為建立煤礦安全生產(chǎn)投入長效機制，2004年財政部、國家發(fā)展改革委、國家煤礦安全監(jiān)察局關(guān)于印發(fā)《煤炭生產(chǎn)安全費用提取和使用管理辦法》和《關(guān)于規(guī)范煤礦維簡費管理問題的若干規(guī)定》的通知，要求我國境內(nèi)所有煤炭生產(chǎn)企業(yè)建立提取煤炭生產(chǎn)安全費用制度，并給予企業(yè)提取的安全費用在繳納企業(yè)所得稅前列支優(yōu)惠政策。到2008年，國家新出臺《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》和《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》中規(guī)定合理的、實際支出可以在稅前扣除。在新所得稅法頒布后各煤礦企業(yè)對安全費用、維簡費仍沿用《煤炭生產(chǎn)安全費用提取和使用管理辦法》第七條企業(yè)提取的安全費用在繳納企業(yè)所得稅前列支，在這一問題上各煤炭企業(yè)與稅務(wù)部門形成了意見分歧。
國家稅務(wù)總局以公告2011年第26號《關(guān)于煤礦企業(yè)維簡費和高危行業(yè)企業(yè)安全生產(chǎn)費用企業(yè)》對此做了明確解釋，公告要求從2011年5月1日開始，各煤炭企業(yè)提取的安全費用和維簡費以實際支出在稅前扣除。政策的實施將對各煤炭企業(yè)影響很大，筆者對煤礦企業(yè)維簡費和安全費用以實際支出在企業(yè)所得稅稅前扣除對煤礦企業(yè)的影響進行了討論并作了研究分析。
一、國家稅務(wù)總局公告2011年第26號規(guī)定的稅收政策與原有稅收政策的主要變化
首先，從2011年開始，安全費用將由原來的以提取數(shù)在煤礦企業(yè)的企業(yè)所得稅稅前扣除改為以安全費用的實際支出在稅前扣除。其次，安全費用形成的資產(chǎn)按企業(yè)所得稅法規(guī)定計提折舊或攤銷費用在稅前扣除；在原有稅收政策下，由安全費用形成的資產(chǎn)一次性全額計提折舊計入當期損益，與會計政策規(guī)定是一致的，不需要進行納稅調(diào)整。
二、新稅收政策對煤礦企業(yè)的影響
（一）對煤礦企業(yè)會計報表凈利潤和企業(yè)所有者權(quán)益影響較大，加重煤礦企業(yè)稅費負擔(dān)，進一步影響企業(yè)現(xiàn)金流
按照公告規(guī)定，從2011年開始，對于煤礦企業(yè)當年提取的安全費用，在以前年度安全費用還有結(jié)余的情況下，全額對當年提取的安全費用計算應(yīng)交所得稅，加重煤礦企業(yè)的稅費負擔(dān)，多交企業(yè)所得稅，影響煤礦企業(yè)的現(xiàn)金流。以一個500萬噸的礦井計算，15元/噸的安全費用標準，共提取安全費用7500萬元，如2011年當年仍有以前年度安全費用結(jié)余，當年將交納企業(yè)所得稅1875萬元，實際結(jié)余安全費用資金5625萬元。換一個思路，該企業(yè)實際按每噸11.25元計算安全費用的留用資金，與按15元/噸的安全費用的提取數(shù)形成3.75元/噸差額。一方面由于多交所得稅，企業(yè)凈利潤減少，報表中所有者權(quán)益減少，增大企業(yè)的資產(chǎn)負債率，造成煤礦企業(yè)籌資困難；另一方面導(dǎo)致企業(yè)的留存收益減少，上交的所得稅占用了安全費用的資金，在以后支出安全費用時就要占用企業(yè)的正常生產(chǎn)資金甚至造成沒有資金使用。這樣使煤炭企業(yè)的安全投入成為無源之水，安全投入將沒有相應(yīng)的資金保障，將使安全生產(chǎn)形勢進一步惡化。
（二）新的稅收政策與會計核算兼容性較差
根據(jù)財政部《關(guān)于印發(fā)企業(yè)會計準則解釋第3號》內(nèi)容：“企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費形成固定資產(chǎn)的，應(yīng)當通過‘在建工程’科目歸集所發(fā)生的支出，待安全項目完工達到預(yù)定可使用狀態(tài)時確認為固定資產(chǎn)；同時，按照形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項儲備，并確認相同金額的累計折舊。該固定資產(chǎn)在以后期間不再計提折舊?！卑凑招露愂照咭园踩M用的實際支出在企業(yè)所得稅前扣除，在實際操作中，對于煤礦企業(yè)安全生產(chǎn)費用形成的固定資產(chǎn)，先在“在建工程”進行歸集，不能沖減“專項儲備”，只有等形成固定資產(chǎn)時才能沖減“專項儲備”。一是造成專項儲備中安全費用的結(jié)余不是真正的結(jié)余，為煤礦企業(yè)準確計算安全費用的實際支出數(shù)存在問題。二是在進行企業(yè)所得稅申報時，煤礦企業(yè)的“在建工程”“專項儲備”“固定資產(chǎn)”科目的會計基礎(chǔ)與計稅基礎(chǔ)不一致，形成暫時性差異，需要在資產(chǎn)的存續(xù)期內(nèi)每年調(diào)整納稅。對于煤礦生產(chǎn)需要大量投入安全設(shè)施的情況下，建立每臺安全設(shè)備的會計基礎(chǔ)和計稅基礎(chǔ)差額調(diào)整臺賬，難度較大，增加了煤礦企業(yè)年度所得稅的匯算難度，也增加了國家稅收征收管理成本。
（三）新的稅收政策規(guī)定不能有效發(fā)揮以豐補歉的作用，不利于鼓勵企業(yè)在效益好時多提安全生產(chǎn)費用，積累資金，以便在效益較差時作為安全投入的補充
在原規(guī)定中，預(yù)提的安全費用可稅前抵扣，使煤炭企業(yè)在煤炭市場較好時增加煤炭生產(chǎn)銷售量，能夠多提安全費用；在煤炭市場不好時，雖然煤炭生產(chǎn)銷售會受到影響，但安全投入上仍可充分利用以前年度預(yù)提的安全生產(chǎn)費用，保證煤炭企業(yè)的安全生產(chǎn)投入，使安全生產(chǎn)不至于因為效益較差、安全投入低而受到較大影響。新的稅收政策規(guī)定，企業(yè)預(yù)提的維簡費和安全生產(chǎn)費用，不得在稅前扣除。在企業(yè)所得稅前按煤礦企業(yè)實際支出數(shù)列支，會使會計核算提取的煤礦安全費用失去意義，影響企業(yè)提取安全費用的積極性，達不到企業(yè)效益好時提取或留存的安全費用資金對煤礦企業(yè)效益不好時給予資金保障的目的。
（四）不能夠發(fā)揮國家稅收政策鼓勵煤炭企業(yè)加大安全投入的導(dǎo)向作用
在原有安全生產(chǎn)費用稅收政策下，所預(yù)提的安全生產(chǎn)費用實行所得稅稅前列支，能夠充分鼓勵煤炭企業(yè)計提安全生產(chǎn)費用，增加安全生產(chǎn)投入。在新的稅收政策下，安全方面的投入在實際支出時才可以稅前抵扣，這樣就不能對煤炭企業(yè)增加提取安全費用產(chǎn)生激勵作用，不利于安全投入長效機制的建立。
三、研究分析及思考
（一）安全費用資金是專項儲備資金，是煤礦安全生產(chǎn)設(shè)施投入的主要資金來源
由于煤礦安全生產(chǎn)投入的長期性和必要性，需要煤礦企業(yè)安全投入的長期積累，安全生產(chǎn)資金要得到充分保障，不能打折扣。安全費用專項用途資金以實際支出在企業(yè)所得稅前扣除，一是造成安全費用資金一部分用來交企業(yè)所得稅，安全費用專用資金被占用；二是導(dǎo)致煤礦企業(yè)不再提取安全費用，而據(jù)實列支，容易造成煤礦企業(yè)安全費用資金沒有積蓄，尤其當企業(yè)面臨經(jīng)營困難的情況安全資金沒有來源。
（二）煤礦企業(yè)的安全費用和維簡費結(jié)余列作所有者權(quán)益，所有者權(quán)益是企業(yè)所有者的投入、擁有的權(quán)益，應(yīng)當在企業(yè)終結(jié)時列作清算收益，在煤礦企業(yè)清算當期交納企業(yè)所得稅
在會計核算上，按照《企業(yè)會計準則第3號解釋》規(guī)定，將安全費用和維簡費核算以“專項儲備”科目在會計報表的所有者權(quán)益列示，是企業(yè)所有者權(quán)益的一部分；同時在財政部、國家發(fā)展改革委、國家煤礦安全監(jiān)察局關(guān)于印發(fā)《煤炭生產(chǎn)安全費用提取和使用管理辦法》中也規(guī)定，“除非煤礦企業(yè)調(diào)整業(yè)務(wù)、終止經(jīng)營或者依法清算，企業(yè)結(jié)余的安全費用可以結(jié)轉(zhuǎn)本期收益或者清算收益?！币餐怀隽似渌姓邫?quán)益的性質(zhì)。一方面煤礦企業(yè)提取的安全費用是國家作為煤礦所有者對煤礦安全的專項投入。另一方面煤礦企業(yè)在存續(xù)期內(nèi)，提取的安全費用不能隨意支出，按照規(guī)定安全費用在規(guī)定范圍內(nèi)安排使用，財政部門、安全生產(chǎn)監(jiān)督管理部門對企業(yè)費用提取、管理、使用進行監(jiān)督檢查，杜絕了煤礦安全費用隨意使用和減少，保證國家和所有者的利益不受損失。
（三）在國家關(guān)注煤礦安全、加大對煤礦企業(yè)安全投入的財政支持力度的背景下，新的稅收政策實施會一定程度上影響煤礦企業(yè)按照國家規(guī)定提取和使用安全生產(chǎn)費用制度的建立和完善
為了鼓勵煤炭企業(yè)增加安全投入，國家相繼出臺鼓勵企業(yè)增加煤礦安全生產(chǎn)投入的優(yōu)惠政策：（1）2008年財政部、國家稅務(wù)總局、國家安全生產(chǎn)監(jiān)督管理總局聯(lián)合公布了安全生產(chǎn)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄，其中煤礦安全生產(chǎn)專用設(shè)備有19項。這些安全生產(chǎn)專用設(shè)備的投資額的10%可以從企業(yè)當年應(yīng)繳納所得稅額中抵免；當年不足抵免的，可以在以后5個納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。（2）2007年財政部出臺了《財政部關(guān)于煤層氣（瓦斯）開發(fā)利用補貼的實施意見》（財建[2007]114號）中央財下按0.2元/m3標準對煤層氣開采企業(yè)進行補貼。（3）同時國家還增加國債資金對煤礦安全生產(chǎn)技術(shù)改造工程的支持。
從我國國情和煤礦安全實際情況出發(fā)，深入貫徹實施《國務(wù)院關(guān)于促進煤炭工業(yè)健康發(fā)展的若干意見》提出的“按照企業(yè)負責(zé)、政府支持的原則，完善中央、地方和企業(yè)共同增加煤礦安全投入的機制”。進一步完善煤礦安全生產(chǎn)投入長效機制，具有重要的現(xiàn)實作用和長遠意義。安全生產(chǎn)作為煤礦天字號大事，直接關(guān)系到煤礦職工生命安全、煤炭企業(yè)健康發(fā)展和社會的和諧穩(wěn)定。因此，國家仍應(yīng)在稅收政策上繼續(xù)在煤礦的安全投入上給予支持，為企業(yè)安全生產(chǎn)注入源泉，建議仍然繼續(xù)先前的安全費用稅收政策，恢復(fù)煤礦企業(yè)提取的安全費用在繳納企業(yè)所得稅前列支。
