隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的不斷成熟和發(fā)展，作為優(yōu)勝劣汰之一的企業(yè)破產(chǎn)案件不斷增加，破產(chǎn)法律問題日益突出，國際慣例所要求的經(jīng)濟(jì)性破產(chǎn)的破產(chǎn)診斷，必然要將新的破產(chǎn)會計(jì)問題擺在我們面前。筆者擬以破產(chǎn)企業(yè)作為對象，思考破產(chǎn)企業(yè)會計(jì)的若干問題。
一、破產(chǎn)企業(yè)會計(jì)信息真實(shí)性問題
破產(chǎn)是與改制相關(guān)聯(lián)的一個(gè)概念。在我國，已運(yùn)作多年的國企改制，其根本目的在于利用多種渠道將國有資本退出市場，其渠道之一就是“破產(chǎn)”。無論是政策性破產(chǎn)，還是依法破產(chǎn)，破產(chǎn)企業(yè)會計(jì)信息質(zhì)量是決定破產(chǎn)的重要條件，破產(chǎn)法無論如何修訂與完善，破產(chǎn)企業(yè)的會計(jì)信息的質(zhì)量同樣是制約和左右主審法院確診的關(guān)鍵。
（一）考證破產(chǎn)企業(yè)會計(jì)信息質(zhì)量
考證破產(chǎn)企業(yè)，大多為債務(wù)人因不能清償?shù)狡趥鶆?wù)而申請破產(chǎn)。最高人民法院《關(guān)于審理企業(yè)破產(chǎn)案件若干問題的規(guī)定》中，要求債務(wù)人向人民法院提交的十二項(xiàng)材料，多為由破產(chǎn)企業(yè)提供的會計(jì)信息。于是，考證破產(chǎn)企業(yè)會計(jì)信息質(zhì)量，是今后市場經(jīng)濟(jì)體制下依據(jù)《破產(chǎn)法》運(yùn)作企業(yè)破產(chǎn)的新的會計(jì)問題。建議法院在收到企業(yè)提交的破產(chǎn)材料之后，由法院聘請專業(yè)的破產(chǎn)會計(jì)（中介機(jī)構(gòu)或國家審計(jì)機(jī)關(guān)）若干人，考證擬破產(chǎn)企業(yè)的會計(jì)信息的真實(shí)性。
（二）中介機(jī)構(gòu)評審報(bào)告質(zhì)疑
我國的中介機(jī)構(gòu)是從政府職能部門脫離出來的處于成長和發(fā)展階段的獨(dú)立實(shí)體。公允性是其報(bào)告的重要質(zhì)量評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。在目前我國法院審理破產(chǎn)案件的過程中，中介機(jī)構(gòu)出具的資產(chǎn)評估報(bào)告、審計(jì)報(bào)告所揭示的破產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況具有以下特征。
1．依賴性
報(bào)告中首先強(qiáng)調(diào)所出報(bào)告依據(jù)企業(yè)所提供的會計(jì)信息，且認(rèn)為企業(yè)的會計(jì)信息應(yīng)當(dāng)是真實(shí)的。
2．格式化
幾乎所有的中介報(bào)告都圍繞著目的、依據(jù)、方法、時(shí)間進(jìn)行闡述，然后是企業(yè)會計(jì)提供會計(jì)信息的整理，最后是簽字蓋章。這里要質(zhì)疑的不是報(bào)告的格式本身，而是中介報(bào)告未能對破產(chǎn)企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債狀況按照評估審計(jì)法則予以深加工，因而是格式化，有失公允性。
3．主審法院對會計(jì)信息的質(zhì)量界定
法院依據(jù)破產(chǎn)法規(guī)審理破產(chǎn)案件不僅要對破產(chǎn)企業(yè)的會計(jì)資料真實(shí)性進(jìn)行考證，更重要的是通過企業(yè)破產(chǎn)預(yù)案的審核，掌握破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)的真實(shí)性及變現(xiàn)能力，職工安置費(fèi)用的來源的可靠性，這是破產(chǎn)案件順利終結(jié)的前提和目的。這里，所有問題解決的核心仍然是會計(jì)信息的質(zhì)量。因此，主審法院聘用責(zé)任心強(qiáng)、業(yè)務(wù)精尖的破產(chǎn)會計(jì)對破產(chǎn)企業(yè)會計(jì)信息實(shí)施質(zhì)量控制尤為重要。
二、破產(chǎn)企業(yè)會計(jì)信息的司法調(diào)整
申請破產(chǎn)的企業(yè)，向法院提交的會計(jì)信息，法院初審后，當(dāng)立即組織專業(yè)人士實(shí)施破產(chǎn)會計(jì)信息鑒定、調(diào)查、詢查，以確保會計(jì)信息完整、真實(shí)，避免司法活動的不當(dāng)裁定誕生。由于一般情況下破產(chǎn)企業(yè)是逐年虧損、無法持續(xù)經(jīng)營，不能清償?shù)狡趥鶆?wù)，嚴(yán)重資不抵債，而企業(yè)已提交法院的會計(jì)信息肯定是符合上述條件的。因此，破產(chǎn)會計(jì)行為必然是從審計(jì)的角度對破產(chǎn)企業(yè)的會計(jì)信息進(jìn)行必要的調(diào)整。
（一）資產(chǎn)調(diào)整
破產(chǎn)企業(yè)的資產(chǎn)的完整性和真實(shí)性是破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)分配的前提。
1．債權(quán)的確認(rèn)和追索
申請破產(chǎn)的企業(yè)大多存在應(yīng)收賬款，其中，無法收回的呆死賬應(yīng)作資產(chǎn)調(diào)整，即在審查階段，應(yīng)將這部分予以司法確認(rèn)，從破產(chǎn)資產(chǎn)中予以剔除。
2．體外循環(huán)資產(chǎn)
破產(chǎn)企業(yè)由于管理不善，可能存在體外循環(huán)資產(chǎn)，如清欠收回的房屋、車輛、土地等清欠物資，如果在一些管理混亂的企業(yè)，極有可能直至提出破產(chǎn)申請時(shí)尚未入賬，而形成體外循環(huán)資產(chǎn)，這些資產(chǎn)應(yīng)由破產(chǎn)會計(jì)清理、核實(shí)入賬或由司法機(jī)關(guān)追回納入擬破產(chǎn)清算資產(chǎn)。
3．中介機(jī)構(gòu)評審結(jié)果調(diào)整
作為資產(chǎn)評估和會計(jì)師事務(wù)所出具的評審報(bào)告，如果經(jīng)審核有失公允性，必須責(zé)成這些中介機(jī)構(gòu)重新評審，并由受理審查破產(chǎn)條件的法院予以監(jiān)督調(diào)整。因?yàn)閿M申請破產(chǎn)的主體出于自身的需求及中介機(jī)構(gòu)工作的局限性，破產(chǎn)會計(jì)經(jīng)主審法院授權(quán)可以向中介結(jié)構(gòu)提出重新評審，調(diào)整原評審報(bào)告。
4．政府、權(quán)力機(jī)關(guān)非正當(dāng)理由占用
目前，我國已經(jīng)審結(jié)的破產(chǎn)案件、正在審理的破產(chǎn)案件及將要審理的破產(chǎn)案件，大多為國有企業(yè)。過去，主管局、相關(guān)部門及政府本身，常常以“支持”、“贊助”、“捐助”甚至行政命令等非正當(dāng)理由占用企業(yè)財(cái)產(chǎn)。這些財(cái)產(chǎn)，主審法院應(yīng)將這類債權(quán)在宣告破產(chǎn)之前予以確認(rèn)，即非正當(dāng)理由占用應(yīng)在企業(yè)申請的基礎(chǔ)上予以確權(quán)，以確保破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)真實(shí)。
5．企業(yè)法人瀆職行為流失
不能排除一些經(jīng)營不善、虧損嚴(yán)重的企業(yè)存在法人代表瀆職行為造成企業(yè)財(cái)產(chǎn)大量流失，尤其是法人代表利用職權(quán)，大筆一揮造成的財(cái)產(chǎn)損失，在破產(chǎn)會計(jì)信息中占有相當(dāng)比例。建議由公安、檢察、法院等司法機(jī)關(guān)聯(lián)手追索，并追究法人代表的法律責(zé)任。
6．企業(yè)內(nèi)部管理人員非法侵占
破產(chǎn)工作實(shí)踐中，已經(jīng)發(fā)現(xiàn)了企業(yè)內(nèi)部人員非法侵占財(cái)產(chǎn)的行為。清回款項(xiàng)占為己有、清回房屋產(chǎn)權(quán)落在自己名下、清回車輛變?yōu)樗郊臆嚨鹊?。若確保破產(chǎn)會計(jì)信息真實(shí)，必須在法院的監(jiān)督下，于宣告破產(chǎn)前，由聘請的破產(chǎn)會計(jì)對企業(yè)各關(guān)鍵崗位的管理人員實(shí)行崗位審計(jì)，追索確認(rèn)被非法侵占的財(cái)產(chǎn)。
（二）負(fù)債調(diào)整
衡量破產(chǎn)的重要會計(jì)信息是資產(chǎn)負(fù)債率。在上述資產(chǎn)調(diào)整的基礎(chǔ)上，擬申請破產(chǎn)的企業(yè)，同樣需要對各項(xiàng)負(fù)債信息予以調(diào)整。
1．國家及地方政府的建設(shè)性投資、基金投資應(yīng)予以剔除
我國的國有企業(yè)歷史悠久。在過去的發(fā)展歷程中，特定的管理體制決定了國家及地方各級政府以專項(xiàng)撥款、發(fā)展基金、改造基金等名堂向企業(yè)注入大量的資金。這些財(cái)產(chǎn)如果仍然掛賬，應(yīng)予以剔除。
2．虛假性收入體現(xiàn)的虛假性財(cái)政負(fù)債應(yīng)予以剔除
追求產(chǎn)量、產(chǎn)值，呆死的應(yīng)收賬款等作為計(jì)算依據(jù)產(chǎn)生的應(yīng)付各種稅金、各種規(guī)費(fèi)、其他應(yīng)繳款項(xiàng)等應(yīng)交國家、地方政府、有關(guān)部門的款項(xiàng)不應(yīng)作為負(fù)債在破產(chǎn)會計(jì)信息中列示。
3．調(diào)整工資性負(fù)債
宣告破產(chǎn)要解決的重點(diǎn)問題也是難題，即破產(chǎn)后職工安置費(fèi)用問題。而擬宣告破產(chǎn)企業(yè)賬面體現(xiàn)的應(yīng)付工資性的負(fù)債往往不是職工安置費(fèi)用的全部。目前的做法，是在破產(chǎn)預(yù)案中匡算。建議由破產(chǎn)會計(jì)會同勞動和社會保障部門準(zhǔn)確計(jì)算社會保險(xiǎn)等工資性費(fèi)用直接在負(fù)債中列示。
4．或有負(fù)債及潛在負(fù)債
由于擬破產(chǎn)企業(yè)對外擔(dān)保而形成的或有負(fù)債，極有可能因未到擔(dān)保有效時(shí)限或未超過訴訟時(shí)效而形成破產(chǎn)負(fù)債，應(yīng)由破產(chǎn)會計(jì)調(diào)整入賬。
三、破產(chǎn)呼喚破產(chǎn)重整會計(jì)
綜上所述，法院在受理擬破產(chǎn)企業(yè)上報(bào)的有關(guān)破產(chǎn)文件或相關(guān)資料時(shí)，應(yīng)在宣告破產(chǎn)之前，對破產(chǎn)企業(yè)提供的會計(jì)信息進(jìn)行重新整理以達(dá)到確保會計(jì)信息真實(shí)性的目的。這里，暫且把這項(xiàng)業(yè)務(wù)稱之為破產(chǎn)重整業(yè)務(wù)，其使命是：（1）配合法院重整擬破產(chǎn)企業(yè)會計(jì)信息；（2）配合中介機(jī)構(gòu)，修正擬破產(chǎn)企業(yè)的會計(jì)信息；（3）配合擬破產(chǎn)企業(yè)，重新起草破產(chǎn)預(yù)案。
