中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則包括兩項質(zhì)量控制準(zhǔn)則，一是《會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號———業(yè)務(wù)質(zhì)量控制》，二是《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1121號———歷史財務(wù)信息審計的質(zhì)量控制》。其中，《會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號———業(yè)務(wù)質(zhì)量控制》規(guī)范的是會計師事務(wù)所對包括歷史財務(wù)信息審計在內(nèi)的所有業(yè)務(wù)的質(zhì)量控制，而《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1121號———歷史財務(wù)信息審計的質(zhì)量控制》根據(jù)《會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號———業(yè)務(wù)質(zhì)量控制》制定，規(guī)范的是項目負責(zé)人對每項歷史財務(wù)信息審計業(yè)務(wù)的質(zhì)量控制。鑒于《會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號———業(yè)務(wù)質(zhì)量控制》內(nèi)容更加全面，本文擬對此進行介紹。該準(zhǔn)則共十一章，九十三條，規(guī)范了會計師事務(wù)所的業(yè)務(wù)質(zhì)量控制，明確會計師事務(wù)所及其人員的質(zhì)量控制責(zé)任。下面擇該準(zhǔn)則的重點、難點進行介紹。
一、總體要求
準(zhǔn)則第三條第一款對會計師事務(wù)所的業(yè)務(wù)質(zhì)量控制提出了總體要求，規(guī)定會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)根據(jù)本準(zhǔn)則制定質(zhì)量控制制度，以合理保證：（1）會計師事務(wù)所及其人員遵守法律法規(guī)、中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范以及中國注冊會計師審計準(zhǔn)則、中國注冊會計師審閱準(zhǔn)則、中國注冊會計師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則和中國注冊會計師相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則的規(guī)定；（2）會計師事務(wù)所和項目負責(zé)人根據(jù)具體情況出具恰當(dāng)?shù)膱蟾妗?br />
準(zhǔn)則第三條第二款界定了項目負責(zé)人的含義，指出項目負責(zé)人是指會計師事務(wù)所中負責(zé)某項業(yè)務(wù)及其執(zhí)行，并代表會計師事務(wù)所在業(yè)務(wù)報告上簽字的主任會計師或經(jīng)授權(quán)簽字的注冊會計師。
準(zhǔn)則第四條明確了會計師事務(wù)所質(zhì)量控制制度的內(nèi)容，規(guī)定質(zhì)量控制制度包括會計師事務(wù)所為實現(xiàn)本準(zhǔn)則第三條第一款規(guī)定的目標(biāo)而制定的政策，以及為執(zhí)行政策和監(jiān)控政策的遵守情況而設(shè)計的必要程序。質(zhì)量控制政策和控制程序是相互聯(lián)系又有區(qū)別的兩個概念?？刂普呤侵笗嫀熓聞?wù)所為確保實現(xiàn)質(zhì)量控制目標(biāo)而采取的基本方針及策略；控制程序是指會計師事務(wù)所為貫徹執(zhí)行質(zhì)量控制政策而采取的具體措施及方法?？梢姡刂普咧敢徒y(tǒng)率控制程序，控制程序是控制政策的具體實現(xiàn)途徑與方法。
二、質(zhì)量控制制度的要素
準(zhǔn)則第六條明確了會計師事務(wù)所質(zhì)量控制制度的七項構(gòu)成要素，規(guī)定會計師事務(wù)所的質(zhì)量控制制度應(yīng)當(dāng)包括針對下列要素而制定的政策和程序：（1）對業(yè)務(wù)質(zhì)量承擔(dān)的領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任；（2）職業(yè)道德規(guī)范；（3）客戶關(guān)系和具體業(yè)務(wù)的接受與保持；（4）人力資源；（5）業(yè)務(wù)執(zhí)行；（6）業(yè)務(wù)工作底稿；（7）監(jiān)控。
這條規(guī)定意味著會計師事務(wù)所質(zhì)量控制制度是由上述七項要素構(gòu)成的一個完整質(zhì)量控制體系。在實務(wù)中，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)從上述七個方面制定質(zhì)量控制制度，并針對每個方面制定具體的質(zhì)量控制政策和程序。下面分別予以介紹。
三、對業(yè)務(wù)質(zhì)量承擔(dān)的領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任
（一）對主任會計師的總體要求
準(zhǔn)則第八條規(guī)定，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)制定政策和程序，培育以質(zhì)量為導(dǎo)向的內(nèi)部文化。這些政策和程序應(yīng)當(dāng)要求會計師事務(wù)所主任會計師對質(zhì)量控制制度承擔(dān)最終責(zé)任。這條規(guī)定意味著，盡管在實務(wù)中，會計師事務(wù)所主任會計師通常委派專門人員負責(zé)質(zhì)量控制制度的具體運作，但這樣做并不減輕、更不替代主任會計師對質(zhì)量控制制度承擔(dān)的最終責(zé)任，主任會計師仍然是質(zhì)量控制制度的最終責(zé)任人。
（二）行動示范和信息傳達
會計師事務(wù)所培育以質(zhì)量為導(dǎo)向的內(nèi)部文化，就是要在會計師事務(wù)所內(nèi)形成和傳播質(zhì)量至上的內(nèi)部文化。內(nèi)部質(zhì)量文化能否形成，有賴于會計師事務(wù)所各級管理層的努力。為此，準(zhǔn)則第九條規(guī)定，會計師事務(wù)所的領(lǐng)導(dǎo)層及其作出的示范對會計師事務(wù)所的內(nèi)部文化有重大影響。會計師事務(wù)所各級管理層應(yīng)當(dāng)通過清晰、一致及經(jīng)常的行動示范和信息傳達，強調(diào)質(zhì)量控制政策和程序的重要性以及下列要求：（1）按照法律法規(guī)、職業(yè)道德規(guī)范和業(yè)務(wù)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行工作；（2）根據(jù)具體情況出具恰當(dāng)?shù)膱蟾妗?br />
（三）樹立質(zhì)量至上的意識
準(zhǔn)則第十條規(guī)定，會計師事務(wù)所的領(lǐng)導(dǎo)層應(yīng)當(dāng)樹立質(zhì)量至上的意識。會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)通過下列措施實現(xiàn)質(zhì)量控制的目標(biāo)：（1）合理確定管理責(zé)任，以避免重商業(yè)利益輕業(yè)務(wù)質(zhì)量；（2）建立以質(zhì)量為導(dǎo)向的業(yè)績評價、薪酬及晉升的政策和程序；（3）投入足夠的資源制定和執(zhí)行質(zhì)量控制政策和程序，并形成相關(guān)文件記錄。
（四）委派質(zhì)量控制制度運作人員
前已述及，會計師事務(wù)所主任會計師對質(zhì)量控制制度承擔(dān)最終責(zé)任，為保證質(zhì)量控制制度的具體運作效果，主任會計師必須委派適當(dāng)?shù)娜藛T并授予其必要的權(quán)限，以幫助主任會計師正確履行其職責(zé)。為此，準(zhǔn)則第十一條規(guī)定，受會計師事務(wù)所主任會計師委派承擔(dān)質(zhì)量控制制度運作責(zé)任的人員，應(yīng)當(dāng)具有足夠、適當(dāng)?shù)慕?jīng)驗和能力以及必要的權(quán)限以履行其責(zé)任。
四、職業(yè)道德規(guī)范
（一）總體要求
準(zhǔn)則第十二條第一款規(guī)定，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)制定政策和程序，以合理保證會計師事務(wù)所及其人員遵守職業(yè)道德規(guī)范。第十二條第二款對遵守職業(yè)道德規(guī)范的原則作出規(guī)定。會計師事務(wù)所及其人員執(zhí)行任何類型的業(yè)務(wù)，都應(yīng)當(dāng)遵守職業(yè)道德規(guī)范所要求的客觀、公正原則，保持專業(yè)勝任能力和應(yīng)有的關(guān)注，并對執(zhí)業(yè)過程中獲知的信息保密。
（二）遵守職業(yè)道德規(guī)范的具體措施
準(zhǔn)則第十三條規(guī)定，會計師事務(wù)所制定的政策和程序應(yīng)當(dāng)強調(diào)遵守職業(yè)道德規(guī)范的重要性，并通過必要的途徑予以強化。這些途徑包括：（1）會計師事務(wù)所領(lǐng)導(dǎo)層的示范；（2）教育和培訓(xùn)；（3）監(jiān)控；（4）對違反職業(yè)道德規(guī)范行為的處理。
（三）滿足獨立性要求
準(zhǔn)則第十三條第二款指出，獨立性對于鑒證業(yè)務(wù)非常重要，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)根據(jù)本準(zhǔn)則第十四條至第二十條的規(guī)定制定政策和程序，以保持獨立性。
1．總體要求
準(zhǔn)則第十四條規(guī)定，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)制定政策和程序，以合理保證會計師事務(wù)所及其人員，包括聘用的專家和其他需要滿足獨立性要求的人員，保持職業(yè)道德規(guī)范要求的獨立性。
2．具體要求
會計師事務(wù)所內(nèi)部不同層級人員之間相互溝通信息有著重要的作用。為此，本準(zhǔn)則第十五條規(guī)定，會計師事務(wù)所制定的政策和程序應(yīng)當(dāng)要求：（1）項目負責(zé)人向會計師事務(wù)所提供與客戶委托業(yè)務(wù)相關(guān)的信息，以使會計師事務(wù)所能夠評價這些信息對保持獨立性的總體影響；（2）會計師事務(wù)所人員立即向會計師事務(wù)所報告對獨立性造成威脅的情況和關(guān)系，以便會計師事務(wù)所采取適當(dāng)行動；（3）會計師事務(wù)所收集相關(guān)信息，并向適當(dāng)人員傳達。會計師事務(wù)所向適當(dāng)人員傳達收集的相關(guān)信息，有助于：（1）會計師事務(wù)所及其人員確定是否滿足獨立性要求；（2）會計師事務(wù)所保持并更新有關(guān)獨立性的記錄；（3）會計師事務(wù)所針對已識別的對獨立性的威脅采取適當(dāng)?shù)男袆印?br />
對于違反獨立性要求的情況，準(zhǔn)則第十六條規(guī)定，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)制定政策和程序，以合理保證能夠獲知違反獨立性要求的情況，并采取適當(dāng)行動予以解決。這些政策和程序應(yīng)當(dāng)包括下列要求：（1）所有應(yīng)當(dāng)保持獨立性的人員，將注意到的違反獨立性要求的情況立即告知會計師事務(wù)所；（2）會計師事務(wù)所將已識別的違反這些政策和程序的情況，立即傳達給需要與會計師事務(wù)所共同處理這些情況的項目負責(zé)人，以及需要采取適當(dāng)行動的會計師事務(wù)所內(nèi)部其他相關(guān)人員和受獨立性要求約束的人員；（3）項目負責(zé)人、會計師事務(wù)所內(nèi)部的其他相關(guān)人員，以及需要保持獨立性的其他人員，在必要時，立即向會計師事務(wù)所告知他們?yōu)榻鉀Q有關(guān)問題采取的行動，以便會計師事務(wù)所能夠決定是否應(yīng)當(dāng)采取進一步的行動。
3．獲取書面確認函
準(zhǔn)則第十八條規(guī)定，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)每年至少一次向所有受獨立性要求約束的人員獲取其遵守獨立性政策和程序的書面確認函。
4．防范關(guān)系密切的威脅
長期由同一個高級人員執(zhí)行某項鑒證業(yè)務(wù)可能造成的親密關(guān)系對獨立性會產(chǎn)生威脅，為此，準(zhǔn)則第十九條規(guī)定，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)制定下列政策和程序，以防范同一高級人員由于長期執(zhí)行某一客戶的鑒證業(yè)務(wù)可能對獨立性造成的威脅：（1）建立適當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)，以便確定是否需要采取防護措施，將由于關(guān)系密切造成的威脅降至可接受的水平；（2）對所有的上市公司財務(wù)報表審計，按照法律法規(guī)的規(guī)定定期輪換項目負責(zé)人。
五、客戶關(guān)系和具體業(yè)務(wù)的接受與保持
準(zhǔn)則第二十一條規(guī)定，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)制定有關(guān)客戶關(guān)系和具體業(yè)務(wù)接受與保持的政策和程序，以合理保證只有在下列情況下，才能接受或保持客戶關(guān)系和具體業(yè)務(wù)：（1）已考慮客戶的誠信，沒有信息表明客戶缺乏誠信；（2）具有執(zhí)行業(yè)務(wù)必要的素質(zhì)、專業(yè)勝任能力、時間和資源；（3）能夠遵守職業(yè)道德規(guī)范。在接受新客戶的業(yè)務(wù)前，或決定是否保持現(xiàn)有業(yè)務(wù)或考慮接受現(xiàn)有客戶的新業(yè)務(wù)時，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體情況獲取上述信息。當(dāng)識別出問題而又決定接受或保持客戶關(guān)系或具體業(yè)務(wù)時，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)記錄問題如何得到解決。
針對有關(guān)客戶的誠信，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)考慮下列主要事項：（1）客戶主要股東、關(guān)鍵管理人員、關(guān)聯(lián)方及治理層的身份和商業(yè)信譽；（2）客戶的經(jīng)營性質(zhì)；（3）客戶主要股東、關(guān)鍵管理人員及治理層對內(nèi)部控制環(huán)境和會計準(zhǔn)則等的態(tài)度；（4）客戶是否過分考慮將會計師事務(wù)所的收費維持在盡可能低的水平；（5）工作范圍受到不適當(dāng)限制的跡象；（6）客戶可能涉嫌洗錢或其他刑事犯罪行為的跡象；（7）變更會計師事務(wù)所的原因。
在確定是否具有接受新業(yè)務(wù)所需的必要素質(zhì)、專業(yè)勝任能力、時間和資源時，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)考慮下列事項，以評價新業(yè)務(wù)的特定要求和所有相關(guān)級別的現(xiàn)有人員的基本情況：（1）會計師事務(wù)所人員是否熟悉相關(guān)行業(yè)或業(yè)務(wù)對象；（2）會計師事務(wù)所人員是否具有執(zhí)行類似業(yè)務(wù)的經(jīng)驗，或是否具備有效獲取必要技能和知識的能力。（3）會計師事務(wù)所是否擁有足夠的具有必要素質(zhì)和專業(yè)勝任能力的人員；（4）在需要時，是否能夠得到專家的幫助；（5）如果需要項目質(zhì)量控制復(fù)核，是否具備符合標(biāo)準(zhǔn)和資格要求的項目質(zhì)量控制復(fù)核人員；（6）會計師事務(wù)所是否能夠在提交報告的最后期限內(nèi)完成業(yè)務(wù)。
財會信報
