摘要：會(huì)計(jì)期末，總店與分店的會(huì)計(jì)核算主要包括三項(xiàng)內(nèi)容：一是總分店內(nèi)部往來(lái)賬戶余額的核對(duì)；二是總分店期末結(jié)賬；三是總分店聯(lián)合財(cái)務(wù)報(bào)表的編制。本文對(duì)此進(jìn)行分析。
關(guān)鍵詞：總分店 會(huì)計(jì)期末 核算
商品流通企業(yè)的分店作為整體企業(yè)的一個(gè)組成部分，不是法律主體，不具有對(duì)外籌資和投資的功能，其經(jīng)營(yíng)所需資金全部由企業(yè)總部撥給；其業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)以總部名義進(jìn)行，遵循企業(yè)總部統(tǒng)一的經(jīng)營(yíng)管理方針，但通常擁有一定的業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)自主權(quán)。分店可以是非獨(dú)立核算的經(jīng)營(yíng)單位，也可以是獨(dú)立核算的會(huì)計(jì)主體。分店作為會(huì)計(jì)主體，一方面，其獨(dú)立性和完備性取決于企業(yè)總店對(duì)分店的控制程度，在不同的企業(yè)可能差異很大，即便在同一企業(yè)，總店對(duì)下屬的各分店控制程度也不盡相同，基于此，各分店經(jīng)營(yíng)與核算的獨(dú)立性也會(huì)有差異；另一方面，與法人會(huì)計(jì)主體相比，分店只是一個(gè)相對(duì)獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體，編制的財(cái)務(wù)報(bào)表是為了滿足企業(yè)內(nèi)部管理的需要，不能直接對(duì)外提供。本文對(duì)總分店經(jīng)營(yíng)的期末會(huì)計(jì)核算進(jìn)行了探討。
一、總分店內(nèi)部往來(lái)賬戶余額的核對(duì)
總店與分店之間應(yīng)經(jīng)常核對(duì)其內(nèi)部往來(lái)賬戶，以防差錯(cuò)?？偟晁O(shè)置的“分店往來(lái)”與分店所設(shè)置的“總店往來(lái)”這兩個(gè)對(duì)應(yīng)賬戶的余額原則上應(yīng)當(dāng)相等。但在實(shí)際工作中，兩個(gè)對(duì)應(yīng)賬戶的余額可能不一致，原因可能是總分店的一方或雙方記賬錯(cuò)誤，或者是存在未達(dá)賬項(xiàng)。未達(dá)賬項(xiàng)是指一項(xiàng)業(yè)務(wù)在總分店之間因時(shí)間差導(dǎo)致一方已經(jīng)記賬，另一方尚未記賬的事項(xiàng)。如總店撥給分店貨幣資金或商品，總店在貨幣資金或商品撥出時(shí)便已記賬，而分店因未收到相關(guān)的原始單據(jù)和商品尚未入賬；又如分店匯交總店的款項(xiàng)，分店匯出款項(xiàng)時(shí)便已入賬，而總店因未收到款項(xiàng)尚未入賬；再如總店開(kāi)出通知單分?jǐn)偨o分店?duì)I業(yè)費(fèi)用并據(jù)以入賬，而分店因未收到通知單尚未入賬。
總分店在核對(duì)內(nèi)部往來(lái)賬戶時(shí)，對(duì)于記賬錯(cuò)誤，一經(jīng)發(fā)現(xiàn)應(yīng)及時(shí)更正；對(duì)于未達(dá)賬項(xiàng)，在會(huì)計(jì)期末總店編制聯(lián)合財(cái)務(wù)報(bào)表前，必須對(duì)其進(jìn)行調(diào)節(jié)，以保證“分店往來(lái)”與“總店往來(lái)”賬戶余額的一致性，在此基礎(chǔ)上，才能在編制聯(lián)合財(cái)務(wù)報(bào)表的工作底稿中，將總分店之間的內(nèi)部往來(lái)余額相互抵銷。
調(diào)節(jié)總分店之間內(nèi)部往來(lái)的未達(dá)賬項(xiàng)，通?？刹扇【幹啤翱偡值陜?nèi)部往來(lái)賬戶余額調(diào)節(jié)表”的做法，即在總店和分店雙方內(nèi)部往來(lái)賬戶余額基礎(chǔ)上，采取補(bǔ)記式調(diào)節(jié)方法，將對(duì)方記賬而本方未入賬的事項(xiàng)予以加（或減）調(diào)節(jié)，調(diào)節(jié)后雙方內(nèi)部往來(lái)賬戶的余額應(yīng)當(dāng)相等。如果不相等，則表明總分店一方或雙方的內(nèi)部往來(lái)賬戶記錄有錯(cuò)，對(duì)此總分店必須及時(shí)查找差錯(cuò)及原因，并予以更正，以保證雙方內(nèi)部往來(lái)賬戶余額的一致性?！翱偡值陜?nèi)部往來(lái)賬戶余額調(diào)節(jié)表”僅用于對(duì)賬，不作為更改賬面記錄的原始憑證。
二、總分店期末結(jié)賬的會(huì)計(jì)處理
會(huì)計(jì)期末，總店和分店均應(yīng)進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)損益的會(huì)計(jì)處理，以確定本期實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)。這里主要說(shuō)明總分店對(duì)于分店利潤(rùn)（虧損）的核算。
分店在將“本年利潤(rùn)”賬戶的貸方余額結(jié)轉(zhuǎn)總店時(shí)，應(yīng)借記“本年利潤(rùn)”賬戶，貸記“總店往來(lái)”賬戶；如分店的“本年利潤(rùn)”賬戶為借方余額，則為虧損，應(yīng)借記“總店往來(lái)”賬戶，貸記“本年利潤(rùn)”賬戶。在總店對(duì)分店的商品調(diào)撥按成本加成計(jì)價(jià)的情況下，分店的“本年利潤(rùn)”賬戶通常表現(xiàn)為借方余額。
總店對(duì)于分店本期實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)（或虧損），可單設(shè)“分店利潤(rùn)”賬戶進(jìn)行核算，也可在“本年利潤(rùn)”賬戶下按分店開(kāi)設(shè)明細(xì)賬進(jìn)行核算。總店在收到分店轉(zhuǎn)來(lái)的利潤(rùn)時(shí)，應(yīng)借記“分店往來(lái)——××分店”賬戶，貸記“本年利潤(rùn)——××分店”賬戶。在總店對(duì)分店的商品調(diào)撥按成本加成計(jì)價(jià)的情況下，收到分店轉(zhuǎn)來(lái)的虧損時(shí)，應(yīng)借記“本年利潤(rùn)——××分店”賬戶，貸記“分店往來(lái)——××分店”賬戶。
總分店經(jīng)過(guò)上述結(jié)賬處理后，在不存在記賬差錯(cuò)和未達(dá)賬項(xiàng)情況下，“分店往來(lái)”與“總店往來(lái)”的余額應(yīng)當(dāng)相等。
三、總分店聯(lián)合財(cái)務(wù)報(bào)表的編制
（一）聯(lián)合財(cái)務(wù)報(bào)表概述
在分店獨(dú)立核算情況下，會(huì)計(jì)期末，總店、分店和企業(yè)整體均應(yīng)編制財(cái)務(wù)報(bào)表。除總店和分店的資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)分別列示“分店往來(lái)”與“總店往來(lái)”項(xiàng)目外，總店和分店獨(dú)立的財(cái)務(wù)報(bào)表的編制與一般企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的編制基本相同。但在總店按成本加成計(jì)價(jià)或零售價(jià)格計(jì)價(jià)向分店調(diào)撥商品情況下，與分店的“本年利潤(rùn)”賬戶相對(duì)應(yīng)，分店利潤(rùn)表中的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)在分店的貨源大部分來(lái)自總店的情況下，通常表現(xiàn)為虧損。
無(wú)論是總店還是分店，各自編制的獨(dú)立財(cái)務(wù)報(bào)表僅供企業(yè)內(nèi)部使用。分店不具有法人資格，其財(cái)務(wù)報(bào)表只能報(bào)給總店?？偟昶谀?duì)外提供的財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)包括分店數(shù)據(jù)，總店應(yīng)將總店和分店相同的報(bào)表項(xiàng)目金額逐項(xiàng)相加，并將反映總店與分店內(nèi)部事項(xiàng)的金額相抵銷，按單個(gè)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的編制要求，編制出反映總分店整體情況的聯(lián)合財(cái)務(wù)報(bào)表。聯(lián)合財(cái)務(wù)報(bào)表是指由總店編制的反映總店和分店整體財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的財(cái)務(wù)報(bào)表，其編制體現(xiàn)了總分店會(huì)計(jì)信息披露的雙重性。
（二）聯(lián)合財(cái)務(wù)報(bào)表的編制方法
為了保證聯(lián)合財(cái)務(wù)報(bào)表編制的正確性，企業(yè)通常設(shè)置聯(lián)合財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿，據(jù)以編制聯(lián)合財(cái)務(wù)報(bào)表。聯(lián)合財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿的格式以及編制步驟和方法與企業(yè)集團(tuán)的合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿基本一致，可比照其設(shè)置和編制。聯(lián)合財(cái)務(wù)報(bào)表的工作底稿采取多欄式，自上而下分別列示利潤(rùn)表、資產(chǎn)負(fù)債表等項(xiàng)目，依據(jù)總店和分店的獨(dú)立財(cái)務(wù)報(bào)表編制。
在聯(lián)合財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿中，一是將總分店相同項(xiàng)目的金額匯總。二是編制抵銷分錄，抵銷總分店內(nèi)部往來(lái)等事項(xiàng)的金額，例如抵銷總分店個(gè)別報(bào)表中內(nèi)部往來(lái)金額，應(yīng)借記“總店往來(lái)”項(xiàng)目，貸記“總店往來(lái)”項(xiàng)目，抵銷分錄只是為了編制聯(lián)合財(cái)務(wù)報(bào)表而編制，不應(yīng)記入總分店的賬簿。三是計(jì)算各報(bào)表項(xiàng)目抵銷后的金額即聯(lián)合財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)額。各報(bào)表項(xiàng)目抵銷后的聯(lián)合報(bào)表數(shù)的計(jì)算方法與編制集團(tuán)合并財(cái)務(wù)報(bào)表相同，聯(lián)合財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)直接抄自聯(lián)合財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿的最右面一欄，其編制過(guò)程實(shí)質(zhì)上就是聯(lián)合財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿的編制過(guò)程。
（三）聯(lián)合財(cái)務(wù)報(bào)表與合并財(cái)務(wù)報(bào)表的異同
總分店的聯(lián)合財(cái)務(wù)報(bào)表與企業(yè)集團(tuán)的合并財(cái)務(wù)報(bào)表既有相同點(diǎn)，又有本質(zhì)的區(qū)別。二者的相同點(diǎn)主要表現(xiàn)在：（1）反映一個(gè)復(fù)合會(huì)計(jì)主體的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。（2）依據(jù)工作底稿編制。（3）編制者（總店、母公司）具有控制權(quán)。（4）編制的基礎(chǔ)是個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表。（5）對(duì)內(nèi)部事項(xiàng)需要作抵銷處理。
二者的區(qū)別主要是：（1）聯(lián)合財(cái)務(wù)報(bào)表的會(huì)計(jì)主體由一個(gè)法人企業(yè)和若干個(gè)非法律主體構(gòu)成；而合并財(cái)務(wù)報(bào)表的會(huì)計(jì)主體皆由法人構(gòu)成。（2）編制聯(lián)合財(cái)務(wù)報(bào)表需要抵銷處理的項(xiàng)目不多，主要涉及總分店的內(nèi)部往來(lái)、存貨和營(yíng)業(yè)成本項(xiàng)目；而編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表因集團(tuán)內(nèi)部往來(lái)事項(xiàng)較多，涉及的抵銷處理項(xiàng)目相應(yīng)地也比較多。如在編制集團(tuán)合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，當(dāng)集團(tuán)內(nèi)部的購(gòu)貨方期末將從集團(tuán)內(nèi)部銷貨方取得的存貨實(shí)現(xiàn)對(duì)集團(tuán)外銷售時(shí)，由于母子公司在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中均列示了營(yíng)業(yè)收入，而站在集團(tuán)角度，只是對(duì)外實(shí)現(xiàn)一次銷售，因此，應(yīng)將集團(tuán)內(nèi)部銷貨方的內(nèi)部銷售收入予以抵銷；而編制聯(lián)合財(cái)務(wù)報(bào)表，由于總店調(diào)撥給分店的商品，作為企業(yè)的內(nèi)部移庫(kù)處理，總店不確認(rèn)收入，分店將調(diào)撥的商品銷售后才確認(rèn)收入，站在整個(gè)企業(yè)角度，只確認(rèn)一次收入，因此，沒(méi)有重復(fù)確認(rèn)收入的問(wèn)題，也就沒(méi)有對(duì)營(yíng)業(yè)收入的抵銷處理。
需要說(shuō)明的是，一方面，由于分店沒(méi)有所有者權(quán)益項(xiàng)目，因此，反映企業(yè)總體所有者權(quán)益變動(dòng)情況的聯(lián)合所有者權(quán)益變動(dòng)表，實(shí)質(zhì)上就是總店所編制的個(gè)別所有者權(quán)益變動(dòng)表；另一方面，由于分店沒(méi)有籌資和投資活動(dòng)，資金的管理權(quán)集中在總店，因此分店編制的現(xiàn)金流量表只能反映其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的現(xiàn)金流量，而不是完整的現(xiàn)金流量表。X
