□李孝林 蘇長江
一、財務總監(jiān)委派制評析
我國公司內部經(jīng)濟監(jiān)督弱化是公認的。為此，會計管理體制改革中，在國有企業(yè)試行委派財務總監(jiān)制度，幾乎每個?。ㄊ?、區(qū)）都有試點。仔細研究，這里的“財務總監(jiān)”與美國流行的財務總監(jiān)制名同實異。
（一）美國財務總監(jiān)制與我國總會計師制近似美國企業(yè)的財務管理組織機構見下圖：
財務總監(jiān)（cfo——chief financial officer）又稱公司首席財政官，是現(xiàn)代公司中最重要、最有價值的頂尖管理職位之一。cfo作為企業(yè)的內掌柜，權力和地位僅次于ceo。cfo的主要工作是：（1）為ceo的決策做好參謀；（2）為決策項目實施提出資金支持；（3）利用會計資料分析控制成本費用開支、提高企業(yè)管理水平；（4）實行財務監(jiān)督，保障資金安全；（5）提出解決之道。
我國《公司法》第46條第9款規(guī)定：董事會“根據(jù)經(jīng)理的提名，聘任或者解聘公司副經(jīng)理、財務負責人，決定其報酬事項”?！稌嫹ā贩Q其為總會計師。
綜合上述，美國的cfo與我國《公司法》所稱的財務負責人、《會計法》所稱的總會計師，大體相同。2003年，中國總會計師協(xié)會已于其第三次會員代表大會上，將章程中的總會計師英文譯名改為cfo，進一步證實了上述判斷。
（二）財務總監(jiān)制度剖析
上海試行的財務總監(jiān)制是為促進國有企業(yè)加快建立現(xiàn)代企業(yè)制度，健全公司法人治理結構，加強財務會計管理和監(jiān)督，完善監(jiān)管體系，防范金融和財務風險。從加強財務監(jiān)管、健全公司法人治理結構的角度看，出發(fā)點很好，但是問題仍然存在。
1、財務總監(jiān)的職能定位。監(jiān)督是我國財務總監(jiān)委派制的公認基本職能。查財政部會計司、監(jiān)察部辦公廳編《改革與創(chuàng)新——會計委派制實踐》第二部分“制度、實踐篇——向企業(yè)委派財務總監(jiān)”，共介紹四個省市的試行規(guī)范。上海、浙江、深圳都規(guī)定財務總監(jiān)的職能是監(jiān)控與監(jiān)管，參與企業(yè)的管理活動，只有《四川省樂山市市級國有企業(yè)財務總監(jiān)管理試行辦法》第五條明確規(guī)定：財務總監(jiān)“不參與企業(yè)經(jīng)營管理?！?br />
上海等省市試行的財務總監(jiān)制，既要參與決策、管理，有時還要“聯(lián)簽”，又要著重監(jiān)督。監(jiān)督權有兩種：一種是與管理職能結合，如財務、會計工作，其監(jiān)督是價值運動過程中的監(jiān)管；另一種是處于管理活動之外的監(jiān)督，如監(jiān)事會和審計工作，比較超然，監(jiān)督對象較寬。
2、要害是“三權”合一、重復監(jiān)督，不便于建立監(jiān)督責任制。問題在于財務總監(jiān)與總會計師、內部審計、審計委員會以及監(jiān)事會的工作都有重復。多頭監(jiān)督不僅加大成本，而且削弱了總會計師的職能。較早試行財務總監(jiān)委派制的上海已經(jīng)發(fā)現(xiàn)上述弊病，提出了在實行財務總監(jiān)委派的企業(yè)中，為避免職權重疊，原則上在企業(yè)經(jīng)理班子中不再設立總會計師。而如果撤銷總會計師制度，必將削弱財務管理職能，也違反十六大關于“決策、執(zhí)行、監(jiān)督相協(xié)調的要求”。
試行財務總監(jiān)委派制是為促進國有企業(yè)加快建立現(xiàn)代企業(yè)制度，健全公司法人治理結構，加強財務會計管理和監(jiān)督，完善監(jiān)管體系，防范金融和財務風險。他們主張財務總監(jiān)既隸屬于董事會，代表董事會對管理層實施財務監(jiān)控；又是企業(yè)經(jīng)營管理中的重要一員，參與企業(yè)的日常經(jīng)營管理，并有“聯(lián)簽”的權責；還具有監(jiān)事會的職能。這種改革，未加強原有的監(jiān)督力度，卻另起爐灶、試行不夠科學的制度，加劇多頭監(jiān)督。大家都監(jiān)督、大家都不負責任，職能交叉、權責脫節(jié)，不便于建立經(jīng)濟監(jiān)督責任制。
二、強化內部審計制度
目前，我國公司內部經(jīng)濟監(jiān)督弱化，一是因為多頭監(jiān)督，二是因為監(jiān)督者權威性、獨立性差。解決這個問題，應當遵循統(tǒng)一性、獨立性、協(xié)調性、權威性四原則：統(tǒng)一性是指專職經(jīng)濟監(jiān)督組織應當統(tǒng)一或結合；獨立性指監(jiān)督系統(tǒng)應獨立于被監(jiān)督者之外；協(xié)調性指專職和監(jiān)管兼司的監(jiān)督組織應當協(xié)調，監(jiān)督與決策、執(zhí)行組織協(xié)調；權威性指實行順向監(jiān)督或平行監(jiān)督，即上級監(jiān)督下級，或者同級監(jiān)督，從而建立有效的內部經(jīng)濟監(jiān)督系統(tǒng)。其核心是強化內部審計和審計委員會的組成和地位，明確相應的責任。
（一）用系統(tǒng)的觀點，全面分析公司內部的監(jiān)督和控制職能
公司內部經(jīng)濟監(jiān)督是整個監(jiān)督的基礎。內部經(jīng)濟監(jiān)督可分為兩類：一是與管理結合的監(jiān)督，如經(jīng)理層和會計、財務，其特點是監(jiān)管結合；二是超然于管理活動之外的監(jiān)督，如內部審計、審計委員會和監(jiān)事會，其特點是監(jiān)督而不參與管理活動。財務總監(jiān)委派制混淆了兩類不同的監(jiān)督。
（二）增強內部審計的權威性
國際內部審計準則強調：內部審計的發(fā)展趨勢——增強獨立性、權威性。我國《內部審計基本準則》把內部審計的主要職責定位在監(jiān)督和評價，《獨立審計具體準則第22號——考慮內部審計工作》界定內部審計的三項職責是檢查、監(jiān)督和評價，也有論著將“建設”作為內部審計新的職能或職責。內部審計正是通過發(fā)現(xiàn)問題，提出建議，為內部建設服務的。長期以來，由于內審權威差，施行不夠全面，往往有所偏廢。過去只搞財務審計，偏重查錯防弊；現(xiàn)在，又出現(xiàn)“只審下不審同級”，把對同級的審計推給社會審計的傾向。這些情況發(fā)生的原因在于內部審計地位低、權威差，不適應建立和發(fā)展內部審計的根本要求。而只有當內部審計權威強化以后，才能通過檢查評價，發(fā)現(xiàn)問題，研究措施，與本企業(yè)有關方面共謀發(fā)展。
內部審計由誰領導以及內部審計的地位，直接影響其獨立性和權威性。2003年頒發(fā)的《審計署關于內部審計工作的規(guī)定》中規(guī)定，“內部審計機構在本單位負責人或者權力機構的領導下開展工作”。公司的權力機構是董事會，公司的負責人是董事長。只有置于董事會的領導下，才能充分發(fā)揮內部審計的作用。《上市公司治理準則》引進獨立董事領導的審計委員會制度。該準則第54條規(guī)定“審計委員會的主要職責是：（1）提議聘請或更換外部審計機構；（2）監(jiān)督公司的內部審計制度及其實施；（3）負責內部審計與外部審計之間的溝通；（4）審核公司的財務信息及其披露；（5）審查公司的內控制度。”這五種職責都與內部審計一致，兩者結合，可使審計委員會有常設機構，掌握信息更及時、深透，可使內部審計更超然，權威性更強?！柏攧湛偙O(jiān)”的控制職能仍由總會計師承擔，其監(jiān)督職能分別融入總會計師和內部審計之中。這樣，不僅克服了上海市試點發(fā)現(xiàn)的問題，還克服了外派制增加財政負擔、不易融入派駐企業(yè)并出現(xiàn)短期行為的問題。外派，意在增強其權威性，卻有悖兩權分離原理，更不能取代外部經(jīng)濟監(jiān)督機制。
（三）建立監(jiān)督責任制和對審計人員的保護機制
明確監(jiān)督責任，建立監(jiān)督責任制。凡是應由內部審計和審計委員會負責檢查的經(jīng)濟事項，檢查人員均應簽字。如果決策層和管理層有重大問題未被發(fā)現(xiàn)或未揭露者，監(jiān)督機構負責人和有關檢查人員應負失職責任。對失職的監(jiān)督、審計人員，應嚴肅處理。
要強化監(jiān)督，充分發(fā)揮監(jiān)督者的作用，首先，必須建立對監(jiān)督、審計人員的保護機制，保護認真、負責、忠于職守的監(jiān)督者，消除其后顧之憂。切實保護監(jiān)督者，從機制上保證監(jiān)督者的獨立性。為了解除監(jiān)督、審計人員的后顧之憂，使其剛正不阿，敢于說“不”，其升遷、工資、獎懲，不能受制于決策管理層?！?br />
（作者單位：重慶工學院、重慶內審協(xié)會）
