導(dǎo)讀： 本文意欲說(shuō)明一個(gè)觀點(diǎn)：經(jīng)濟(jì)活動(dòng)首先是個(gè)法律行為，納稅義務(wù)是隨著經(jīng)濟(jì)活動(dòng)而產(chǎn)生，稅法的正確適用需要放在法律的框架內(nèi)，稅案的分析判斷認(rèn)定，不能僅僅憑借稅法就下結(jié)論，而是應(yīng)該綜合考慮與稅案相關(guān)的各種法律法規(guī)后再做出
本文意欲說(shuō)明一個(gè)觀點(diǎn)：經(jīng)濟(jì)活動(dòng)首先是個(gè)法律行為，納稅義務(wù)是隨著經(jīng)濟(jì)活動(dòng)而產(chǎn)生，稅法的正確適用需要放在法律的框架內(nèi)，稅案的分析判斷認(rèn)定，不能僅僅憑借稅法就下結(jié)論，而是應(yīng)該綜合考慮與稅案相關(guān)的各種法律法規(guī)后再做出最終判定。下面我用一個(gè)案例來(lái)闡明我的觀點(diǎn)，與各位讀者商榷。
案情簡(jiǎn)介
某汽車修理公司A(一般納稅人)，2007年3月與某汽車配件門市部B(小規(guī)模納稅人)簽訂了汽車配件《購(gòu)銷協(xié)議》，協(xié)議約定，B按照A要求的質(zhì)量、規(guī)格、價(jià)位給A供貨，A每個(gè)月憑購(gòu)銷明細(xì)及發(fā)票給B結(jié)算貨款。合同簽訂后，B持續(xù)幾個(gè)月的給A送貨，但因?yàn)锽有發(fā)票，A一直拒絕支付貨款。此汽車配件 B是從上海某集團(tuán)公司進(jìn)貨的，B也一直沒(méi)有支付上海貨款。
2007年10月A、B雙方商定，B由原來(lái)的供貨方改變?yōu)榇砣耍鞟直接與上海集團(tuán)公司簽訂代理進(jìn)口汽車配件合同，由上海公司作為供貨方并給A 出具發(fā)票，A將配件款項(xiàng)直接支付給上海公司。之后，B按照約定代理A與上海公司簽訂合同，向A轉(zhuǎn)交了上海公司的報(bào)關(guān)進(jìn)貨單、海關(guān)完稅憑證，上海公司出具了付款委托書和收款收據(jù)，A向上海支付了貨款。08年1月A憑完稅憑證抵扣了進(jìn)項(xiàng)稅4萬(wàn)多元，08年4月A所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查發(fā)現(xiàn)這張抵扣憑證不是真實(shí)的。
案件分析
在本案中，如何認(rèn)定A公司用假海關(guān)票抵扣稅款的性質(zhì)?
有人認(rèn)為應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為偷稅，理由是A、B雙方有購(gòu)銷協(xié)議，A公司的汽車配件是B公司發(fā)來(lái)的，雙方進(jìn)行了實(shí)際交易，且A明知道B是小規(guī)模納稅人還向其索要發(fā)票，將B給與的假票據(jù)進(jìn)行抵扣，主觀上屬于惡意取得，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人取得虛開(kāi)的增值稅專用發(fā)票處理問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā) [1997]134號(hào))規(guī)定：“在貨物交易中，購(gòu)貨方從銷售方取得第三方開(kāi)具的專用發(fā)票，或者從銷貨地以外的地區(qū)取得專用發(fā)票，向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)抵扣稅款或者申請(qǐng)出口退稅的，應(yīng)當(dāng)按偷稅、騙取出口退稅處理。因此，依照《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》及有關(guān)規(guī)定追繳稅款，處以偷稅、騙稅數(shù)額五倍以下的罰款”，并應(yīng)當(dāng)移送司法機(jī)關(guān)追究刑事責(zé)任。
筆者認(rèn)為，如果只是適用稅法的這條規(guī)定，上述觀點(diǎn)或許也有道理，但放在法律框架內(nèi)，綜合民法、合同法、稅法等法律法規(guī)來(lái)分析，卻可以得出另外一個(gè)結(jié)論。A購(gòu)貨行為真實(shí)，主觀上不是為了取得虛開(kāi)發(fā)票偷稅，要求供貨方提供發(fā)票是合理的要求，A不知道B轉(zhuǎn)交的發(fā)票不真實(shí)，屬于善意取得發(fā)票，當(dāng)退還已經(jīng)抵扣的增值稅款，不應(yīng)當(dāng)繳納滯納金，也不應(yīng)當(dāng)被處罰，且如果能重新取得合法的票據(jù)，可以再次抵扣。
一、購(gòu)銷行為的法律事實(shí)。
法律認(rèn)可的是被證據(jù)證明了的事實(shí)，貨物交易的雙方是A—B，還是A—上海公司，這是稅案的基本事實(shí)，是通過(guò)前后兩份協(xié)議設(shè)立的，購(gòu)銷行為首先是一個(gè)法律行為，應(yīng)當(dāng)綜合適用民法、合同法、稅法等法律法規(guī)。
1、第一份購(gòu)銷協(xié)議分析。
由于B不給A開(kāi)票，A拒絕給B付款，雙方都違背了《合同法》第六十條：“當(dāng)事人應(yīng)當(dāng)按照約定全面履行自己的義務(wù)”的法律規(guī)定，造成該協(xié)議實(shí)際履行不能的法律后果。到雙方協(xié)議設(shè)立代理法律關(guān)系時(shí)，A、B購(gòu)銷協(xié)議解除，A、B之間雖然有貨物移交，但A并沒(méi)有取得該貨物的所有權(quán)。
貨物移交不是購(gòu)銷法律關(guān)系成立的要件，例如，北京某集團(tuán)總公司甲發(fā)標(biāo)集中采購(gòu)某種原材料，地處銀川的A公司中標(biāo)，根據(jù)北京總公司甲的發(fā)貨指令，A公司將原材料分別發(fā)往甲在廣州的B公司、在上海的C公司、在哈爾濱的D公司。A公司給北京甲開(kāi)具發(fā)票，甲向A公司支付貨款，北京甲公司與銀川的A公司是購(gòu)銷法律關(guān)系，而A公司雖然給B、C、D公司發(fā)了貨，但卻不是購(gòu)銷法律關(guān)系。
分析得知，A、B之間購(gòu)銷法律關(guān)系因?yàn)殡p方相互違約和雙方協(xié)商一致而解除。
2、第二份代理協(xié)議分析。
根據(jù)《民法通則》第六十三條的規(guī)定，“公民、法人可以通過(guò)代理人實(shí)施民事法律行為。代理人在代理權(quán)限內(nèi)，以被代理人的名義實(shí)施民事法律行為，被代理人對(duì)代理人的代理行為承擔(dān)民事責(zé)任”。B依據(jù)委托代理協(xié)議依法取得代理權(quán)，A沒(méi)有與上海公司直接見(jiàn)面簽訂代理進(jìn)口汽車配件的合同，B代理A與上海簽訂合同對(duì)A有效。
根據(jù)[1994]財(cái)稅字第026號(hào)文，委托代理購(gòu)銷關(guān)系的成立是同時(shí)具備以下三個(gè)條件：
(一)受托方不墊付資金;
(二)銷貨方將發(fā)票開(kāi)具給委托方，并由受托方將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給委托方;
(三)受托方按銷售方實(shí)際收取的銷售額和增值稅額與委托方結(jié)算貨款，并另外收取手續(xù)費(fèi)。”
至于B在代理中沒(méi)有正確履行代理責(zé)任，取得假發(fā)票給A造成被稽查的后果，B對(duì)A是負(fù)有民事賠償責(zé)任的。
分析得知，A—上海公司之間形成了購(gòu)銷法律關(guān)系。
二、依據(jù)法律事實(shí)認(rèn)定，A符合稅法善意取得增值稅抵扣憑證的規(guī)定，不是偷稅。
國(guó)稅發(fā)[2000]187號(hào)規(guī)定的善意取得的條件是：“購(gòu)貨方與銷售方存在真實(shí)的交易，銷售方使用的是其所在省的專用發(fā)票，專用發(fā)票注明的銷售方名稱、印章、貨物數(shù)量、金額及稅額等全部?jī)?nèi)容與實(shí)際相符，且沒(méi)有證據(jù)表明購(gòu)貨方知道銷售方提供的專用發(fā)票是以非法手段獲得的”。
三、A應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的法律責(zé)任。
國(guó)稅函〔2007〕1240號(hào))規(guī)定，“納稅人善意取得虛開(kāi)的增值稅專用發(fā)票，如能重新取得合法、有效的專用發(fā)票，準(zhǔn)許其抵扣進(jìn)項(xiàng)稅款;善意取得虛開(kāi)的增值稅專用發(fā)票被依法追繳已抵扣稅款的，不屬于稅收征收管理法第三十二條‘納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款’的情形，不適用該條‘稅務(wù)機(jī)關(guān)除責(zé)令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬(wàn)分之五的滯納金’的規(guī)定”。
即，A應(yīng)當(dāng)退還已經(jīng)抵扣的增值稅款，不應(yīng)當(dāng)繳納滯納金，也不應(yīng)當(dāng)被處罰，且如果能重新取得合法的票據(jù)，可以再次抵扣。
