解，誤認(rèn)為收益的實(shí)現(xiàn)僅在2月份和4月份。(2)鴻發(fā)公司在出售股票時(shí)，“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶和“投資收益”賬戶，沒有必要結(jié)轉(zhuǎn)。首先，兩者性質(zhì)同屬于損益類，是否結(jié)轉(zhuǎn)對(duì)于利潤(rùn)沒有影響；再者，在資產(chǎn)負(fù)債表日(每月月末)，當(dāng)期的利潤(rùn)總額構(gòu)成包括公允價(jià)值變動(dòng)損益，因而包括公允價(jià)值變動(dòng)損益在內(nèi)的所有損益類賬戶，均轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”賬戶，在股票出售時(shí)，公允價(jià)值變動(dòng)損益應(yīng)沒有余額，此時(shí)，“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶和“投資收益”賬戶之間是沒有結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)的。對(duì)上述業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理如下：
2009年2月5日，購(gòu)入股票時(shí)：
借：交易性金融資產(chǎn)――成本
30
投資收益0.2
貸：銀行存款
30.2
2009年2月29日，賬面余額為30萬元，公允價(jià)值為33萬元，因此應(yīng)增加交易性金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值：
借：交易性金融資產(chǎn)――公允價(jià)值變動(dòng)3
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益
3
借：公允價(jià)值變動(dòng)損益
3
貸：本年利潤(rùn)
3
借：本年利潤(rùn)0.2
貸：投資收益0.2
2009年3月31日，賬面余額為33萬元，公允價(jià)值為31萬元，因此應(yīng)減少交易性金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值：
借：公允價(jià)值變動(dòng)損益
2
貸：交易性金融資產(chǎn)――公允價(jià)值變動(dòng)2
借：本年利潤(rùn)
2
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益
2
2009年4月16日，出售股票減少交易性金融資產(chǎn)：
借：銀行存款
34
貸：交易性金融資產(chǎn)――成本
30
――公允價(jià)值變動(dòng)1
投資收益
3
2009年4月30日，結(jié)轉(zhuǎn)投資收益：
借：投資收益
3
貸：本年利潤(rùn)
3
在調(diào)整后的會(huì)計(jì)處理方法中，鴻發(fā)公司確認(rèn)的損益分別為：2月份損益2.8萬元(3-0.2)；3月份損益-2萬元；4月份損益3萬元，總計(jì)金額為3.8萬元(2.8-2+3)。
通過上述分析，建議交易性金融資產(chǎn)的主要賬務(wù)處理做如下調(diào)整：
(1)企業(yè)取得交易性金融資產(chǎn)時(shí)，按交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值，借記“交易性金融資產(chǎn)――成本”，按發(fā)生的交易費(fèi)用，借記“投資收益”科目，按實(shí)際支付的金額，貸記“銀行存款”等科目。
(2)資產(chǎn)負(fù)債表日，交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值高于其賬面余額的差額，借記“交易性金融資產(chǎn)――公允價(jià)值變動(dòng)”，貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目；公允價(jià)值低于其賬面余額的差額，做相反的會(huì)計(jì)分錄。
(3)出售交易性金融資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)的成本，貸記“交易性金融資產(chǎn)――成本”，按該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)，貸記或借記“交易性金融資產(chǎn)――公允價(jià)值變動(dòng)”，按其差額，貸記或借記“投資收益”科目。
