2009年11月，財(cái)政部印發(fā)了《關(guān)于企業(yè)加強(qiáng)職工福利費(fèi)財(cái)務(wù)管理的通知》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)《通知》)。《通知》明確了企業(yè)職工福利費(fèi)的含義、構(gòu)成，調(diào)整了企業(yè)職工福利費(fèi)開(kāi)支范圍，界定了企業(yè)職工福利費(fèi)與工資的邊界等。
一、企業(yè)職工福利費(fèi)的含義進(jìn)一步明確
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)――職工薪酬》應(yīng)用指南中，從企業(yè)的角度．明確了職工薪酬的含義和構(gòu)成，全面反映企業(yè)為獲得職工的服務(wù)而發(fā)生的全部費(fèi)用，涵蓋我國(guó)現(xiàn)行實(shí)務(wù)中的各種支出形式。但對(duì)何謂企業(yè)職工福利費(fèi)及其構(gòu)成并未詳細(xì)說(shuō)明。而從實(shí)際的執(zhí)行結(jié)果看，企業(yè)職工福利費(fèi)與工資及其他成本費(fèi)用邊界不清，有些企業(yè)隨意調(diào)整職工福利費(fèi)開(kāi)支范圍和開(kāi)支標(biāo)準(zhǔn)，部分企業(yè)職工福利費(fèi)發(fā)放或支付不合理，其直接后果是擴(kuò)大了社會(huì)收入分配差距、侵蝕了國(guó)家稅基?！锻ㄖ访鞔_，企業(yè)職工福利費(fèi)是指企業(yè)為職工提供的除職工工資、獎(jiǎng)金、津貼、納人工資總額管理的補(bǔ)貼、職工教育經(jīng)費(fèi)、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)(年金)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)及住房公積金以外的福利待遇支出，包括發(fā)放給職工或?yàn)槁毠ぶЦ兜南嚓P(guān)現(xiàn)金補(bǔ)貼和非貨幣性集體福利，并以列舉的方式列明企業(yè)職工福利費(fèi)的開(kāi)支范圍。
(1)為職工衛(wèi)生保健、生活等發(fā)放或支付的各項(xiàng)現(xiàn)金補(bǔ)貼和非貨幣性福利，包括職工因公外地就醫(yī)費(fèi)用、暫未實(shí)行醫(yī)療統(tǒng)籌企業(yè)職工醫(yī)療費(fèi)用、職工供養(yǎng)直系親屬醫(yī)療補(bǔ)貼、職工療養(yǎng)費(fèi)用、自辦職工食堂經(jīng)費(fèi)補(bǔ)貼或未辦職工食堂統(tǒng)一供應(yīng)午餐支出、符合國(guó)家有關(guān)財(cái)務(wù)規(guī)定的供暖費(fèi)補(bǔ)貼、防暑降溫費(fèi)等。
(2)企業(yè)尚未分離的內(nèi)設(shè)集體福利部門(mén)所發(fā)生的設(shè)備、設(shè)施和人員費(fèi)用，包括職工食堂、職工浴室、理發(fā)室、醫(yī)務(wù)所、托兒所、療養(yǎng)院、集體宿舍等集體福利部門(mén)設(shè)備、設(shè)施的折舊、維修保養(yǎng)費(fèi)用以及集體福利部門(mén)工作人員的工資薪金、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)、住房公積金、勞務(wù)費(fèi)等人工費(fèi)用。
(3)職工困難補(bǔ)助，或者企業(yè)統(tǒng)籌建立和管理的專(zhuān)門(mén)用于幫助、救濟(jì)困難職工的基金支出。
(4)離退休人員統(tǒng)籌外費(fèi)用，包括離休人員的醫(yī)療費(fèi)及離退休人員其他統(tǒng)籌外費(fèi)用。
(5)按規(guī)定發(fā)生的其他職工福利費(fèi)，包括喪葬補(bǔ)助費(fèi)、撫恤費(fèi)、職工異地安家費(fèi)、獨(dú)生子女費(fèi)、探親假路費(fèi)，以及符合企業(yè)職工福利費(fèi)定義但沒(méi)有包括在本通知各條款項(xiàng)目中的其他支出。
二、企業(yè)職工福利費(fèi)開(kāi)支范圍的變化
第一，職工基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療和補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)，已經(jīng)按工資總額的一定比例繳納或提取，直接列人成本費(fèi)用，不再列作職工福利費(fèi)管理?！锻ㄖ分刑岬降倪@個(gè)變化，正是《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》改革要點(diǎn)之一，即將原從職工福利費(fèi)列支的職工醫(yī)療、養(yǎng)老等社會(huì)保險(xiǎn)項(xiàng)目統(tǒng)一改為按照規(guī)定比例直接從成本中列支，不再按照基本醫(yī)療與補(bǔ)充醫(yī)療、基本養(yǎng)老與補(bǔ)充養(yǎng)老、試點(diǎn)地區(qū)與非試點(diǎn)地區(qū)實(shí)行不同的財(cái)務(wù)政策，相應(yīng)取消按工資總額14％提取職工福利費(fèi)的做法，從而改革了企業(yè)職工福利費(fèi)的財(cái)務(wù)制度和管理制度?！锻ㄖ返诹鶙l第一款提到的“制度健全”，就是以新《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》為主體的企業(yè)財(cái)務(wù)制度體系，以此作為維護(hù)相關(guān)利益方的合法權(quán)益，規(guī)范企業(yè)財(cái)務(wù)行為的制度保證?！?第二，離退休人員統(tǒng)籌外費(fèi)用、職工療養(yǎng)費(fèi)用、防暑降溫費(fèi)、企業(yè)尚未分離的內(nèi)設(shè)福利部門(mén)設(shè)備設(shè)施的折舊及維修保養(yǎng)費(fèi)用、符合國(guó)家有關(guān)財(cái)務(wù)規(guī)定的供暖費(fèi)補(bǔ)貼，調(diào)整納入職工福利費(fèi)范圍。離退休人員統(tǒng)籌外費(fèi)用，包括離休人員的醫(yī)療費(fèi)及離退休人員其他統(tǒng)籌外費(fèi)用。雖然離退休人員已經(jīng)不再為企業(yè)提供勞務(wù)，應(yīng)當(dāng)納入社會(huì)保障體制予以保障，但由于目前我國(guó)社會(huì)保障水平仍然比較低，企業(yè)為他們支付統(tǒng)籌外費(fèi)用，實(shí)質(zhì)上屬于延期支付福利。因此，正常情況下，企業(yè)為本企業(yè)離退休人員發(fā)放或支付的統(tǒng)籌外費(fèi)用，應(yīng)納入職工福利費(fèi)管理。職工療養(yǎng)費(fèi)用、防暑降溫費(fèi)、企業(yè)尚未分離的內(nèi)設(shè)福利部門(mén)設(shè)備設(shè)施的折舊及維修保養(yǎng)費(fèi)用、符合同家有關(guān)財(cái)務(wù)規(guī)定的供暖費(fèi)補(bǔ)貼，納入職工福利費(fèi)范圍，與《關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函[2009]3號(hào)以下簡(jiǎn)稱(chēng)3號(hào)文)的規(guī)定相符，更便于稅收征管。
第三，過(guò)去未明確納入職工福利費(fèi)范圍的企業(yè)為職工提供的交通、住房、通訊待遇，已經(jīng)實(shí)行貨幣化改革的，作為“各種津貼和補(bǔ)貼”，明確納入職工工資總額管理，如按月按標(biāo)準(zhǔn)發(fā)放或支付的住房補(bǔ)貼、交通補(bǔ)貼或者車(chē)改補(bǔ)貼、通訊補(bǔ)貼；尚未實(shí)行貨幣化改革的，相關(guān)支出則調(diào)整納入職工福利費(fèi)管理。
第四，對(duì)于企業(yè)給職工發(fā)放的節(jié)日補(bǔ)助、未統(tǒng)一供餐而按月發(fā)放的午餐費(fèi)補(bǔ)貼，明確納入工資總額管理。其他屬于福利費(fèi)開(kāi)支范圍的傳統(tǒng)項(xiàng)目，繼續(xù)保留作為職工福利費(fèi)管理。如：企業(yè)向職工發(fā)放的因工外地就醫(yī)費(fèi)用、暫未實(shí)行醫(yī)療統(tǒng)籌企業(yè)職工醫(yī)療費(fèi)用、職工供養(yǎng)直系親屬醫(yī)療補(bǔ)貼、自辦職工食堂經(jīng)費(fèi)補(bǔ)貼、喪葬補(bǔ)助費(fèi)、撫恤費(fèi)、職工異地安家費(fèi)、獨(dú)生子女費(fèi)、探親假路費(fèi)、職工困難補(bǔ)助、福利部門(mén)人工費(fèi)用等，這些構(gòu)成與3號(hào)文的范圍一致。
三、企業(yè)職工福利費(fèi)開(kāi)支范圍變化的納稅影響
一是對(duì)企業(yè)所得稅的納稅影響?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)《實(shí)施條例》)第四十條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出，不超過(guò)工資薪金總額14％的部分，準(zhǔn)予扣除；3號(hào)文又對(duì)職工福利費(fèi)的稅前扣除提出了要求。對(duì)照3號(hào)文和《通知》，兩者對(duì)職工福利費(fèi)范圍的界定存在差異，且《通知》界定的范圍比稅法界定的范圍要明確和具體，其納稅影響主要表現(xiàn)在以下三個(gè)方面：
(1)3號(hào)文指明的可以稅前扣除的職工福利費(fèi)中，包括住房、交通等所發(fā)放的各項(xiàng)補(bǔ)貼；《通知》則將這兩塊補(bǔ)貼按是否貨幣化分別歸類(lèi)：已經(jīng)實(shí)行貨幣化改革的，作為“各種津貼和補(bǔ)貼”，明確納入職工工資總額管理；尚未實(shí)行貨幣化改革的，相關(guān)支出調(diào)整納入職工福利費(fèi)管理。如果納入工資總額管理，《實(shí)施條例》第三十四條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準(zhǔn)予稅前扣除。屬于國(guó)有性質(zhì)的企業(yè)，其工資薪金，不得超過(guò)政府有關(guān)部門(mén)給予的限定數(shù)額；超過(guò)部分，不得計(jì)入企業(yè)工資薪金總額，也不得在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。如果納入職工福利費(fèi)管理，則與3號(hào)文范圍一致，按《實(shí)施條例》第四十條規(guī)定執(zhí)行，企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出，不超過(guò)工資薪金總額14％的部分，準(zhǔn)予扣除。
(2)《通知》將離退休人員統(tǒng)籌外費(fèi)用，包括離休人員的醫(yī)療費(fèi)及離退休人員其他統(tǒng)籌外費(fèi)用，納入企業(yè)職工福利費(fèi)，而3號(hào)文沒(méi)有列舉。3號(hào)文第三條對(duì)界定的職工福利費(fèi)的內(nèi)容究竟是否是全列舉沒(méi)有明確。如果是全列舉，則該文件沒(méi)有列舉的離退休人員統(tǒng)籌外費(fèi)用，不能在稅前扣除；如果是非全列舉，離退休人員統(tǒng)籌外費(fèi)用如何處理，稅務(wù)部門(mén)應(yīng)予以進(jìn)一步明確。
(3)《通知》對(duì)企業(yè)給職工發(fā)放的節(jié)日補(bǔ)助、未統(tǒng)一供餐而按月發(fā)放的午餐費(fèi)補(bǔ)貼，明確納入工資總額管理。對(duì)此，3號(hào)文也未將其列舉為職工福利費(fèi)，應(yīng)按《實(shí)施條例》第四十條規(guī)定執(zhí)行。
二是對(duì)個(gè)人所得稅的納稅影響。從個(gè)人所得稅繳納看，確屬福利性支出的，按規(guī)定不屬于職工工資薪金范疇，不需要計(jì)人工資薪金繳納個(gè)人所得稅。但《通知》表達(dá)出的企業(yè)職工福利費(fèi)制度改革意圖是控制職工福利費(fèi)在職工總收人中的比重，逐步將職工福利納入工資總額管理。因?yàn)橄鄬?duì)于工資薪酬，職工福利只是企業(yè)對(duì)職工勞動(dòng)補(bǔ)償?shù)妮o助形式。改革還有降低將職工收入費(fèi)用化和福利化引發(fā)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的意圖。
《工資支付條例》中，工資被定義為用人單位基于勞動(dòng)關(guān)系，按照勞動(dòng)者提供勞動(dòng)的數(shù)量和質(zhì)量，以貨幣形式支付給勞動(dòng)者本人的全部勞動(dòng)報(bào)酬?！秱€(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第八條第(一)款規(guī)定，“工資、薪金所得，是指?jìng)€(gè)人因任職或者受雇而取得的工資、薪金、獎(jiǎng)金、年終加薪、勞動(dòng)分紅、津貼、補(bǔ)貼以及與任職或者受雇有關(guān)的其他所得?！薄锻ㄖ穼⒁褜?shí)行貨幣化改革的，按月按標(biāo)準(zhǔn)發(fā)放或支付的交通補(bǔ)貼或者車(chē)改補(bǔ)貼、住房補(bǔ)貼、通訊補(bǔ)貼，無(wú)論是直接發(fā)放給個(gè)人，還是個(gè)人提供票據(jù)報(bào)銷(xiāo)后支付的，均納入職工工資總額，不再納入職工福利費(fèi)管理；企業(yè)給職工發(fā)放的節(jié)日補(bǔ)助、未統(tǒng)一供餐而按月發(fā)放的午餐費(fèi)補(bǔ)貼，也納入工資總額管理。這樣規(guī)定顯然符合《工資支付條例》中工資的定義以及《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》工資、薪金所得的津貼、補(bǔ)貼的范疇，應(yīng)該交納個(gè)人所得稅。
