風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)在名稱上都涉及到了“風(fēng)險(xiǎn)”的概念，但兩者存在諸多差異。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師為防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)而發(fā)展起來(lái)的一種審計(jì)模式，風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)是內(nèi)部審計(jì)為防范企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)而拓展的審計(jì)新領(lǐng)域。
一、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)與風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)概述
（一）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)20 世紀(jì)60 年代，大量企業(yè)為提高經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊、操縱利潤(rùn)，而且愈演愈烈。由于傳統(tǒng)的賬表導(dǎo)向?qū)徲?jì)和系統(tǒng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)存在局限性，不能及時(shí)揭露管理層通過(guò)集體舞弊逾越內(nèi)部控制系統(tǒng)的行為，導(dǎo)致大量審計(jì)失敗和法律訴訟事件。而到了70 年代末，隨著審計(jì)成本的上升，審計(jì)收費(fèi)停止增長(zhǎng)甚至出現(xiàn)下降。為了降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、提高審計(jì)效率、尋求審計(jì)技術(shù)突破，1983 年美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AICPA） 發(fā)布了《審計(jì)準(zhǔn)則公告第47號(hào)———審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和重要性》，推出了傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向管理審計(jì)模型：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)= 固有風(fēng)險(xiǎn)╳控制風(fēng)險(xiǎn)╳檢查風(fēng)險(xiǎn)，并于隨后發(fā)布一系列準(zhǔn)則，為實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)提供指引。然而，傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型在審計(jì)實(shí)務(wù)應(yīng)用中并不理想，固有風(fēng)險(xiǎn)難以量化，多數(shù)審計(jì)人員將其簡(jiǎn)單地評(píng)估；控制風(fēng)險(xiǎn)與固有風(fēng)險(xiǎn)也難以明確區(qū)分。以控制風(fēng)險(xiǎn)為重點(diǎn)實(shí)施審計(jì)工作仍然難以實(shí)現(xiàn)查錯(cuò)防弊的審計(jì)目標(biāo)。2001 年的安然事件、世通事件震驚全球，直接導(dǎo)致世界五大會(huì)計(jì)師事務(wù)所之一的安達(dá)信會(huì)計(jì)公司破產(chǎn)。此后，審計(jì)將研究重點(diǎn)轉(zhuǎn)向?qū)⑵髽I(yè)的戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)所帶來(lái)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)作為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重要構(gòu)成要素進(jìn)行評(píng)估，實(shí)現(xiàn)對(duì)傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的繼承和延伸。2003年，國(guó)際審計(jì)和鑒證準(zhǔn)則委員會(huì)（IAASB） 將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型修訂為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)= 重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)╳檢查風(fēng)險(xiǎn)，即現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型。它強(qiáng)調(diào)審計(jì)人員把重點(diǎn)集中在出現(xiàn)錯(cuò)報(bào)的高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，將風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與審計(jì)程序緊密結(jié)合。2006 年，我國(guó)頒布了《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則》，全面借鑒了國(guó)際現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念，標(biāo)志著現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國(guó)的正式推廣應(yīng)用。
（二）風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)20 世紀(jì)70 年代，內(nèi)部審計(jì)進(jìn)入管理審計(jì)階段。美國(guó)政府審計(jì)率先開展“3E”審查，即經(jīng)濟(jì)性、效率性和效益性，把管理當(dāng)局的全部責(zé)任納入審計(jì)范圍。政府審計(jì)的發(fā)展，推動(dòng)內(nèi)部審計(jì)將審計(jì)關(guān)注點(diǎn)轉(zhuǎn)向管理決策，從“為管理”進(jìn)行審計(jì)轉(zhuǎn)向“對(duì)管理”進(jìn)行審計(jì)。1987 年，由美國(guó)反虛假財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)（Treadway） 發(fā)起成立COSO 委員會(huì)，致力于通過(guò)有效的內(nèi)部控制和公司治理結(jié)構(gòu)改善財(cái)務(wù)報(bào)告。1992 年COSO 發(fā)布《內(nèi)部控制———整體框架》，提出了內(nèi)部控制的五要素：控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、信息與溝通、控制活動(dòng)和監(jiān)控。在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估中闡明了風(fēng)險(xiǎn)的含義、類別，如何識(shí)別、分析相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)，從而形成風(fēng)險(xiǎn)管理的基礎(chǔ)。2004 年COSO委員會(huì)發(fā)布了《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架》，增加了三個(gè)風(fēng)險(xiǎn)管理要素：目標(biāo)制定、風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)，同時(shí)提出了風(fēng)險(xiǎn)偏好、風(fēng)險(xiǎn)容忍度等概念，使得對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的定義更加具體明確。框架報(bào)告的發(fā)布將企業(yè)管理的重心由內(nèi)部控制轉(zhuǎn)向風(fēng)險(xiǎn)管理，同時(shí)審計(jì)實(shí)務(wù)界也開始探索以風(fēng)險(xiǎn)管理為核心的審計(jì)領(lǐng)域。2005 年，我國(guó)頒布了《內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第16號(hào)—風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)》，將風(fēng)險(xiǎn)管理分為風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)三個(gè)階段，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)進(jìn)行規(guī)范和指導(dǎo)。雖然準(zhǔn)則內(nèi)容比較原則化，在實(shí)務(wù)操作上不夠具體和詳細(xì)，但對(duì)我國(guó)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)發(fā)展起到了一定的促進(jìn)作用。
二、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)與風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)的區(qū)別
（一）“風(fēng)險(xiǎn)”的含義不同。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中的風(fēng)險(xiǎn)指的是“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)”，主體是審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員。2006 年公布的《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則》認(rèn)為：“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)而注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性?！睂徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)包括重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)兩個(gè)方面。風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)中的風(fēng)險(xiǎn)指的是企業(yè)“經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)”，主體是企業(yè)及管理人員。2005 年頒布的《內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第16 號(hào)—風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)》認(rèn)為“風(fēng)險(xiǎn)管理，是對(duì)影響組織目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的各種不確定性事件進(jìn)行識(shí)別與評(píng)估，并采取應(yīng)對(duì)措施將其影響控制在可接受范圍內(nèi)的過(guò)程?！憋L(fēng)險(xiǎn)管理涉及到風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)三個(gè)階段。
（二）動(dòng)因和性質(zhì)不同。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)產(chǎn)生的動(dòng)因是企業(yè)外部審計(jì)，是為控制和減少注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)而發(fā)展起來(lái)的一種審計(jì)模式，是一種審計(jì)理念的創(chuàng)新。風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)產(chǎn)生的動(dòng)因是企業(yè)內(nèi)部管理，是為控制和減少企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)而發(fā)展起來(lái)的一種審計(jì)業(yè)務(wù)，董事會(huì)、管理層和審計(jì)委員會(huì)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理均有明確的分工，是一種審計(jì)范圍的拓展。（三） 思路不同。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型審計(jì)以被審計(jì)單位的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向，對(duì)被審計(jì)單位可能引起重大錯(cuò)報(bào)的內(nèi)外部風(fēng)險(xiǎn)因素進(jìn)行評(píng)估，以確定審計(jì)的重點(diǎn)和范圍，將有限的審計(jì)資源集中在高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，合理配置審計(jì)資源，以提高審計(jì)效率和效果。風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)從企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)、風(fēng)險(xiǎn)管理政策等出發(fā)，審查和評(píng)價(jià)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別是否充分、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是否恰當(dāng)、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)是否有效，健全企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理體系，幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)目標(biāo)。（四） 角度不同。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)從企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理層面出發(fā)，關(guān)注的是被審計(jì)單位存在重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)，并不對(duì)企業(yè)戰(zhàn)略等更高層面的內(nèi)容進(jìn)行評(píng)價(jià)，也不對(duì)企業(yè)發(fā)展前景負(fù)責(zé)。風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)從企業(yè)戰(zhàn)略層面出發(fā)，對(duì)各個(gè)層次的風(fēng)險(xiǎn)均要考慮，需要對(duì)企業(yè)戰(zhàn)略管理是否恰當(dāng)進(jìn)行評(píng)價(jià)，對(duì)董事會(huì)、管理層提出改進(jìn)建議，實(shí)現(xiàn)企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。
三、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)與風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)在內(nèi)部審計(jì)中的運(yùn)用
（一）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)與內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是從外部審計(jì)發(fā)展起來(lái)的一種審計(jì)模式，對(duì)內(nèi)部審計(jì)同樣有較大的借鑒意義和應(yīng)用價(jià)值。內(nèi)部審計(jì)是企業(yè)的內(nèi)設(shè)部門，與企業(yè)同發(fā)展、共命運(yùn)，對(duì)行業(yè)特性、管理個(gè)性等有較為清晰的認(rèn)識(shí)，有內(nèi)部信息優(yōu)勢(shì)。但內(nèi)部審計(jì)部門與外行業(yè)接觸少，更顧忌到企業(yè)間的商業(yè)秘密，相較于外部審計(jì)，獨(dú)立性和外部信息處于劣勢(shì)。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)給予內(nèi)部審計(jì)人員一個(gè)新視角，更加獨(dú)立客觀地來(lái)審視企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營(yíng)管理現(xiàn)狀，提供了一種以風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、評(píng)估為導(dǎo)向的更為科學(xué)的審計(jì)模式。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)發(fā)展的一個(gè)重要?jiǎng)右蚴菧p支增效，內(nèi)部審計(jì)同樣面臨成本效益的衡量，內(nèi)部審計(jì)效率提升了，等同于企業(yè)運(yùn)營(yíng)效率的提升。因而，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)為內(nèi)部審計(jì)提供了一種更為高效的審計(jì)模式，有助于內(nèi)部審計(jì)在人員、資源有限的情況下實(shí)現(xiàn)優(yōu)化配置。
（二） 風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系風(fēng)險(xiǎn)管理是一項(xiàng)復(fù)雜的系統(tǒng)工程，內(nèi)部審計(jì)是其重要組成部分。董事會(huì)、管理層、內(nèi)部審計(jì)各司其職，董事會(huì)負(fù)責(zé)制定風(fēng)險(xiǎn)管理戰(zhàn)略，管理層負(fù)責(zé)風(fēng)險(xiǎn)管理控制實(shí)施，內(nèi)部審計(jì)部門對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理的適當(dāng)性、充分性和有效性進(jìn)行檢查、評(píng)價(jià)和報(bào)告，提出改進(jìn)建議。內(nèi)部審計(jì)是企業(yè)的監(jiān)督機(jī)構(gòu)，風(fēng)險(xiǎn)管理是其重要審計(jì)內(nèi)容。將評(píng)價(jià)和改善企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理作為內(nèi)部審計(jì)的重要工作領(lǐng)域，是內(nèi)部審計(jì)的新發(fā)展，拓展了內(nèi)部審計(jì)的廣度和深度，將內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)中的作用推向一個(gè)新的水平。內(nèi)部審計(jì)和風(fēng)險(xiǎn)管理相輔相成，都是企業(yè)增值、改善運(yùn)作和防范風(fēng)險(xiǎn)的重要方面。風(fēng)險(xiǎn)管理是對(duì)內(nèi)部控制的再控制，內(nèi)部審計(jì)是對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理的再監(jiān)督，風(fēng)險(xiǎn)管理滲透到企業(yè)管理的各個(gè)方面，內(nèi)部審計(jì)無(wú)法脫離風(fēng)險(xiǎn)管理計(jì)。事后審計(jì)是一項(xiàng)較為傳統(tǒng)和成熟的審計(jì)方式，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)的引入，可促進(jìn)事后審計(jì)實(shí)現(xiàn)新突破。一是審計(jì)方案?jìng)€(gè)性化。以風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)為指導(dǎo)，在分析企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上，針對(duì)不同項(xiàng)目、經(jīng)營(yíng)業(yè)態(tài)和風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域編制個(gè)性化的審計(jì)方案。通過(guò)評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)優(yōu)先次序，將重大潛在風(fēng)險(xiǎn)作為審計(jì)重點(diǎn)，合理安排審計(jì)分工和資源。與董事會(huì)、管理層、執(zhí)行層溝通，考慮不同的風(fēng)險(xiǎn)管理需求，邀請(qǐng)業(yè)內(nèi)人士和專業(yè)咨詢?nèi)耸亢侠斫ㄗh，補(bǔ)充修正審計(jì)方案，確保審計(jì)方案對(duì)風(fēng)險(xiǎn)認(rèn)定準(zhǔn)確，減少誤報(bào)、漏報(bào)重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。二是審計(jì)策略動(dòng)態(tài)化。審計(jì)實(shí)施過(guò)程中，采取動(dòng)態(tài)的審計(jì)策略，將系統(tǒng)檢查和專項(xiàng)檢查相結(jié)合。從風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)整體出發(fā)評(píng)價(jià)各風(fēng)險(xiǎn)組合，進(jìn)一步排查是否存在風(fēng)險(xiǎn)遺漏的重大方面。對(duì)關(guān)注的潛在風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域?qū)嵤ｍ?xiàng)檢查，傾斜人員和資源，提高審計(jì)效率，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。一旦發(fā)現(xiàn)新的潛在風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，與企業(yè)戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)目標(biāo)相對(duì)照，通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)度量，隨時(shí)調(diào)整審計(jì)策略。三是審計(jì)結(jié)果長(zhǎng)效化。雖然風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)關(guān)注的風(fēng)險(xiǎn)類別和層次不同，但理念都是實(shí)現(xiàn)良性循環(huán)，防范重大錯(cuò)報(bào)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，促進(jìn)企業(yè)的持續(xù)發(fā)展。在事后審計(jì)中運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)，具有“事后”的先天不足，但也具備數(shù)據(jù)完整的分析優(yōu)勢(shì)，有助于系統(tǒng)整體地分析企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)狀況。因而，事后審計(jì)結(jié)果的利用顯得尤為重要。審計(jì)結(jié)果不單要關(guān)注短期風(fēng)險(xiǎn)的規(guī)避和防范，更要從企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)優(yōu)化的角度，提出建設(shè)性建議，建立持續(xù)完善的長(zhǎng)效機(jī)制。綜上所述，將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)有機(jī)結(jié)合，運(yùn)用到內(nèi)部審計(jì)工作中，更新了審計(jì)理念，防范了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，系統(tǒng)地提升了企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)能力，使內(nèi)部審計(jì)的作用發(fā)揮到一個(gè)新高度，更好地實(shí)現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)。參考文獻(xiàn)：［1］ 翟平堂.風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)與風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的比較［J］ .中國(guó)內(nèi)部審計(jì)，2008 （10）：54-55.［2］ 劉清利，鄧平，王瓊.風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)與風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)協(xié)同融合發(fā)展［J］ .山東冶金，2011 （10）：145-148.［3］ 陳青.風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)與風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)的比較分析［J］.財(cái)會(huì)研究，2012 （21）：66-68.［4］ 黃陽(yáng)陽(yáng)，吳屾屾.企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)與風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)比較研究［J］ .商業(yè)會(huì)計(jì)，2013 （12）：69-71.（作者單位：浙江省煙草專賣局（公司））
