銀行業(yè)是社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的中樞，對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展起著決定性作用。銀行業(yè)會(huì)計(jì)信息的披露發(fā)揮著社會(huì)參與、了解、監(jiān)督這一中樞的關(guān)鍵作用，是一項(xiàng)備受行業(yè)內(nèi)外關(guān)注的重要制度。受我國(guó)國(guó)情和體制等因素影響，我國(guó)銀行業(yè)會(huì)計(jì)信息披露尚不成熟，尤其是非上市銀行，與國(guó)外相關(guān)國(guó)家相比，仍有較大差異，需要進(jìn)一步完善和加強(qiáng)。本文會(huì)計(jì)信息的披露特指銀行業(yè)的會(huì)計(jì)信息披露，即按照既定的法律法規(guī)，通過(guò)指定的披露文件和相關(guān)報(bào)告定期、不定期向社會(huì)大眾、銀行監(jiān)管機(jī)構(gòu)、同行業(yè)公布自身財(cái)務(wù)狀況、風(fēng)險(xiǎn)及人員情況等內(nèi)容，有助于與銀行業(yè)相關(guān)的機(jī)構(gòu)、單位和個(gè)人對(duì)銀行非貨幣性信息的了解、分析，從而促進(jìn)雙向溝通和銀行業(yè)的健康發(fā)展。
一、銀行業(yè)會(huì)計(jì)信息披露的特點(diǎn)和內(nèi)容
和一般企業(yè)相同，銀行業(yè)以追求最大利潤(rùn)為目的，自負(fù)盈虧、依法經(jīng)營(yíng)。但不同的是，銀行以貨幣資本，即金融資產(chǎn)和負(fù)債為經(jīng)營(yíng)對(duì)象，具有很高的流動(dòng)性、效益性及安全性，對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展起著特殊而重要的作用。因此，銀行業(yè)會(huì)計(jì)信息披露的特點(diǎn)和內(nèi)容有著自身的獨(dú)特性。
（一）披露的特點(diǎn)
1.強(qiáng)調(diào)披露流動(dòng)性信息。充足的流動(dòng)性資金是銀行及其客戶(hù)的生命線。銀行的所有資金并非自有，資金流動(dòng)走向不能完全自控，保證充足流動(dòng)性、嚴(yán)防客戶(hù)擠提資金是銀行經(jīng)營(yíng)的底線。一旦客戶(hù)同一時(shí)間提取超過(guò)銀行承受的流動(dòng)資金，銀行將面臨經(jīng)營(yíng)困境，也會(huì)引起更多客戶(hù)的恐慌，給銀行帶來(lái)毀滅性的災(zāi)難。長(zhǎng)期以來(lái)，流動(dòng)性信息是國(guó)內(nèi)外銀行披露的首要內(nèi)容，具體包括：實(shí)收資本、存款來(lái)源與波動(dòng)情況、現(xiàn)金流、借款、貸款等。
2.強(qiáng)調(diào)披露效益性信息。銀行屬于企業(yè)，終歸追求利潤(rùn)的最大化，盈利能力被行業(yè)內(nèi)外所關(guān)注，應(yīng)披露效益信息，具體包括資產(chǎn)盈利分析、收益質(zhì)量分析等。在我國(guó)，銀行業(yè)的效益普遍較高，信息的披露與國(guó)外一些國(guó)家相比卻較為保守。
3.強(qiáng)調(diào)披露風(fēng)險(xiǎn)性信息。銀行是高流動(dòng)、高盈利、高風(fēng)險(xiǎn)的行業(yè)，其自身業(yè)務(wù)特點(diǎn)決定其在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中處處存有風(fēng)險(xiǎn)，外部的金融經(jīng)濟(jì)環(huán)境對(duì)其風(fēng)險(xiǎn)也有重大影響，具體包括信用風(fēng)險(xiǎn)、流動(dòng)性風(fēng)險(xiǎn)、利率風(fēng)險(xiǎn)、操作風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)等。一般而言，風(fēng)險(xiǎn)披露的內(nèi)容主要有銀行內(nèi)部管理風(fēng)險(xiǎn)和資產(chǎn)質(zhì)量信息等。
（二）披露的內(nèi)容
與上市銀行相比，非上市銀行對(duì)年報(bào)披露的內(nèi)容要求不高。按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，披露的內(nèi)容具體包括：1.會(huì)計(jì)政策：貸款的種類(lèi)和范圍；計(jì)提呆賬準(zhǔn)備的范圍和方法；回售證券的計(jì)價(jià)方法；收益確認(rèn)方法；衍生金融工具計(jì)價(jià)方法，當(dāng)期和列報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表中受影響的項(xiàng)目名稱(chēng)和調(diào)整金額，無(wú)法追溯調(diào)整的須給予具體說(shuō)明。2.資產(chǎn)質(zhì)量狀況：長(zhǎng)期、中期和短期貸款情況；呆賬、壞賬及其準(zhǔn)備情況；表外負(fù)債情況；長(zhǎng)期、中期和短期存款總額；利息收入、利息支出和投資收益等情況。3.風(fēng)險(xiǎn)事項(xiàng)：披露可能帶來(lái)?yè)p失的事項(xiàng)和相關(guān)金額，包括銀行承兌匯票、保函、開(kāi)出信用證、貸款承諾等。4.金融產(chǎn)品：主要指衍生產(chǎn)品，包括種類(lèi)、價(jià)格、盈虧概況等。
二、當(dāng)前我國(guó)銀行業(yè)會(huì)計(jì)信息披露存在的問(wèn)題
（一）表外信息披露不完整
表外業(yè)務(wù)是指銀行從事的，按現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不計(jì)入資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)、不形成現(xiàn)實(shí)資產(chǎn)負(fù)債，但可能形成或有資產(chǎn)、或有負(fù)債并引起損益變動(dòng)的業(yè)務(wù)。目前，銀行表外業(yè)務(wù)發(fā)展迅速，其收益已有超過(guò)表內(nèi)業(yè)務(wù)的趨勢(shì)。受業(yè)務(wù)特點(diǎn)影響，表外業(yè)務(wù)不確定性、風(fēng)險(xiǎn)性較大。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要加強(qiáng)表內(nèi)業(yè)務(wù)的規(guī)范，對(duì)表外業(yè)務(wù)的規(guī)范力較弱。在沒(méi)有高準(zhǔn)則要求之下，各家非上市銀行表外信息披露質(zhì)量參差不齊，大多只限于表外業(yè)務(wù)種類(lèi)、到期日及總金額等信息，沒(méi)有統(tǒng)一規(guī)范的公允價(jià)值計(jì)算模型，對(duì)模型內(nèi)容也沒(méi)有相應(yīng)披露。表外業(yè)務(wù)的資產(chǎn)負(fù)債情況主要依靠公允價(jià)值計(jì)量，但我國(guó)銀行大多采用內(nèi)部模型來(lái)測(cè)算公允價(jià)值，測(cè)算結(jié)果沒(méi)有參考價(jià)值，甚至還為銀行提供賺取利潤(rùn)的空間。同時(shí)，對(duì)表外業(yè)務(wù)的高風(fēng)險(xiǎn)也沒(méi)有相應(yīng)披露，沒(méi)有真實(shí)反映銀行的經(jīng)營(yíng)全貌，當(dāng)前信息披露不完整的現(xiàn)狀也有待改善。
（二）披露內(nèi)容質(zhì)量不高
在缺乏信息披露理念支持和相關(guān)法律法規(guī)監(jiān)管規(guī)范的情況下，非上市銀行信息披露的質(zhì)量與上市公司還有較大差距，主要體現(xiàn)為：不真實(shí)、不及時(shí)、不全面。不真實(shí)是指：受報(bào)喜不報(bào)憂(yōu)的觀念影響，傾向選取能夠產(chǎn)生高利潤(rùn)的會(huì)計(jì)處理方法和政策；對(duì)存在的風(fēng)險(xiǎn)和問(wèn)題避而不談，貸款分類(lèi)不準(zhǔn)確、科目不細(xì)化、未量化流動(dòng)性、隨意調(diào)節(jié)盈虧狀況、縮小計(jì)提范圍、高估資產(chǎn)市值等。不及時(shí)是指披露的時(shí)間滯后，沒(méi)有參考價(jià)值。不全面是指大多銀行僅披露財(cái)務(wù)信息，未披露非財(cái)務(wù)信息，如銀行戰(zhàn)略思路、前景預(yù)計(jì)、經(jīng)營(yíng)變動(dòng)等。這些信息雖不直接影響銀行的盈虧，但對(duì)展示銀行前景、風(fēng)險(xiǎn)及指引消費(fèi)者和投資者選擇起到方向性作用，非財(cái)務(wù)信息同樣需要披露。
（三）會(huì)計(jì)報(bào)表附注內(nèi)容單一
因缺乏統(tǒng)一的規(guī)范，非上市銀行會(huì)計(jì)報(bào)表的附注內(nèi)容相對(duì)簡(jiǎn)單、取舍自由度較大，各銀行披露的內(nèi)容差異較大。上市銀行會(huì)計(jì)報(bào)表附注基本有十幾項(xiàng)，而非上市銀行基本上是一些會(huì)計(jì)政策說(shuō)明，甚至沒(méi)有內(nèi)容，利潤(rùn)表、資產(chǎn)負(fù)債表等明細(xì)資料更少，這不利于全面了解銀行經(jīng)營(yíng)發(fā)展?fàn)顩r。
（四）披露制度管理不到位
當(dāng)前，我國(guó)會(huì)計(jì)信息披露水平低于國(guó)際平均水平。一方面監(jiān)管體系不完善，目前監(jiān)管機(jī)構(gòu)有中國(guó)人民銀行、銀監(jiān)會(huì)、財(cái)政部、工商稅務(wù)機(jī)關(guān)等，這些機(jī)構(gòu)職能有交叉重疊，在協(xié)調(diào)、監(jiān)管上各自為政，或重復(fù)、或遺漏相關(guān)管理問(wèn)題，難以保障規(guī)范統(tǒng)一全面的管理。另一方面相關(guān)的法律法規(guī)體系不完善，我國(guó)銀行體系的法律法規(guī)相對(duì)粗糙，僅有《商業(yè)銀行法》、《會(huì)計(jì)法》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——應(yīng)用指南》等和銀行內(nèi)部相關(guān)制度，與金融業(yè)務(wù)快速發(fā)展的現(xiàn)狀不相適應(yīng)，盡管《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——應(yīng)用指南》與國(guó)際接軌，但可操作性上略顯不足，如對(duì)公允價(jià)值計(jì)量沒(méi)有統(tǒng)一模型等。
三、我國(guó)銀行業(yè)會(huì)計(jì)信息披露的改進(jìn)措施
（一）重視完善表外信息披露內(nèi)容
表外業(yè)務(wù)是表內(nèi)業(yè)務(wù)信息披露的重要補(bǔ)充，是關(guān)系信息使用者決策的重要內(nèi)容之一。規(guī)范、充分和完整的披露可以大大提高財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量，所以從監(jiān)管部門(mén)到銀行本身都要高度重視表外信息的披露。需要明確表外信息的具體事項(xiàng)，可參照巴塞爾委員會(huì)定義的狹義表外業(yè)務(wù)范圍來(lái)確定相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益、收入、支出和利潤(rùn)等。其中，資產(chǎn)反映潛在資產(chǎn)，通過(guò)保函、單信用證等形式來(lái)體現(xiàn)；負(fù)債反映潛在的義務(wù)，通過(guò)應(yīng)付信用證款項(xiàng)等形式來(lái)體現(xiàn)；權(quán)益反映潛在的或不可計(jì)量的權(quán)益，如未收權(quán)益等；收入反映潛在的收入，如未收利息收入等；支出包括提取的或有風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金等。
（二）提高信息披露質(zhì)量
首先，保障信息的真實(shí)性，從強(qiáng)化會(huì)計(jì)責(zé)任入手，把會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性納入責(zé)任人審計(jì)、考核和任命范圍，以規(guī)范的信息披露管理制度為保障，確保披露真實(shí)有效。其次，保障信息披露的及時(shí)性，一方面確保正常經(jīng)營(yíng)周期的會(huì)計(jì)信息披露，一般按月、季、年為周期進(jìn)行披露；另一方面積極推進(jìn)臨時(shí)性的會(huì)計(jì)信息披露，需要銀行主動(dòng)根據(jù)信貸風(fēng)險(xiǎn)、流動(dòng)性風(fēng)險(xiǎn)、匯率風(fēng)險(xiǎn)的變化情況，第一時(shí)間披露與自身相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和利好信息。再次，保障信息披露的完整性，重點(diǎn)在于加強(qiáng)非財(cái)務(wù)信息披露，以建立非財(cái)務(wù)信息披露機(jī)制為保障，逐步加大非財(cái)務(wù)信息披露，在維護(hù)銀行自身商業(yè)保密的同時(shí)，可以考慮大幅擴(kuò)展與銀行相關(guān)的、有利于信息使用者分析的信息內(nèi)容，進(jìn)一步增加信息的完整、透明性。
（三）規(guī)范附注內(nèi)容披露規(guī)則
一直以來(lái)各國(guó)關(guān)于附注內(nèi)容披露的觀點(diǎn)不盡相同，我國(guó)要堅(jiān)持國(guó)際趨同原則，結(jié)合實(shí)際，明確披露規(guī)則，具體要求應(yīng)披露的內(nèi)容。筆者認(rèn)為，應(yīng)披露以下內(nèi)容：一是披露基本財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，即本年度實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)總額、凈利潤(rùn)、扣除非流動(dòng)資產(chǎn)處置損益、營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)成本、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)、投資收益、現(xiàn)金流量?jī)纛~等；二是披露金融工具，主要指確認(rèn)和計(jì)量方法、相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)的定量和定性影響分析、適用的內(nèi)部模型等；三是披露重大事項(xiàng)，主要指公司的重大訴訟、仲裁事項(xiàng)進(jìn)展情況及影響；四是引入監(jiān)管部門(mén)對(duì)銀行的評(píng)價(jià)，如央行、銀監(jiān)、財(cái)政、稅務(wù)等部門(mén)對(duì)銀行報(bào)告期內(nèi)遵守金融秩序及履行社會(huì)責(zé)任的情況；五是與自身相關(guān)的重大宏觀經(jīng)濟(jì)政策的自我解讀。
（四）加強(qiáng)制度層面監(jiān)管
從行業(yè)來(lái)看，要發(fā)揮人民銀行和銀監(jiān)會(huì)的引導(dǎo)作用，促進(jìn)銀行完善公司治理結(jié)構(gòu)，將決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)和監(jiān)督權(quán)的三權(quán)分立的管理架構(gòu)落實(shí)到位；從銀行自身來(lái)看，進(jìn)一步完善有效的激勵(lì)機(jī)制，促進(jìn)銀行管理公開(kāi)、透明、合理，尤其加大對(duì)弄虛作假行為的懲治力度，從而規(guī)避披露風(fēng)險(xiǎn)；從外部機(jī)構(gòu)來(lái)看，建議引入外部審計(jì)機(jī)制，按照上市公司標(biāo)準(zhǔn)，客觀評(píng)價(jià)是否真實(shí)有效披露信息、是否遵守會(huì)計(jì)制度等，從而提高財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性。
（五）強(qiáng)化法律層面監(jiān)督
重點(diǎn)在于完善會(huì)計(jì)信息披露法律法規(guī)體系，一是完善銀行信息披露相關(guān)法律法規(guī)，對(duì)照銀行披露信息真實(shí)性、準(zhǔn)確性、完整性、可比性、及時(shí)性和效益性的要求，相應(yīng)細(xì)化信息披露制度的操作細(xì)節(jié)；從嚴(yán)要求非上市公司全面落實(shí)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。二是加大刑事處罰力度，針對(duì)虛假披露和不按期披露的責(zé)任主體，造成后果的，給予一定的刑事處罰，從而提升信息披露的嚴(yán)肅性。
參考文獻(xiàn)：
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2.張德容，王妍雯.財(cái)務(wù)報(bào)表附注信息披露存在的問(wèn)題與對(duì)策[J].事業(yè)財(cái)會(huì)，2007，（2）.
作者：方瑞峰
