【摘 要】 鑒于現(xiàn)代工業(yè)的大發(fā)展，導(dǎo)致了全人類(lèi)賴(lài)以生存的環(huán)境遭到了極大的破壞，中國(guó)目前樹(shù)立科學(xué)發(fā)展觀的宏觀綠色GDP研究延緩，迎來(lái)了新一輪節(jié)能減排的環(huán)保風(fēng)暴，亟待實(shí)行微觀企業(yè)綠色會(huì)計(jì)核算監(jiān)督，為全面實(shí)現(xiàn)“十一五”規(guī)劃的經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展目標(biāo)保駕護(hù)航。為此，筆者參照日本環(huán)境會(huì)計(jì)核算經(jīng)驗(yàn)，從中國(guó)企業(yè)綠色會(huì)計(jì)研究的實(shí)際國(guó)情出發(fā)，遵照“急用先學(xué)、循序漸進(jìn)、逐步完善”的原則，為促進(jìn)“貨幣和實(shí)物”計(jì)量“外部成本內(nèi)部化”的綠色會(huì)計(jì)實(shí)施，特對(duì)中國(guó)企業(yè)綠色會(huì)計(jì)披露指南進(jìn)行初步探討。
【關(guān)鍵詞】 綠色會(huì)計(jì)； 綠色成本； 環(huán)保效果； 綠色效益； 綠色會(huì)計(jì)報(bào)告
鑒于現(xiàn)代工業(yè)的大發(fā)展，導(dǎo)致了人類(lèi)賴(lài)以生存的環(huán)境遭到了極大的破壞，如生態(tài)環(huán)境惡化，臭氧層破壞，大氣污染，水土流失，森林荒漠化，白色垃圾充斥，全球氣候變暖，資源耗損稀缺等生態(tài)危機(jī)四伏，已經(jīng)嚴(yán)重威脅到了人類(lèi)的生存和經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展。作為經(jīng)濟(jì)飛速發(fā)展的中國(guó)，上述問(wèn)題表現(xiàn)得更加突出。目前全面貫徹黨的十七大精神，樹(shù)立科學(xué)發(fā)展觀，在新一輪節(jié)能減排區(qū)域限批的環(huán)保風(fēng)暴中，又迎來(lái)了“綠色信貸、綠色保險(xiǎn)、綠色證券”三大環(huán)境新政策出臺(tái)，中國(guó)企業(yè)如何應(yīng)對(duì)越來(lái)越嚴(yán)格的環(huán)保新政策，求生存求可持續(xù)發(fā)展問(wèn)題亟待解決。
一、實(shí)行綠色會(huì)計(jì)的必要性
綠色會(huì)計(jì)披露是對(duì)環(huán)境保護(hù)活動(dòng)的定量管理，達(dá)成、保持合理經(jīng)營(yíng)管理的一種有效手段。換句話(huà)說(shuō)，通過(guò)實(shí)施綠色會(huì)計(jì)核算披露，企業(yè)和其他組織可以正確地確認(rèn)、計(jì)量與環(huán)境保護(hù)活動(dòng)相關(guān)的投資和成本支出，并可以對(duì)取得的數(shù)據(jù)進(jìn)行有效分析。如果可以更好地洞察這些投資和成本支出帶來(lái)的潛在收益，企業(yè)不僅可以提高環(huán)境保護(hù)活動(dòng)的效率，而且可以加重環(huán)境數(shù)據(jù)在支持理性決策方面的作用。另外，企業(yè)和其他組織在進(jìn)行各自的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)而利用環(huán)境資源即公共商品時(shí)，對(duì)它們的利益相關(guān)者承擔(dān)著報(bào)告責(zé)任。這種利益相關(guān)者包括：消費(fèi)者、商業(yè)伙伴、投資者、雇員、當(dāng)?shù)鼐用?、管理?dāng)局等。綠色會(huì)計(jì)報(bào)表披露企業(yè)環(huán)境信息是履行社會(huì)責(zé)任的一個(gè)重要步驟。因此，綠色會(huì)計(jì)披露可以幫助企業(yè)和其他組織，促進(jìn)其公共信任和信心，使企業(yè)得到一個(gè)公平的綠色估價(jià)商譽(yù)，綠色會(huì)計(jì)披露勢(shì)在必行。
二、什么是綠色會(huì)計(jì)
綠色會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)學(xué)、環(huán)境科學(xué)、現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)理論和可持續(xù)發(fā)展理論相互結(jié)合，運(yùn)用一定的方法，以貨幣單位、實(shí)物單位計(jì)量，或用文字表述的形式，反映、報(bào)告和考核企業(yè)自然資源、人力資源和生態(tài)環(huán)境資源等成本價(jià)值，平衡人工資本和自然資本，全面反映自然資本和企業(yè)社會(huì)效益的一門(mén)新興會(huì)計(jì)科學(xué)。為實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展，維持與社會(huì)的良好關(guān)系，企業(yè)需要從事有效率和有效果的環(huán)境保護(hù)活動(dòng)，以達(dá)到節(jié)能減排的環(huán)境影響最小，企業(yè)綠色利潤(rùn)最大化目的，綠色會(huì)計(jì)披露為首選。綠色會(huì)計(jì)的目標(biāo)是通過(guò)實(shí)施綠色會(huì)計(jì)程序使得企業(yè)可以確認(rèn)正常經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的綠色成本，理清這些環(huán)境保護(hù)活動(dòng)帶來(lái)的綠色效益，提供定量計(jì)量的最佳方法（以貨幣單位或物理實(shí)物單位），并對(duì)上述結(jié)果進(jìn)行綠色會(huì)計(jì)報(bào)告披露。
環(huán)境保護(hù)是指為預(yù)防、減少、避免環(huán)境影響，消除這些影響，或在影響發(fā)生之后修補(bǔ)等方面的活動(dòng)。環(huán)境影響是企業(yè)經(jīng)營(yíng)或其他人為活動(dòng)對(duì)環(huán)境產(chǎn)生的負(fù)擔(dān)壓力，并可能形成維持良好環(huán)境的潛在障礙。
綠色會(huì)計(jì)披露包括兩個(gè)領(lǐng)域：宏觀（包括中觀）綠色會(huì)計(jì)和微觀企業(yè)（包括相關(guān)組織）綠色會(huì)計(jì)披露。本指南僅包括企業(yè)綠色會(huì)計(jì)披露。企業(yè)綠色會(huì)計(jì)披露包括以下要素：一是綠色成本（貨幣單位）；二是環(huán)保效果（實(shí)物單位）；三是綠色效益（貨幣單位）。另外，綠色會(huì)計(jì)披露同時(shí)也確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告以物理實(shí)物單位表示的環(huán)境績(jī)效中環(huán)境保護(hù)效果，自然資源的貨幣定價(jià)計(jì)量是難點(diǎn)。
三、綠色成本核算
?。ㄒ唬┚G色成本概述
綠色成本是指環(huán)境保護(hù)活動(dòng)的資本性或費(fèi)用性支出核算。它既包括尾端設(shè)備投資或其他支出，也包括清潔生產(chǎn)成本核算。綠色費(fèi)用總額是環(huán)境保護(hù)活動(dòng)而發(fā)生的費(fèi)用，是企業(yè)總費(fèi)用的組成部分。其中包括信息監(jiān)控與獲得費(fèi)用以及環(huán)境資本性資產(chǎn)的折舊費(fèi)用。可直接識(shí)別的成本直接歸集到綠色成本中，混合成本按一定方法（差額法、比例法等）進(jìn)行歸集簡(jiǎn)單易行，關(guān)鍵是自然資源的貨幣計(jì)量披露。
?。ǘ┚G色成本定價(jià)模型
當(dāng)自然資源具有排他性，就意味著這些資源的使用必須要花費(fèi)一定的代價(jià)，為了準(zhǔn)確計(jì)量這類(lèi)資源的價(jià)值，可以通過(guò)產(chǎn)權(quán)界定，賦予這些資源人格化的所有權(quán)，這樣就可以形成交易市場(chǎng)，實(shí)現(xiàn)資源的最優(yōu)配置。當(dāng)自然資源具有非排他性，那么任何人無(wú)需付錢(qián)或僅支付少量費(fèi)用就可以自由得到資源，結(jié)果就會(huì)造成這種資源的過(guò)度耗用。這樣如何正確為非排他性自然資源定價(jià)，就成為正確核算企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)和環(huán)境負(fù)債的關(guān)鍵。
綠色會(huì)計(jì)研究學(xué)者針對(duì)自然資源的計(jì)價(jià)，提出多種定價(jià)模型，如價(jià)格替代、支付意愿、接受意愿等。但是對(duì)于非排他性的自然資源，由于其使用存在“搭便車(chē)”現(xiàn)象，所以，上述方法不可能正確衡量自然資源的價(jià)值。鑒于這類(lèi)資源的保護(hù)主要聚焦于合理利用，對(duì)于企業(yè)而言，這類(lèi)資源主要構(gòu)成其環(huán)境負(fù)債。這樣，就可以引入成本管理概念，結(jié)合企業(yè)履行環(huán)保責(zé)任的程度，對(duì)資源定價(jià)。
綠色成本披露指企業(yè)本著對(duì)環(huán)境負(fù)責(zé)的原則，為管理企業(yè)經(jīng)營(yíng)行為對(duì)環(huán)境的影響而發(fā)生的支出，以及企業(yè)因執(zhí)行環(huán)保要求而發(fā)生的其它成本支出如實(shí)披露。
一般綠色成本披露分為兩類(lèi)：一類(lèi)是環(huán)境控制成本。這是指企業(yè)為履行環(huán)境責(zé)任而產(chǎn)生的成本，具體表現(xiàn)為資源維護(hù)、環(huán)境保護(hù)等行為發(fā)生的支出。一般來(lái)說(shuō)，該項(xiàng)成本越高，表明企業(yè)主動(dòng)履行環(huán)保責(zé)任的程度越高。另一類(lèi)是環(huán)境故障成本。它是指除環(huán)境控制成本以外與環(huán)境問(wèn)題有關(guān)的支出。如果企業(yè)在履行環(huán)保責(zé)任的程度上打了折扣，則會(huì)發(fā)生諸如資源效用降級(jí)、環(huán)保處罰等支出，這些支出歸為環(huán)境故障成本。
關(guān)于環(huán)境控制成本與故障成本的關(guān)系，一般來(lái)說(shuō)，如果企業(yè)的環(huán)境控制成本較高，則企業(yè)履行的環(huán)保責(zé)任程度較高，相應(yīng)的違規(guī)支出也會(huì)減少，因此環(huán)境故障成本就會(huì)較低。
基于環(huán)境控制成本與故障成本的關(guān)系，政府可以通過(guò)價(jià)格管制有針對(duì)性地減少非排他性自然資源的過(guò)度使用，采用綠色成本定價(jià)模型：
P=αC1+βC2
C1——環(huán)境控制成本；
C2——環(huán)境故障成本；
α、β——系數(shù)，取值（0，1），α+β=1，系數(shù)的大小可以調(diào)整企業(yè)的環(huán)保行為。
基于該定價(jià)模型，形成企業(yè)的環(huán)境負(fù)債而入賬。
為提高企業(yè)的環(huán)保責(zé)任，適當(dāng)降低系數(shù)α的取值，加大系數(shù)β的取值。這樣，當(dāng)兩個(gè)企業(yè)的環(huán)境成本相等，而環(huán)境控制成本和環(huán)境保障成本不一樣時(shí)給企業(yè)帶來(lái)的環(huán)境負(fù)債也不一樣。同等環(huán)境成本條件下，環(huán)境控制成本越高，社會(huì)效益越佳；環(huán)境故障成本越高，社會(huì)效益越差。同等環(huán)境成本條件下，環(huán)境收益越高，社會(huì)效益越佳；環(huán)境收益越低，社會(huì)效益越差。
例如：兩個(gè)企業(yè)A、B，環(huán)境成本相同為10萬(wàn)元，其中：A企業(yè)C1=8萬(wàn)元， C2=2萬(wàn)元；B企業(yè)C1=3萬(wàn)元， C2=7萬(wàn)元；取α=0.2，β=0.8，則：
A企業(yè)環(huán)境負(fù)債為=0.2×8+0.8×2=3.2
B企業(yè)環(huán)境負(fù)債為=0.2×3+0.8×7=7.2
所以，采用該定價(jià)模型，一方面可以提高這類(lèi)資源的效用；另一方面可以增強(qiáng)企業(yè)的環(huán)保責(zé)任，轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)模式的末端治理觀念，實(shí)現(xiàn)自然資源保護(hù)的未雨綢繆切實(shí)可行。
