【摘要】2012年9月，我國(guó)發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬（修訂）（征求意見(jiàn)稿）》及修訂說(shuō)明，本文將其與我國(guó)現(xiàn)行準(zhǔn)則以及《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第19號(hào)——雇員福利》（IAS19）作深入比較，并提出相關(guān)完善建議。
【關(guān)鍵詞】職工薪酬準(zhǔn)則 比較 完善建議
迄今為止，財(cái)務(wù)活動(dòng)和財(cái)務(wù)關(guān)系作為財(cái)務(wù)管理對(duì)象被寫(xiě)進(jìn)絕大多數(shù)國(guó)內(nèi)財(cái)務(wù)管理教科書(shū)，許多經(jīng)典理論研究文獻(xiàn)也認(rèn)為財(cái)務(wù)關(guān)系是財(cái)務(wù)管理對(duì)象之一 。但筆者認(rèn)為，企業(yè)財(cái)務(wù)的本質(zhì)是資本運(yùn)動(dòng)。財(cái)務(wù)管理的對(duì)象是資本及其流轉(zhuǎn)，包含關(guān)系資本及其流轉(zhuǎn)。財(cái)務(wù)關(guān)系是資本運(yùn)動(dòng)引起的，而不是資本運(yùn)動(dòng)本身，不能將其概括為財(cái)務(wù)本質(zhì)，也不構(gòu)成財(cái)務(wù)管理對(duì)象。
一、財(cái)務(wù)關(guān)系與關(guān)系資本
公認(rèn)的觀點(diǎn)認(rèn)為，企業(yè)財(cái)務(wù)關(guān)系是指企業(yè)組織財(cái)務(wù)活動(dòng)過(guò)程中與有關(guān)各方發(fā)生的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系。具體包括企業(yè)與投資者之間的控制、承擔(dān)責(zé)任、參與分配的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系，企業(yè)與客戶、供應(yīng)商之間的結(jié)算關(guān)系、企業(yè)與債權(quán)人之間的債務(wù)與債權(quán)關(guān)系、企業(yè)與政府之間的強(qiáng)制與無(wú)償?shù)姆峙潢P(guān)系，企業(yè)與職工之間的在勞動(dòng)成果上的分配關(guān)系；企業(yè)與受資者之間的體現(xiàn)所有權(quán)性質(zhì)的投資與受資的關(guān)系；企業(yè)與債務(wù)人之間的債權(quán)與債務(wù)關(guān)系；企業(yè)內(nèi)部各單位之間責(zé)任利益的結(jié)算關(guān)系。
什么是關(guān)系資本？Bontis（1998）認(rèn)為，關(guān)系資本是依靠關(guān)系作用而帶來(lái)增值的價(jià)值，對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)，主要包括客戶資本、雇員資本，此外還包括企業(yè)與同一價(jià)值網(wǎng)絡(luò)的供應(yīng)商、股東、政府和盟友等所有利益相關(guān)者的有利于提高企業(yè)價(jià)值的互動(dòng)關(guān)系。即企業(yè)與客戶、供應(yīng)商、債權(quán)人、政府等利益相關(guān)者之間的相互信任、相互依賴、相互關(guān)聯(lián)的社會(huì)網(wǎng)絡(luò)，是企業(yè)長(zhǎng)期獲利與經(jīng)營(yíng)成功的關(guān)鍵。根據(jù)利益相關(guān)者的不同，關(guān)系資本可分為客戶關(guān)系資本、供應(yīng)商關(guān)系資本、政府關(guān)系資本、債權(quán)人關(guān)系資本、其他關(guān)系資本等。
關(guān)系資本的特征：①增值性。這是關(guān)系資本的本質(zhì)特征。關(guān)系資本在運(yùn)營(yíng)中不斷積累、不斷增值，是一種質(zhì)量型而非數(shù)量型的資本增值方式。關(guān)系資本的積累過(guò)程就是關(guān)系資本的增值過(guò)程。②動(dòng)態(tài)性。關(guān)系資本是一種動(dòng)態(tài)資本，在不斷變化的市場(chǎng)環(huán)境中，不斷累積、沉淀、裂變，不斷產(chǎn)生新的關(guān)系資本。③稀缺性。一般資本都具有稀缺性，比較而言，知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，關(guān)系資本更為稀缺。因?yàn)殛P(guān)系資本不存在交易市場(chǎng)，無(wú)法通過(guò)市場(chǎng)獲得，而只能經(jīng)過(guò)長(zhǎng)時(shí)間的積累逐步形成，這種長(zhǎng)期培育形成的關(guān)系資本很難被其他企業(yè)復(fù)制。關(guān)系資本的稀缺性衍生獨(dú)占性、壟斷性，使企業(yè)獲得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，從而產(chǎn)生超強(qiáng)的價(jià)值創(chuàng)造能力。④不可模仿性。一般來(lái)說(shuō)，由于不存在關(guān)系資本市場(chǎng)，關(guān)系資本只能經(jīng)過(guò)獨(dú)特的歷史路徑和無(wú)數(shù)次大小決策而逐步形成。由于關(guān)系資本對(duì)生成路徑的依賴性，形成原因的復(fù)雜性和競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手時(shí)間、成本、能力的限制，使關(guān)系資本成為難以模仿的特殊資本。⑤不可替代性。我們知道，性能相近的物質(zhì)產(chǎn)品可以相互替代，而具有隱性、差異性、不可分割性等獨(dú)特性的關(guān)系資本彼此之間難以替代。
顯然，關(guān)系資本與財(cái)務(wù)關(guān)系都表現(xiàn)為企業(yè)與利益相關(guān)者的關(guān)系，且絕大多數(shù)利益相關(guān)者相同，然而兩者存在本質(zhì)區(qū)別：①關(guān)系性質(zhì)不同。關(guān)系資本是“資本”，本身有價(jià)值且能創(chuàng)造價(jià)值。財(cái)務(wù)關(guān)系是經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系，本身無(wú)價(jià)值也不能創(chuàng)造價(jià)值。②形成來(lái)源不同。關(guān)系資本是通過(guò)投資形成的，投資是為了將來(lái)獲得收益而發(fā)生的現(xiàn)金流出行為，因此，關(guān)系資本能夠給投資主體帶來(lái)收益；財(cái)務(wù)關(guān)系是通過(guò)交易形成的，交易雙方因“交易”而存在“錢”與“物”的交換和結(jié)算關(guān)系，這種關(guān)系本身不產(chǎn)生任何收益。③表現(xiàn)形態(tài)不同。關(guān)系資本是動(dòng)態(tài)的，直接參與資本運(yùn)動(dòng)過(guò)程，并在運(yùn)動(dòng)中增值；財(cái)務(wù)關(guān)系是靜態(tài)的，是資本運(yùn)動(dòng)產(chǎn)生的結(jié)果，由于離開(kāi)了資本運(yùn)動(dòng)而不能增值。
二、財(cái)務(wù)管理對(duì)象是資本及其流轉(zhuǎn)
在眾多的財(cái)務(wù)本質(zhì)觀中，筆者傾向于資本運(yùn)動(dòng)論，即企業(yè)財(cái)務(wù)的本質(zhì)是資本運(yùn)動(dòng)。資本運(yùn)動(dòng)是企業(yè)財(cái)務(wù)本質(zhì)最恰當(dāng)?shù)母爬ㄅc表述。需要說(shuō)明的是，資本運(yùn)動(dòng)是指全部資本運(yùn)動(dòng)，不僅包括貨幣資本、實(shí)物資本運(yùn)動(dòng)，還包括人力資本、組織資本、關(guān)系資本等智力資本運(yùn)動(dòng)。因?yàn)橹R(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，人力資本、組織資本、關(guān)系資本等“泛資本”概念已經(jīng)獲得廣泛認(rèn)可，正在為企業(yè)創(chuàng)造巨額財(cái)富或價(jià)值。知識(shí)經(jīng)濟(jì)的本質(zhì)特征是知識(shí)轉(zhuǎn)化為資本，即智力資本，成為價(jià)值創(chuàng)造的動(dòng)力源泉。人力資本表現(xiàn)為人的知識(shí)、技能、經(jīng)驗(yàn)等，組織資本表現(xiàn)為組織擁有的專利、商標(biāo)、技術(shù)秘密等；關(guān)系資本表現(xiàn)為企業(yè)與供應(yīng)商、客戶、投資者、債權(quán)人等所有關(guān)系網(wǎng)絡(luò)，包括品牌、商譽(yù)等。智力資本是企業(yè)的無(wú)形資源，無(wú)形資源大都是企業(yè)的異質(zhì)性資源，具有價(jià)值、稀缺、難以模仿和替代等特征，是構(gòu)成企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力的戰(zhàn)略資源，具有超強(qiáng)的價(jià)值創(chuàng)造能力。
以企業(yè)價(jià)值最大化為目標(biāo)的企業(yè)財(cái)務(wù)管理必然要體現(xiàn)知識(shí)經(jīng)濟(jì)特征，因此對(duì)于提高企業(yè)價(jià)值作用越來(lái)越大的企業(yè)與利益相關(guān)者之間的互動(dòng)關(guān)系并不是財(cái)務(wù)關(guān)系，而是關(guān)系資本。企業(yè)財(cái)務(wù)管理的本質(zhì)特征是價(jià)值管理，企業(yè)財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)是企業(yè)價(jià)值最大化。因此，凡是能夠創(chuàng)造價(jià)值的價(jià)值都應(yīng)納入財(cái)務(wù)管理范疇。
財(cái)務(wù)本質(zhì)是對(duì)財(cái)務(wù)對(duì)象、財(cái)務(wù)屬性、財(cái)務(wù)職能、財(cái)務(wù)特征的高度概括。依據(jù)資本運(yùn)動(dòng)論，財(cái)務(wù)管理對(duì)象是資本及其流轉(zhuǎn)，即資本運(yùn)動(dòng)。而資本概念的內(nèi)涵與外延正在不斷完善、發(fā)展中。以資本運(yùn)動(dòng)為對(duì)象的企業(yè)財(cái)務(wù)管理，其內(nèi)容也必然隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而不斷擴(kuò)展。因此，將資本運(yùn)動(dòng)確定為財(cái)務(wù)管理對(duì)象，必將為財(cái)務(wù)管理這門(mén)年輕科學(xué)的未來(lái)發(fā)展開(kāi)辟?gòu)V闊空間。
資本運(yùn)動(dòng)既有數(shù)量特征，也有質(zhì)量特征。一定量的資本，在相同領(lǐng)域，經(jīng)過(guò)一定時(shí)間的投資和再投資過(guò)程，創(chuàng)造出來(lái)的利潤(rùn)卻有較大差異。差異來(lái)源于資本運(yùn)動(dòng)質(zhì)量。高質(zhì)量的資本運(yùn)動(dòng)能夠創(chuàng)造出高額利潤(rùn)。而“財(cái)務(wù)學(xué)是研究資本運(yùn)籌規(guī)律與效率的科學(xué)”（ 張先治，2010 ），財(cái)務(wù)管理不僅是對(duì)資本運(yùn)動(dòng)數(shù)量的管理，更側(cè)重于資本運(yùn)動(dòng)質(zhì)量的管理。
三、將財(cái)務(wù)關(guān)系作為財(cái)務(wù)管理對(duì)象缺乏理論和實(shí)踐依據(jù)
1. 財(cái)務(wù)關(guān)系作為財(cái)務(wù)管理對(duì)象缺乏理論基礎(chǔ)。財(cái)務(wù)關(guān)系的含義目前有兩種解釋，一種是再生產(chǎn)過(guò)程中產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)關(guān)系；一種是組織財(cái)務(wù)活動(dòng)過(guò)程中與有關(guān)各方發(fā)生的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系。經(jīng)濟(jì)關(guān)系不屬于財(cái)務(wù)管理范疇，更不能將其概括為財(cái)務(wù)的本質(zhì)或財(cái)務(wù)管理的對(duì)象、內(nèi)容?！氨娝苤?，經(jīng)濟(jì)關(guān)系是馬克思主義政治經(jīng)濟(jì)學(xué)的研究對(duì)象。而把經(jīng)濟(jì)關(guān)系概括為財(cái)務(wù)的本質(zhì)，豈不是把經(jīng)濟(jì)關(guān)系又作為財(cái)務(wù)的研究對(duì)象，或者是把財(cái)務(wù)又納入政治經(jīng)濟(jì)學(xué)的范疇了嗎？”（郭澤光1995）經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系的處理依據(jù)是相關(guān)的經(jīng)濟(jì)法而不是財(cái)務(wù)理論。處理經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系的原則是公平合理，而法律是保證公平合理實(shí)現(xiàn)的有效方式。法律的作用通常表現(xiàn)為明示、規(guī)范、禁止、約束、懲罰、管理、教育、引導(dǎo)等，隨著社會(huì)的發(fā)展，法律的社會(huì)管理作用越來(lái)越明顯、突出，如維護(hù)生產(chǎn)交換秩序，組織社會(huì)化大生產(chǎn)，確定使用設(shè)備、執(zhí)行工藝等技術(shù)規(guī)范及有關(guān)產(chǎn)品、勞務(wù)質(zhì)量的標(biāo)準(zhǔn)，保護(hù)生產(chǎn)安全，保護(hù)消費(fèi)者利益等。控制矛盾、解決沖突，使不同利益主體共存，公平合理地共享經(jīng)濟(jì)發(fā)展、社會(huì)進(jìn)步的成果。當(dāng)產(chǎn)生利益糾紛時(shí)，以法律辨明是非，當(dāng)利益受到傷害時(shí)，依法尋求保護(hù)。法律是處理各種利益關(guān)系的依據(jù)。財(cái)務(wù)管理不能取代法律，企業(yè)必須在法律范圍內(nèi)對(duì)財(cái)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行計(jì)劃、決策和控制。當(dāng)然，企業(yè)在對(duì)財(cái)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行管理過(guò)程中，必然與各利益相關(guān)者發(fā)生經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系。這些經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系必須依法處理。例如，企業(yè)必須依據(jù)《公司法》、《證券法》、《證券交易法》、《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》處理企業(yè)與投資者之間的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系，依據(jù)《金融法》、《合同法》處理企業(yè)與債權(quán)人、供應(yīng)商之間的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系，依據(jù)《勞動(dòng)法》、《公司法》、《合同法》處理企業(yè)與企業(yè)員工、經(jīng)營(yíng)者之間的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系。依據(jù)《產(chǎn)品質(zhì)量法》、《消費(fèi)者權(quán)益法》處理企業(yè)與客戶之間的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系，依據(jù)《稅法》、《環(huán)境保護(hù)法》處理企業(yè)與政府之間的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系。
目前，在將財(cái)務(wù)關(guān)系作為財(cái)務(wù)管理內(nèi)容的財(cái)務(wù)管理教科書(shū)中，都只有一二百字的篇幅說(shuō)明存在哪些財(cái)務(wù)關(guān)系，而無(wú)一字闡述如何處理財(cái)務(wù)關(guān)系，這種有名無(wú)實(shí)的事實(shí)正說(shuō)明將如何處理財(cái)務(wù)關(guān)系作為財(cái)務(wù)管理的內(nèi)容缺乏理論基礎(chǔ)。許多經(jīng)典財(cái)務(wù)理論均產(chǎn)生于國(guó)外經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國(guó)家，而國(guó)外流行的財(cái)務(wù)管理或公司理財(cái)?shù)冉炭茣?shū)及相關(guān)經(jīng)典論著均未將處理財(cái)務(wù)關(guān)系納入財(cái)務(wù)管理內(nèi)容。
2. 財(cái)務(wù)關(guān)系作為財(cái)務(wù)管理對(duì)象缺乏實(shí)踐依據(jù)。我國(guó)改革開(kāi)放三十多年來(lái)，法制建設(shè)和信用體系日趨完善，絕大多數(shù)企業(yè)已經(jīng)牢固樹(shù)立了守法意識(shí)、信用意識(shí)。許多現(xiàn)代企業(yè)都設(shè)立了“法律事務(wù)部”或聘請(qǐng)“法律顧問(wèn)”，專門(mén)處理企業(yè)與各利益相關(guān)者之間的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系。絕大多數(shù)現(xiàn)代企業(yè)設(shè)立了“內(nèi)審部”，部分企業(yè)還設(shè)立了“合規(guī)管理部”，促使企業(yè)和企業(yè)員工的行為符合法律法規(guī)、監(jiān)管規(guī)定、行業(yè)自律規(guī)則、市場(chǎng)慣例、企業(yè)內(nèi)部控制制度以及誠(chéng)實(shí)守信的道德準(zhǔn)則。而“法律事務(wù)部”、“內(nèi)審部”、“合規(guī)管理部”都是與“財(cái)務(wù)部”并列的獨(dú)立職能部門(mén)，即處理經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系的工作已經(jīng)與財(cái)務(wù)管理工作分離，這是企業(yè)管理工作細(xì)化的必然趨勢(shì)。
【注】本文系吉林省教育廳社會(huì)科學(xué)研究項(xiàng)目“智力資本財(cái)務(wù)控制理論與方法研究”的階段性成果。
主要參考文獻(xiàn)
張先治.高級(jí)財(cái)務(wù)管理.大連：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2011
【作 者】
唐瀅瀅 汪祥耀（博士生導(dǎo)師）
【作者單位】
（浙江財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院 杭州 310018）
