從我國開始要建立社會主義市場經濟的那一時刻起就預示著我國的產權制度會發(fā)生一系列的重大變革。本文就產權制度的變革談一談會計理論的發(fā)展。
一、現(xiàn)代產權制度的確立與產權會計學的興起
1.產權的概念與基本特征
產權是指通過法律界定和維護的人們對財產的權利，它是由一組權利組成，包括對財產的終極所有權、財產占有權、使用權、收益權以及處置權。人們過去把產權等同于所有權，隨著市場經濟的發(fā)展，所有權出現(xiàn)了二重化。因此，產權也就有了廣義和狹義之分：廣義上的產權即為所有權、占有權、使用權、收益權、處置權五權統(tǒng)一，而狹義上的產權單指財產的實際營運權。產權是我們建立現(xiàn)代企業(yè)制度的基礎，一種有效率的產權制度將會使整個社會的經濟走向繁榮。
2.現(xiàn)代產權理論的確立
馬克思主義的產權理論依然是我們當今社會產權問題的重要理論依據(jù)。馬克思從歷史唯物主義出發(fā)，承認人們對利益關注的普遍性。他指出：“人們奮斗所爭取的一切，都同他們的利益相關。”也就是說不論在私有制社會還是在我國的社會主義公有制社會，都存在財產的國家占有和私人占有兩種財產所有形式，這也與馬克思所講“權利永遠不能超出社會的經濟結構，以及由經濟結構所制約社會的文化發(fā)展”的觀點相一致。二十世紀后期，現(xiàn)代產權經濟學、新制度經濟學在解釋經濟制度變遷方面產生了世界性的影響。
3.產權會計學的興起
會計的發(fā)展與產權經濟的發(fā)展之間關系十分密切又歷時久遠，二者在發(fā)展過程中相互交叉，相互滲透并共同進步。產權會計學正是學科交叉滲透的直接成果。
產權會計學主要從產權經濟學的角度對現(xiàn)行會計理論和會計行為進行解釋。目的是想通過改進計量程序與計量方法的措施來提高會計信息的質量。然而，研究者發(fā)現(xiàn)，雖然會計計量程序和計量方法在不斷精細化，會計信息的質量并未因此得到提高，甚至虛假會計信息越來越多。按照產權經濟學的原理，結果取決于行為，行為決定于產權制度。理性的經濟行為以產權制度的合理配置為基礎。很快，會計學家們發(fā)現(xiàn)該原理完全可以適用于會計領域，并在此基礎上創(chuàng)造了產權會計理論。其研究與反映的主要內容可作如下概括：
（1）產權價值運動反映的主要環(huán)節(jié)有：產權價值確認、產權價值計量，產權記錄、產權價值編報與揭示。按照產權價值觀解釋，會計核算職能實際上是對產權價值變動情況的反映。資產負債表中的“所有者權益”就是對投資人產權價值的靜態(tài)記錄，而利潤表則是對投資人的產權價值變動的動態(tài)記錄。
?。?）產權價值控制的主要環(huán)節(jié)有：使用過程控制、交易過程控制、價值形態(tài)改變過程控制、收益形成的過程控制等。從產權會計觀來看，公司的內部控制制度正是基于產權價值保護所建立起來的管理制度；而有關股權轉讓、公司兼并與收購的重大投資之所以必須經過董事會和股東大會審批也正是為了實現(xiàn)對產權價值變更的有效控制，以保證產權變更更能符合產權所有者的最大利益。
二、產權主體的變遷與會計權益理論的發(fā)展
1.產權主體的變遷
在不同的歷史時期和不同的社會發(fā)展階段，企業(yè)產權主體、產權關系和產權結構的復雜程度也就不同。企業(yè)產權主體的變遷大體可以分為無個階段：
?。?）單一產權主體；
?。?）合伙產權主體；
?。?）股權轉讓受限制的多元產權主體；
?。?）股權可以自由轉讓的多元產權主體；
?。?）人力資源介入的多元產權主體。
2.會計權益理論的發(fā)展
企業(yè)產權主體的變遷對會計權益理論的發(fā)展提出了新的要求并直接決定了這一理論的變化趨勢。會計權益理論經歷了如下階段：
（1）單一產權主體與合伙產權主體盛行于商品經濟的萌芽時期和發(fā)展時期，由于其產權結構比較簡單，財產歸屬比較明確便由此產生了業(yè)主權益理論。業(yè)主權益理論是一種以物質資本產權為中心的理論。該理論認為，企業(yè)是業(yè)主的代理機構和化身，企業(yè)的一切資產、負債和凈資產均歸屬于業(yè)主，會計的目的就是要反映業(yè)主權益的增減變動情況。因此，采用的會計等式是：資產—負債=業(yè)主權益。業(yè)主權益理論體現(xiàn)了所有權與經營權合一的終極產權觀。
（2）股權轉讓受限制的多元產權主體是隨著生產力、信用體系、交通運輸?shù)陌l(fā)展以及市場的不斷擴大，公司制企業(yè)便應運而生。這時，公司與公司的產權主體是兩個不同的實體，公司作為法人在法律上是一個獨立的實體，在經濟上也是獨立于產權主體而存在的實體。這樣，會計上所反映的便是公司內部資產的價值運動而不是產權主體的個人經濟活動，其會計等式是：資產=負債+業(yè)主權益，資產不再被認為是屬于企業(yè)產權主體和經理的財產。
?。?）隨著生產的不斷發(fā)展，股權轉讓受到限制的有限公司限制了公司規(guī)模的擴大，排擠了有效人才的進入，因此難以提高企業(yè)的管理水平和生產效率，這樣最終導致了股權可以自由轉讓的多元產權主體的形成。喬治。斯托布首先提出剩余權益理論，他認為公司應對普通股股東的利益進行關注，也就是說，普通股股東享有企業(yè)利潤和凈資產的剩余權益，財務報表應披露這一方面的信息，即要在資產負債表中，應單獨列出普通股股東權益，并與優(yōu)先股股東權益和其他股東權益區(qū)分開來；在損益表和現(xiàn)金流量表中也要講普通股股東利益與其他股東利益區(qū)分開來列示。剩余權益理論的觀點是介于業(yè)主權益理論和實體理論之間的一種會計理論，其會計等式可表示為：資產—特定權益=剩余權益，其實質是為普通股股東驚醒投資決策提供更有價值的會計信息。
（4）隨著知識經濟時代的到來，產權主體的重心由原來的物質資本向人力資本轉移，這便形成了人力資源介入的多元化產權主體。隨著人力資本在企業(yè)中地位的逐漸上升，知識資本與人力資本將會在企業(yè)中占主導作用?，F(xiàn)行會計權益理論存在極大的局限性，沒有將人力資源納入會計報表，這是長期以來以物質資本為中心的結果，但在知識經濟時代，必須以人為中心，因為人力資源是社會財富的唯一創(chuàng)造者，因此，知識經濟時代必須改革現(xiàn)存的會計權益理論模式，建立反映人力資本權益的“混合權益”型的脂溢性會計權益理論模式。
三、現(xiàn)代產權制度對會計信息披露的發(fā)展要求
隨著產權制度的發(fā)展變遷，對會計信息披露的要求也在不斷的發(fā)展變化，有什么樣的產權制度便會要求什么樣的會計信息披露形式與之適應。而現(xiàn)代產權制度的確立，對會計信息披露也作了如下發(fā)展要求：
1.會計信息披露范圍的擴大
現(xiàn)代產權制度是企業(yè)所有權與經營權分離，這種分離使會計信息成為對企業(yè)進行管理和監(jiān)督的重要手段，也是廣大投資者進行投資決策主要依據(jù)。因此，會計信息披露內容的擴大是企業(yè)所有者和管理者的共同要求。
2.會計信息披露的目的、重點、技術方面的轉移
企業(yè)財務報告的基本目標是向信息使用者提供符合質量要求的財務信息。產權制度決定著信息需求的范圍、數(shù)量、內容和形式。因此，產權的安排不僅決定了會計信息的主要內容，而且決定了其形式、載體等。就當前來說我們首先要增加披露的會計信息就包括人力資源信息及股東權益稀釋方面的信息等。除此之外，向誰提供報告，何時提供報告，通過什么途徑報告都是需要跳出原有思路進行重新考慮的問題。
