湘鋼會計(jì)協(xié)會第五分會 郭 瑋
一、不動產(chǎn)經(jīng)營租賃的含義
（一）基本概念
不動產(chǎn)經(jīng)營租賃服務(wù)，屬于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的租賃服務(wù)業(yè)，按其服務(wù)細(xì)分為融資租賃服務(wù)和經(jīng)營租賃服務(wù)。經(jīng)營租賃服務(wù)，是指在約定時間內(nèi)將有形動產(chǎn)或者不動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓他人使用且租賃物所有權(quán)不變更的業(yè)務(wù)活動。按照標(biāo)的物的不同，經(jīng)營租賃服務(wù)可分為有形動產(chǎn)經(jīng)營租賃服務(wù)和不動產(chǎn)經(jīng)營租賃服務(wù)。
（二）關(guān)鍵要素
1.出租標(biāo)的物范圍，不動產(chǎn)包括房屋、商鋪、樓堂館所，及路、橋、道、壩等等。
2.取得的不動產(chǎn)，包括以直接購買、接受捐贈、接受投資入股、自建以及抵債等各種形式取得的不動產(chǎn)。“取得”的規(guī)定落腳點(diǎn)在所有權(quán)的取得，對于單純對外出租的行為沒有明確界定。
二、不動產(chǎn)經(jīng)營租賃的計(jì)稅方法及納稅地點(diǎn)
（一）計(jì)稅方法
一般納稅人出租其2016年5月1日后取得的不動產(chǎn)，適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅，稅率11%；出租其2016年4月30日前取得的不動產(chǎn)，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法,按照5%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。
1.一般計(jì)稅方法
增值稅應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷售額×11%-當(dāng)前進(jìn)項(xiàng)稅額，進(jìn)項(xiàng)稅額可以從當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中抵扣。
2.簡易計(jì)稅方法
增值稅應(yīng)納稅額=含稅銷售額/（1+5%）×5%，用于簡易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。
（二）納稅地點(diǎn)
1.不動產(chǎn)所在地與機(jī)構(gòu)所在地不在同一縣（市、區(qū)）的，納稅人應(yīng)按照上述計(jì)稅方法向不動產(chǎn)所在地主管國稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款，向機(jī)構(gòu)所在地主管國稅機(jī)關(guān)申報納稅。
2.不動產(chǎn)所在地與機(jī)構(gòu)所在地在同一縣（市、區(qū)）的，納稅人向機(jī)構(gòu)所在地主管國稅機(jī)關(guān)申報納稅。
三、不動產(chǎn)經(jīng)營租賃存在的問題
（一）無房產(chǎn)證出租
從上世紀(jì)九十年代開始，隨著城市建設(shè)的不斷發(fā)展，一些歷史遺留房產(chǎn)辦證問題不斷出現(xiàn)，無產(chǎn)權(quán)證的房屋是普遍現(xiàn)象，那么，未取得房產(chǎn)證能否出租？未取得房產(chǎn)證的房屋租賃合同又是否有效？
（二）營改增后稅負(fù)擔(dān)憂
稅負(fù)，是所有人不可逾越的鴻溝，就算國家不下十遍公開承諾營改增后行業(yè)稅負(fù)只減不增，但必竟增值稅與營業(yè)稅不同的稅率，所有行業(yè)不是所有企業(yè)，不少人還是有稅負(fù)增加的擔(dān)憂。營業(yè)稅的稅率為5%，增值稅的稅率一般計(jì)稅方法為11%，簡易計(jì)稅方法為5%，如何最大限度的降低稅負(fù)選對計(jì)稅方法是擺在出租人面前的一大難題。
四、不動產(chǎn)經(jīng)營租賃問題的分析
（一）無房產(chǎn)證出租問題分析
1.根據(jù)建設(shè)部《城市房屋租賃管理辦法》的規(guī)定，未依法取得房屋所有權(quán)證的，房屋不得出租。
2.《合同法》規(guī)定：“租賃合同是出租人將租賃物交付承租人使用、收益，承租人支付租金的合同”，從該法律規(guī)定可以看出，強(qiáng)調(diào)的是轉(zhuǎn)移租賃物的使用和收益，并不要求出租人必須是租賃物所有權(quán)人或已取得產(chǎn)權(quán)證?！逗贤ā愤€規(guī)定：“承租人經(jīng)出租人同意，可以將租賃物轉(zhuǎn)租給第三人。從合同的角度來分析，出租人作為合同的一方，并非以所有權(quán)人為限，因?yàn)樽赓U關(guān)系體現(xiàn)的是占有的轉(zhuǎn)移：一方讓渡其占有獲得租金利益，另一方則通過支付租金取得占有以及使用收益。雖然尚未取得房產(chǎn)證，但產(chǎn)權(quán)清晰，不存在產(chǎn)權(quán)糾紛。因此，目前關(guān)于出租房屋未取得權(quán)屬證書不足以認(rèn)定租賃合同無效等糾紛案中，都得到法院的支持。
3.《稅收征收管理法》是規(guī)范稅收征收和繳納的行為，是對納稅人出租不動產(chǎn)的行為征稅，房屋沒有產(chǎn)權(quán)證并不影響納稅義務(wù)的發(fā)生。
綜上所述，雖然《合同法》和《稅收征收管理法》與《城市房屋租賃管理辦法》存在矛盾的地方，但基于法律效力大于部門規(guī)章的原則，未取得房屋所有權(quán)證的房屋租賃合同應(yīng)屬有效合同，其產(chǎn)生的出租不動產(chǎn)的行為應(yīng)屬納稅行為。
（二）稅負(fù)測算及分析
1.以100元不含稅租賃費(fèi)收入為例，營改增前后各稅費(fèi)項(xiàng)目變動情況(見附表)
營業(yè)稅屬于價內(nèi)稅，增值稅屬于價外稅，在簡易計(jì)稅方法下，增值稅5%的征收率，只相當(dāng)于營業(yè)稅稅率4.76%，比營業(yè)稅減少了0.24%的稅收負(fù)擔(dān)，現(xiàn)金凈流入增加0.85元。在一般計(jì)稅方法下，增值稅11%的征收率，相當(dāng)于營業(yè)稅稅率9.91%，比營業(yè)稅增加了4.91%的稅收負(fù)擔(dān)，現(xiàn)金凈流入減少4.19元。從上表可看出，營改增后簡易計(jì)稅方法稅負(fù)更低，現(xiàn)金凈流入增加。因此，在不考慮進(jìn)項(xiàng)抵扣的情況下，出租不動產(chǎn)采用簡易計(jì)稅方法比一般計(jì)稅方法更劃算。
2.綜合考慮選擇計(jì)稅方法
選擇計(jì)稅方法最終目的在于節(jié)稅，但不是任何情況下選擇簡易計(jì)稅方法都可以少納稅，選擇簡易計(jì)稅方法需要考慮以下幾方面因素：（1）采用簡易計(jì)稅，應(yīng)出具出租標(biāo)的物是2016年4月30日前取得的不動產(chǎn)的證明。（2）根據(jù)財稅〔2016〕36號文件規(guī)定，一般納稅人發(fā)生財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的特定應(yīng)稅行為，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅，但一經(jīng)選擇，36個月內(nèi)不得變更。因此，應(yīng)考慮用于出租的房產(chǎn)未來3年有無計(jì)劃進(jìn)行改、擴(kuò)建或裝修等計(jì)劃，估算未來36個月內(nèi)究竟有多少銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額。（3）并用一般和簡易兩種計(jì)稅方式的話，必須分別核算，否則從高適用稅率，即統(tǒng)一按11%的稅率計(jì)算增值稅。（4）視承租人身份的不同而選擇不同的計(jì)稅辦法。視承租人情況不同，其對增值稅發(fā)票的要求也不同。如對于小規(guī)模納稅人，其并不需要增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，而對于一般納稅人，取得增值稅專用發(fā)票就很重要。
