為建立煤礦安全生產(chǎn)投入長(zhǎng)效機(jī)制，2004年財(cái)政部、國(guó)家發(fā)展改革委、國(guó)家煤礦安全監(jiān)察局關(guān)于印發(fā)《煤炭生產(chǎn)安全費(fèi)用提取和使用管理辦法》和《關(guān)于規(guī)范煤礦維簡(jiǎn)費(fèi)管理問題的若干規(guī)定》的通知，要求我國(guó)境內(nèi)所有煤炭生產(chǎn)企業(yè)建立提取煤炭生產(chǎn)安全費(fèi)用制度，并給予企業(yè)提取的安全費(fèi)用在繳納企業(yè)所得稅前列支優(yōu)惠政策。到2008年，國(guó)家新出臺(tái)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》和《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》中規(guī)定合理的、實(shí)際支出可以在稅前扣除。在新所得稅法頒布后各煤礦企業(yè)對(duì)安全費(fèi)用、維簡(jiǎn)費(fèi)仍沿用《煤炭生產(chǎn)安全費(fèi)用提取和使用管理辦法》第七條企業(yè)提取的安全費(fèi)用在繳納企業(yè)所得稅前列支，在這一問題上各煤炭企業(yè)與稅務(wù)部門形成了意見分歧。
國(guó)家稅務(wù)總局以公告2011年第26號(hào)《關(guān)于煤礦企業(yè)維簡(jiǎn)費(fèi)和高危行業(yè)企業(yè)安全生產(chǎn)費(fèi)用企業(yè)》對(duì)此做了明確解釋，公告要求從2011年5月1日開始，各煤炭企業(yè)提取的安全費(fèi)用和維簡(jiǎn)費(fèi)以實(shí)際支出在稅前扣除。政策的實(shí)施將對(duì)各煤炭企業(yè)影響很大，筆者對(duì)煤礦企業(yè)維簡(jiǎn)費(fèi)和安全費(fèi)用以實(shí)際支出在企業(yè)所得稅稅前扣除對(duì)煤礦企業(yè)的影響進(jìn)行了討論并作了研究分析。
一、國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第26號(hào)規(guī)定的稅收政策與原有稅收政策的主要變化
首先，從2011年開始，安全費(fèi)用將由原來的以提取數(shù)在煤礦企業(yè)的企業(yè)所得稅稅前扣除改為以安全費(fèi)用的實(shí)際支出在稅前扣除。其次，安全費(fèi)用形成的資產(chǎn)按企業(yè)所得稅法規(guī)定計(jì)提折舊或攤銷費(fèi)用在稅前扣除；在原有稅收政策下，由安全費(fèi)用形成的資產(chǎn)一次性全額計(jì)提折舊計(jì)入當(dāng)期損益，與會(huì)計(jì)政策規(guī)定是一致的，不需要進(jìn)行納稅調(diào)整。
二、新稅收政策對(duì)煤礦企業(yè)的影響
（一）對(duì)煤礦企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表凈利潤(rùn)和企業(yè)所有者權(quán)益影響較大，加重煤礦企業(yè)稅費(fèi)負(fù)擔(dān)，進(jìn)一步影響企業(yè)現(xiàn)金流
按照公告規(guī)定，從2011年開始，對(duì)于煤礦企業(yè)當(dāng)年提取的安全費(fèi)用，在以前年度安全費(fèi)用還有結(jié)余的情況下，全額對(duì)當(dāng)年提取的安全費(fèi)用計(jì)算應(yīng)交所得稅，加重煤礦企業(yè)的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)，多交企業(yè)所得稅，影響煤礦企業(yè)的現(xiàn)金流。以一個(gè)500萬噸的礦井計(jì)算，15元/噸的安全費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)，共提取安全費(fèi)用7500萬元，如2011年當(dāng)年仍有以前年度安全費(fèi)用結(jié)余，當(dāng)年將交納企業(yè)所得稅1875萬元，實(shí)際結(jié)余安全費(fèi)用資金5625萬元。換一個(gè)思路，該企業(yè)實(shí)際按每噸11.25元計(jì)算安全費(fèi)用的留用資金，與按15元/噸的安全費(fèi)用的提取數(shù)形成3.75元/噸差額。一方面由于多交所得稅，企業(yè)凈利潤(rùn)減少，報(bào)表中所有者權(quán)益減少，增大企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債率，造成煤礦企業(yè)籌資困難；另一方面導(dǎo)致企業(yè)的留存收益減少，上交的所得稅占用了安全費(fèi)用的資金，在以后支出安全費(fèi)用時(shí)就要占用企業(yè)的正常生產(chǎn)資金甚至造成沒有資金使用。這樣使煤炭企業(yè)的安全投入成為無源之水，安全投入將沒有相應(yīng)的資金保障，將使安全生產(chǎn)形勢(shì)進(jìn)一步惡化。
（二）新的稅收政策與會(huì)計(jì)核算兼容性較差
根據(jù)財(cái)政部《關(guān)于印發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)》內(nèi)容：“企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費(fèi)形成固定資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)通過‘在建工程’科目歸集所發(fā)生的支出，待安全項(xiàng)目完工達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)確認(rèn)為固定資產(chǎn)；同時(shí)，按照形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項(xiàng)儲(chǔ)備，并確認(rèn)相同金額的累計(jì)折舊。該固定資產(chǎn)在以后期間不再計(jì)提折舊?！卑凑招露愂照咭园踩M(fèi)用的實(shí)際支出在企業(yè)所得稅前扣除，在實(shí)際操作中，對(duì)于煤礦企業(yè)安全生產(chǎn)費(fèi)用形成的固定資產(chǎn)，先在“在建工程”進(jìn)行歸集，不能沖減“專項(xiàng)儲(chǔ)備”，只有等形成固定資產(chǎn)時(shí)才能沖減“專項(xiàng)儲(chǔ)備”。一是造成專項(xiàng)儲(chǔ)備中安全費(fèi)用的結(jié)余不是真正的結(jié)余，為煤礦企業(yè)準(zhǔn)確計(jì)算安全費(fèi)用的實(shí)際支出數(shù)存在問題。二是在進(jìn)行企業(yè)所得稅申報(bào)時(shí)，煤礦企業(yè)的“在建工程”“專項(xiàng)儲(chǔ)備”“固定資產(chǎn)”科目的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)與計(jì)稅基礎(chǔ)不一致，形成暫時(shí)性差異，需要在資產(chǎn)的存續(xù)期內(nèi)每年調(diào)整納稅。對(duì)于煤礦生產(chǎn)需要大量投入安全設(shè)施的情況下，建立每臺(tái)安全設(shè)備的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)和計(jì)稅基礎(chǔ)差額調(diào)整臺(tái)賬，難度較大，增加了煤礦企業(yè)年度所得稅的匯算難度，也增加了國(guó)家稅收征收管理成本。
（三）新的稅收政策規(guī)定不能有效發(fā)揮以豐補(bǔ)歉的作用，不利于鼓勵(lì)企業(yè)在效益好時(shí)多提安全生產(chǎn)費(fèi)用，積累資金，以便在效益較差時(shí)作為安全投入的補(bǔ)充
在原規(guī)定中，預(yù)提的安全費(fèi)用可稅前抵扣，使煤炭企業(yè)在煤炭市場(chǎng)較好時(shí)增加煤炭生產(chǎn)銷售量，能夠多提安全費(fèi)用；在煤炭市場(chǎng)不好時(shí)，雖然煤炭生產(chǎn)銷售會(huì)受到影響，但安全投入上仍可充分利用以前年度預(yù)提的安全生產(chǎn)費(fèi)用，保證煤炭企業(yè)的安全生產(chǎn)投入，使安全生產(chǎn)不至于因?yàn)樾б孑^差、安全投入低而受到較大影響。新的稅收政策規(guī)定，企業(yè)預(yù)提的維簡(jiǎn)費(fèi)和安全生產(chǎn)費(fèi)用，不得在稅前扣除。在企業(yè)所得稅前按煤礦企業(yè)實(shí)際支出數(shù)列支，會(huì)使會(huì)計(jì)核算提取的煤礦安全費(fèi)用失去意義，影響企業(yè)提取安全費(fèi)用的積極性，達(dá)不到企業(yè)效益好時(shí)提取或留存的安全費(fèi)用資金對(duì)煤礦企業(yè)效益不好時(shí)給予資金保障的目的。
（四）不能夠發(fā)揮國(guó)家稅收政策鼓勵(lì)煤炭企業(yè)加大安全投入的導(dǎo)向作用
在原有安全生產(chǎn)費(fèi)用稅收政策下，所預(yù)提的安全生產(chǎn)費(fèi)用實(shí)行所得稅稅前列支，能夠充分鼓勵(lì)煤炭企業(yè)計(jì)提安全生產(chǎn)費(fèi)用，增加安全生產(chǎn)投入。在新的稅收政策下，安全方面的投入在實(shí)際支出時(shí)才可以稅前抵扣，這樣就不能對(duì)煤炭企業(yè)增加提取安全費(fèi)用產(chǎn)生激勵(lì)作用，不利于安全投入長(zhǎng)效機(jī)制的建立。
三、研究分析及思考
（一）安全費(fèi)用資金是專項(xiàng)儲(chǔ)備資金，是煤礦安全生產(chǎn)設(shè)施投入的主要資金來源
由于煤礦安全生產(chǎn)投入的長(zhǎng)期性和必要性，需要煤礦企業(yè)安全投入的長(zhǎng)期積累，安全生產(chǎn)資金要得到充分保障，不能打折扣。安全費(fèi)用專項(xiàng)用途資金以實(shí)際支出在企業(yè)所得稅前扣除，一是造成安全費(fèi)用資金一部分用來交企業(yè)所得稅，安全費(fèi)用專用資金被占用；二是導(dǎo)致煤礦企業(yè)不再提取安全費(fèi)用，而據(jù)實(shí)列支，容易造成煤礦企業(yè)安全費(fèi)用資金沒有積蓄，尤其當(dāng)企業(yè)面臨經(jīng)營(yíng)困難的情況安全資金沒有來源。
（二）煤礦企業(yè)的安全費(fèi)用和維簡(jiǎn)費(fèi)結(jié)余列作所有者權(quán)益，所有者權(quán)益是企業(yè)所有者的投入、擁有的權(quán)益，應(yīng)當(dāng)在企業(yè)終結(jié)時(shí)列作清算收益，在煤礦企業(yè)清算當(dāng)期交納企業(yè)所得稅
在會(huì)計(jì)核算上，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)解釋》規(guī)定，將安全費(fèi)用和維簡(jiǎn)費(fèi)核算以“專項(xiàng)儲(chǔ)備”科目在會(huì)計(jì)報(bào)表的所有者權(quán)益列示，是企業(yè)所有者權(quán)益的一部分；同時(shí)在財(cái)政部、國(guó)家發(fā)展改革委、國(guó)家煤礦安全監(jiān)察局關(guān)于印發(fā)《煤炭生產(chǎn)安全費(fèi)用提取和使用管理辦法》中也規(guī)定，“除非煤礦企業(yè)調(diào)整業(yè)務(wù)、終止經(jīng)營(yíng)或者依法清算，企業(yè)結(jié)余的安全費(fèi)用可以結(jié)轉(zhuǎn)本期收益或者清算收益?！币餐怀隽似渌姓邫?quán)益的性質(zhì)。一方面煤礦企業(yè)提取的安全費(fèi)用是國(guó)家作為煤礦所有者對(duì)煤礦安全的專項(xiàng)投入。另一方面煤礦企業(yè)在存續(xù)期內(nèi)，提取的安全費(fèi)用不能隨意支出，按照規(guī)定安全費(fèi)用在規(guī)定范圍內(nèi)安排使用，財(cái)政部門、安全生產(chǎn)監(jiān)督管理部門對(duì)企業(yè)費(fèi)用提取、管理、使用進(jìn)行監(jiān)督檢查，杜絕了煤礦安全費(fèi)用隨意使用和減少，保證國(guó)家和所有者的利益不受損失。
（三）在國(guó)家關(guān)注煤礦安全、加大對(duì)煤礦企業(yè)安全投入的財(cái)政支持力度的背景下，新的稅收政策實(shí)施會(huì)一定程度上影響煤礦企業(yè)按照國(guó)家規(guī)定提取和使用安全生產(chǎn)費(fèi)用制度的建立和完善
為了鼓勵(lì)煤炭企業(yè)增加安全投入，國(guó)家相繼出臺(tái)鼓勵(lì)企業(yè)增加煤礦安全生產(chǎn)投入的優(yōu)惠政策：（1）2008年財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、國(guó)家安全生產(chǎn)監(jiān)督管理總局聯(lián)合公布了安全生產(chǎn)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄，其中煤礦安全生產(chǎn)專用設(shè)備有19項(xiàng)。這些安全生產(chǎn)專用設(shè)備的投資額的10%可以從企業(yè)當(dāng)年應(yīng)繳納所得稅額中抵免；當(dāng)年不足抵免的，可以在以后5個(gè)納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。（2）2007年財(cái)政部出臺(tái)了《財(cái)政部關(guān)于煤層氣（瓦斯）開發(fā)利用補(bǔ)貼的實(shí)施意見》（財(cái)建[2007]114號(hào)）中央財(cái)下按0.2元/m3標(biāo)準(zhǔn)對(duì)煤層氣開采企業(yè)進(jìn)行補(bǔ)貼。（3）同時(shí)國(guó)家還增加國(guó)債資金對(duì)煤礦安全生產(chǎn)技術(shù)改造工程的支持。
從我國(guó)國(guó)情和煤礦安全實(shí)際情況出發(fā)，深入貫徹實(shí)施《國(guó)務(wù)院關(guān)于促進(jìn)煤炭工業(yè)健康發(fā)展的若干意見》提出的“按照企業(yè)負(fù)責(zé)、政府支持的原則，完善中央、地方和企業(yè)共同增加煤礦安全投入的機(jī)制”。進(jìn)一步完善煤礦安全生產(chǎn)投入長(zhǎng)效機(jī)制，具有重要的現(xiàn)實(shí)作用和長(zhǎng)遠(yuǎn)意義。安全生產(chǎn)作為煤礦天字號(hào)大事，直接關(guān)系到煤礦職工生命安全、煤炭企業(yè)健康發(fā)展和社會(huì)的和諧穩(wěn)定。因此，國(guó)家仍應(yīng)在稅收政策上繼續(xù)在煤礦的安全投入上給予支持，為企業(yè)安全生產(chǎn)注入源泉，建議仍然繼續(xù)先前的安全費(fèi)用稅收政策，恢復(fù)煤礦企業(yè)提取的安全費(fèi)用在繳納企業(yè)所得稅前列支。
