2013年1月1日起施行的《事業(yè)單位會計制度》（以下簡稱新制度），反映了財政改革和事業(yè)單位發(fā)展的新要求，為事業(yè)單位會計核算提供了新的依據(jù)，在保留了舊制度會計核算合理內(nèi)容的同時，又體現(xiàn)了一些重大的突破和創(chuàng)新。但是，每一次新制度的出臺，都意味著財務(wù)會計核算將面臨一次新舊銜接的巨大挑戰(zhàn)，因此在操作中會有一定的難度。為此，2013年1月10日財政部發(fā)布了《新舊事業(yè)單位會計制度有關(guān)銜接問題處理的規(guī)定》（財會[2013]2），作為新舊制度銜接的參考依據(jù)。本文以某高校2012年12月31日科目余額表的數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)化時的變化銜接為例，結(jié)合對新制度的理解進(jìn)行分析說明，以供各事業(yè)單位實務(wù)中參考。
二、新舊制度中會計科目的變化
（一）名稱不變，核算范圍發(fā)生變化的會計科目
1.核算范圍變小的科目。
（1）“應(yīng)付賬款”科目。新制度下該科目只核算償還期限在1年以內(nèi)包括1年的應(yīng)付賬款，超過1年以上的應(yīng)付賬款在“長期應(yīng)付款”科目中進(jìn)行核算。
（2）“其他應(yīng)付款”科目。新制度下該科目只核算事業(yè)單位除應(yīng)繳稅費(fèi)、應(yīng)繳國庫款、應(yīng)繳財政專戶款、應(yīng)付職工薪酬、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、預(yù)收賬款之外的其他各項償還期限在1年內(nèi)（含1年）的應(yīng)付及暫收款項；舊制度核算的社會保險金和住房公積金改在“應(yīng)付職工薪酬”科目中進(jìn)行核算，償還期限超過1年以上的應(yīng)付款項改在“長期應(yīng)付款”科目中進(jìn)行核算。
（3）“事業(yè)結(jié)余”科目。新制度下該科目只核算事業(yè)單位一定期間除財政補(bǔ)助收支、非財政專項資金收支和經(jīng)營收支以外的各項收支相抵后的余額；舊制度核算的財政補(bǔ)助資金和專項資金不在“事業(yè)結(jié)余”科目中核算，改在“財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余”、“非財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”科目中核算。
（4）“事業(yè)基金”科目。新制度下該科目只核算事業(yè)單位擁有的非限定用途的凈資產(chǎn)，不再核算舊制度的財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余資金。
2.核算范圍變大的科目。新制度下“事業(yè)支出”科目涵蓋了舊制度“撥出經(jīng)費(fèi)”和“結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建”科目核算的內(nèi)容。
（二）名稱改變，核算的內(nèi)容亦發(fā)生變化的會計科目
新制度將舊制度的“對外投資”科目按照持有時間的長短劃分為“短期投資”和“長期投資”科目核算；對持有時間不超過1年（含1年）的投資劃分為短期投資，其余為長期投資。將“借入款項”科目按照借入的期限劃分為“短期借款”和“長期借款”科目核算；對借入的期限不超過1年（含1年）的借款劃分為短期借款，其余的為長期借款。
（三）名稱改變，核算內(nèi)容未發(fā)生變化的會計科目
新制度將舊制度的“現(xiàn)金”科目改為“庫存現(xiàn)金”科目，“應(yīng)交稅金”科目改為“應(yīng)繳稅費(fèi)”科目，“應(yīng)繳預(yù)算款”科目改為“應(yīng)繳國庫款”科目，“固定基金”科目改為“非流動資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)”科目。
（四）新增的會計科目
1.“存貨”科目。新制度下的“存貨”科目核算事業(yè)單位在開展業(yè)務(wù)活動及其他活動中為耗用而儲存的各種材料、燃料、包裝物、低值易耗品及達(dá)不到固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)的用具、裝具、動植物等的實際成本；舊制度原記入“材料”、“產(chǎn)成品”、“成本費(fèi)用”科目的變?yōu)椤按尕洝钡南嚓P(guān)明細(xì)科目進(jìn)行核算。
2. “應(yīng)付職工薪酬”科目。新制度下的“應(yīng)付職工薪酬”科目核算事業(yè)單位按有關(guān)規(guī)定應(yīng)付給職工及為職工支付的各種薪酬；舊制度原記入“應(yīng)付工資（離退休費(fèi)）”、“應(yīng)付地方（部門）津貼補(bǔ)貼”、“其他個人收入”科目的變?yōu)椤皯?yīng)付職工薪酬”的相關(guān)明細(xì)科目進(jìn)行核算；另外“應(yīng)付職工薪酬”還涵蓋了舊制度原計入在“其他應(yīng)付款”中核算的應(yīng)付社會保險費(fèi)和住房公積金等。
3.“非流動資產(chǎn)基金”科目。新制度下的“非流動資產(chǎn)基金”科目核算事業(yè)單位長期投資、固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)等非流動資產(chǎn)占用的金額；舊制度原記入的和固定資產(chǎn)相對應(yīng)的“固定基金”科目變?yōu)椤胺橇鲃淤Y產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)”明細(xì)科目進(jìn)行明細(xì)核算。
（五）取消的會計科目
新制度取消了“材料”、“產(chǎn)成品”、“成本費(fèi)用”三個一級科目，舊制度下的該三個一級科目核算的內(nèi)容通過新增的“存貨”科目進(jìn)行相應(yīng)的明細(xì)核算；新制度取消了“應(yīng)付工資（離退休費(fèi)）”、“應(yīng)付地方（部門）津貼補(bǔ)貼”、“其他個人收入”三個一級科目，舊制度下的該三個一級科目核算的相關(guān)內(nèi)容通過新增的“應(yīng)付職工薪酬”科目進(jìn)行相應(yīng)的明細(xì)核算；新制度取消了“撥入專款”、“撥出專款”、“專款支出”三個一級科目，舊制度下的該三個一級科目核算的相關(guān)內(nèi)容通過新增的“非財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”科目進(jìn)行核算；新制度取消了“撥出經(jīng)費(fèi)”、“結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建”兩個一級科目，此兩項內(nèi)容通過“事業(yè)支出”科目合并核算。
三、科目余額表銜接過程中的調(diào)整分錄
（一）調(diào)整前科目余額表數(shù)據(jù)及補(bǔ)充說明
1.2012年12月31日結(jié)轉(zhuǎn)后科目余額表數(shù)據(jù)（見表1）。
2.科目余額表的補(bǔ)充說明。
（1）對外投資中有50萬元投資期限在1年以內(nèi)，其余的投資期限均在1年以上。
（2）固定資產(chǎn)總額中有100萬元的專用設(shè)備單位價值在1 500元以下，有200萬元專用設(shè)備以外的單位價值在 1 000元以下。
（3）借入款項中的有100萬元償還期在1年以內(nèi)，其余的償還期在1年以上。
（4）應(yīng)付賬款中有80萬元為購入固定資產(chǎn)扣下的質(zhì)量保證金需1年后支付的余款，其余的償還期在1年以內(nèi)。
（5）事業(yè)結(jié)余中有2 000萬元下一年度需按原用途繼續(xù)使用的財政撥款項目補(bǔ)助資金；有500萬元屬于非財政專項補(bǔ)助資金。
（6）事業(yè)基金的“一般基金”中有200萬元屬于財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)資金形成的，另200萬元屬于非財政專項結(jié)轉(zhuǎn)的資金。
（二）銜接時應(yīng)做的調(diào)整分錄
1.會計科目名稱改變，但核算的內(nèi)容不發(fā)生變化的調(diào)整分錄有：
借：庫存現(xiàn)金 5 000
貸：現(xiàn)金 5 000
借：應(yīng)交稅金 145 000
貸：應(yīng)繳稅費(fèi) 145 000
借：固定基金 530 000 000
貸：非流動資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn) 530 000 000
2.科目余額補(bǔ)充說明的調(diào)整分錄。
（1）借：短期投資 500 000
長期投資 1 500 000
貸：對外投資 2 000 000
同時，
借：事業(yè)基金——一般基金 2 000 000
貸：非流動資產(chǎn)基金——長期投資 1 500 000
事業(yè)基金 500 000
（2）借：存貨 3 000 000
貸：固定資產(chǎn) 3 000 000
借：固定基金 3 000 000
貸：事業(yè)基金——一般基金 3 000 000
同時，
借：事業(yè)基金——一般基金 3 000 000
貸：存貨 3 000 000
（3）借：借入款項 5 000 000
貸：短期借款 1 000 000
長期借款 4 000 000
（4）借：應(yīng)付賬款 800 000
貸：長期應(yīng)付款 800 000
（5）借：事業(yè)結(jié)余 25 000 000
貸：財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn) 20 000 000
非財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn) 500 000
（6）借：事業(yè)基金——一般基金 4 000 000
貸：財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn) 2 000 000
非財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn) 2 000 000
（三）調(diào)整后科目余額表相關(guān)數(shù)據(jù)（見表2）
四、銜接過程中應(yīng)注意的事項
通過新舊制度的會計科目表對照，從會計框架構(gòu)成來說變化不大，還是以“資產(chǎn)+支出=負(fù)債+凈資產(chǎn)+收入”會計恒等式為核算的理論基礎(chǔ)；但從各項科目內(nèi)容來看變化較大，有舊制度的單個科目拆分成新制度兩個或兩個以上的科目，如舊制度的“對外投資”和“借入款項”科目拆分成新制度的“短期投資”、“長期投資”和“短期借款”、“長期借款”科目；也有舊制度多個科目合并成新制度的一個科目，如舊制度的“材料”、“產(chǎn)成品”、“成本費(fèi)用”和“應(yīng)付工資（離退休費(fèi)）”、“應(yīng)付地方（部門）津貼補(bǔ)貼”、“其他個人收入”合并成新制度的“存貨”和“應(yīng)付職工薪酬”科目；還有增加和取消的科目，如新制度凈資產(chǎn)類增加的“財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”、“財政補(bǔ)助結(jié)余”、“非財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”、“非流動資產(chǎn)基金”科目。
另外，本次科目余額表銜接的難點(diǎn)和重點(diǎn)是凈資產(chǎn)類科目中新增加的科目，在銜接的過程中要認(rèn)真分析凈資產(chǎn)類各項科目的余額，正確區(qū)分資金性質(zhì)，準(zhǔn)確合理的過渡到新增會計科目中去。由于不同事業(yè)單位的具體業(yè)務(wù)存在差異，各單位應(yīng)該根據(jù)單位自身實際情況，按照新制度的相關(guān)規(guī)定，確保新舊制度能夠順利地銜接。
參考文獻(xiàn)：
財政部.新舊事業(yè)單位會計制度銜接處理規(guī)定.財會[2013]2號.
作者簡介：
郭小寧，男，浙江工業(yè)職業(yè)技術(shù)學(xué)院高級會計師，主要從事高校實務(wù)研究。
羅水秀，女，浙江工業(yè)職業(yè)技術(shù)學(xué)院副教授，主要從事財務(wù)理論與實務(wù)研究。
