新企業(yè)所得稅法規(guī)定企業(yè)計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，在發(fā)生實(shí)質(zhì)性損失前不允許稅前扣除，其中也包括應(yīng)收賬款發(fā)生減值計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備。我國(guó)2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》將應(yīng)收賬款劃入金融資產(chǎn)的范疇，引人公允價(jià)值的概念對(duì)其進(jìn)行初始計(jì)量，并對(duì)應(yīng)收賬款減值測(cè)試作了如下規(guī)定：對(duì)于單項(xiàng)金額重大的應(yīng)收款項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行單獨(dú)測(cè)試，有客觀證據(jù)表明其發(fā)生了減值的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)其未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值低于其賬面價(jià)值的差額，確認(rèn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。對(duì)以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)確認(rèn)減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價(jià)值已恢復(fù)，且客觀上與確認(rèn)該損失后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，并計(jì)人當(dāng)期損益。本文就有關(guān)壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提、發(fā)生壞賬、壞賬收回及其所得稅會(huì)計(jì)處理進(jìn)行探討。壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提采用應(yīng)收賬款余額百分比法，所得稅會(huì)計(jì)處理采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。
[例]A公司20×6年12月31日，應(yīng)收賬款賬戶借方余額600萬(wàn)元，該公司按期末應(yīng)收賬款借方余額的10％計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，假定20×6年12月壞賬準(zhǔn)備無(wú)期初余額。20×7年3月發(fā)生壞賬10萬(wàn)元。20×7年新增應(yīng)收賬款500萬(wàn)元，以前應(yīng)收賬款收回400萬(wàn)元。20×8年1月10日以前發(fā)生的壞賬又收回4萬(wàn)元。20×8年新增應(yīng)收賬款200萬(wàn)元，以前應(yīng)收賬款收回450萬(wàn)元。假定各年所得稅稅率均為25％，無(wú)其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。
(1)20×6年12月31日，計(jì)提壞賬準(zhǔn)備60萬(wàn)元
借：資產(chǎn)減值損失
60
貸：壞賬準(zhǔn)備
60
(2)應(yīng)收賬款賬面價(jià)值為540萬(wàn)元(600-60)，應(yīng)收賬款計(jì)稅基礎(chǔ)為600萬(wàn)元，賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)60萬(wàn)元，形成可抵扣暫時(shí)性差異60萬(wàn)元、遞延所得稅資產(chǎn)15萬(wàn)元(60×25％)。
借：遞延所得稅資產(chǎn) 15
貸：所得稅費(fèi)用
15
(3)20×7年3月10日發(fā)生壞賬10萬(wàn)元
借：壞賬準(zhǔn)備
10
貸：應(yīng)收賬款
10
(4)由于應(yīng)收賬款發(fā)生實(shí)質(zhì)性壞賬損失，該壞賬損失允許所得稅稅前扣除，本期應(yīng)納稅所得額調(diào)減10萬(wàn)元，當(dāng)期可少交所得稅2.5萬(wàn)元。應(yīng)收賬款賬面價(jià)值為540萬(wàn)元[600-10-(60-10)]，應(yīng)收賬款計(jì)稅基礎(chǔ)為590萬(wàn)元(600-10)，可抵扣暫時(shí)性差異變?yōu)?0萬(wàn)元，遞延所得稅資產(chǎn)變?yōu)?2.5萬(wàn)元(50×25％)，調(diào)減遞延所得稅資產(chǎn)2.5萬(wàn)元。
借：所得稅費(fèi)用
2.5
貸：遞延所得稅資產(chǎn)2.5
(5)20×7年12月31日，根據(jù)應(yīng)收賬款期末借方余額確定壞賬準(zhǔn)備期末貸方余額69萬(wàn)元，與壞賬準(zhǔn)備貸方已有余額50萬(wàn)元相比，應(yīng)補(bǔ)提壞賬準(zhǔn)備19萬(wàn)元。
借：資產(chǎn)減值損失
19
貸：壞賬準(zhǔn)備
19
(6)20×7年12月31日，應(yīng)收賬款賬面價(jià)值為621萬(wàn)元(600+500-10-400-69)，計(jì)稅基礎(chǔ)為690萬(wàn)元，可抵扣暫時(shí)性差異為69萬(wàn)元，遞延所得稅資產(chǎn)余額為17.25萬(wàn)元(69×25％)。與前期遞延所得稅資產(chǎn)余額12.5萬(wàn)元相比，應(yīng)調(diào)增遞延所得稅資產(chǎn)4.75萬(wàn)元。
借：遞延所得稅資產(chǎn)4.75
貸：所得稅費(fèi)用4.75
(7)20×8年1月10日以前發(fā)生的壞賬又收回4萬(wàn)元
借：應(yīng)收賬款
4
貸：壞賬準(zhǔn)備
4
借：銀行存款
4
貸：應(yīng)收賬款
4
或以上兩個(gè)分錄并作一個(gè)分錄：
借：銀行存款
4
貸：壞賬準(zhǔn)備
4
(8)應(yīng)收賬款賬面價(jià)值為617萬(wàn)元(690-73)，計(jì)稅基礎(chǔ)為690萬(wàn)元，可抵扣暫時(shí)性差異為73萬(wàn)元，遞延所得稅資產(chǎn)余額為18.25萬(wàn)元，應(yīng)調(diào)增遞延所得稅資產(chǎn)1萬(wàn)元。
貸：所得稅費(fèi)用
1
(9)20×8年新增應(yīng)收賬款200萬(wàn)元，以前應(yīng)收賬款收回450萬(wàn)元，年末應(yīng)收賬款賬面價(jià)值為440萬(wàn)元，壞賬準(zhǔn)備年末貸方余額應(yīng)為44萬(wàn)元，而壞賬準(zhǔn)備已有貸方余額73萬(wàn)元，2008年末應(yīng)沖減壞賬準(zhǔn)備29萬(wàn)元。
借：壞賬準(zhǔn)備
29
貸：資產(chǎn)減值損失
29
應(yīng)收賬款賬面價(jià)值為396萬(wàn)元(440-44)，計(jì)稅基礎(chǔ)為440萬(wàn)元，遞延所得稅資產(chǎn)余額為11萬(wàn)元，應(yīng)轉(zhuǎn)銷(xiāo)遞延所得稅資產(chǎn)7.25萬(wàn)元。
借：所得稅費(fèi)用
7.25
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 7.25
以上分錄，可通過(guò)T型賬戶分析如圖1。
需要說(shuō)明的是：(1)壞賬準(zhǔn)備核算采用應(yīng)收賬款余額百分比法，其核算關(guān)鍵在于，年末壞賬準(zhǔn)備的貸方余額對(duì)應(yīng)的是應(yīng)收賬款年末借方余額的一定比例。根據(jù)這一數(shù)量關(guān)系，先確定壞賬準(zhǔn)備的年末貸方余額，再與壞賬準(zhǔn)備賬戶已有數(shù)額進(jìn)行比較，倒擠出本期壞賬準(zhǔn)備的提取數(shù)或沖銷(xiāo)數(shù)。如果仍要提取壞賬準(zhǔn)備，則根據(jù)提取數(shù)，借記“資產(chǎn)減值損失”，貸記“壞賬準(zhǔn)備”；如果是沖銷(xiāo)壞賬準(zhǔn)備，則根據(jù)沖銷(xiāo)數(shù)，借記“壞賬準(zhǔn)備”，貸記“資產(chǎn)減值損失”。(2)本期應(yīng)收賬款、壞賬準(zhǔn)備有變動(dòng)，可能會(huì)影響到應(yīng)收賬款賬面價(jià)值及計(jì)稅基礎(chǔ)、可抵扣暫時(shí)性差異余額的變化，從而影響期末遞延所得稅資產(chǎn)余額，與前期遞延所得稅余額相比，從而確定本期遞延所得稅資產(chǎn)形成數(shù)或轉(zhuǎn)銷(xiāo)數(shù)。就壞賬準(zhǔn)備中的所得稅會(huì)計(jì)處理而言，本期遞延所得稅資產(chǎn)形成，則根據(jù)形成數(shù)，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”，貸記“所得稅費(fèi)用”；本期遞延所得稅資產(chǎn)轉(zhuǎn)銷(xiāo)，則根據(jù)轉(zhuǎn)銷(xiāo)數(shù)，借記“所得稅費(fèi)用”，貸記“遞延所得稅資產(chǎn)”。
