行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)處理是相關(guān)會(huì)計(jì) 考試的必考內(nèi)容。與原內(nèi)容相比，由于行 政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度進(jìn)行了重大改革，行 政事業(yè)單位應(yīng)收票據(jù)核算發(fā)生了新變化， 有些核算容易混淆，提醒廣大考生及相關(guān) 從業(yè)者必須高度關(guān)注。 為了適應(yīng)權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù) 報(bào)告制度改革的需要、規(guī)范行政事業(yè)單位 會(huì)計(jì)核算、提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，財(cái)政部制 定了《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì) 計(jì)科目和報(bào)表》（財(cái)會(huì)〔2017〕25號(hào)，下稱為 新制度），自2019年1月1日起實(shí)施，鼓勵(lì) 行政事業(yè)單位提前執(zhí)行。由于行政事業(yè) 單位會(huì)計(jì)制度發(fā)生了重大改革，行政事業(yè) 單位應(yīng)收票據(jù)核算發(fā)生了變化，提醒廣大 考生及相關(guān)從業(yè)者必須高度關(guān)注，準(zhǔn)確掌 握其核算方法。
詳解核算規(guī)定
收到應(yīng)收票據(jù)的核算： 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：因銷售產(chǎn)品、提供服務(wù)等 收到商業(yè)匯票，按照商業(yè)匯票的票面金 額，借記“應(yīng)收票據(jù)”科目，按照確認(rèn)的收 入金額，貸記“經(jīng)營(yíng)收入”等科目。涉及增 值稅業(yè)務(wù)的，按“應(yīng)交增值稅”科目相關(guān)核 算規(guī)定進(jìn)行。 預(yù)算會(huì)計(jì)：不需要核算。 商業(yè)匯票向銀行貼現(xiàn)的核算： 1.持未到期的商業(yè)匯票向銀行貼現(xiàn) 的核算： 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：持未到期的商業(yè)匯票向銀 行貼現(xiàn)，按照實(shí)際收到的金額（即扣除貼 現(xiàn)息后的凈額），借記“銀行存款”科目，按 照貼現(xiàn)息金額，借記“經(jīng)營(yíng)費(fèi)用”等科目， 按照商業(yè)匯票的票面金額，貸記“應(yīng)收票 據(jù)”科目（無追索權(quán)）或“短期借款”科目 （有追索權(quán)）。 預(yù)算會(huì)計(jì)：持未到期的商業(yè)匯票向銀 行貼現(xiàn)，按照實(shí)際收到的金額（即扣除貼 現(xiàn)息后的凈額），借記“資金結(jié)存——貨幣 資金”科目，貸記 “經(jīng)營(yíng)預(yù)算收入”等科目。 2.附追索權(quán)的商業(yè)匯票到期未發(fā)生 追索事項(xiàng)的核算：
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：附追索權(quán)的商業(yè)匯票到期 未發(fā)生追索事項(xiàng)的，按照商業(yè)匯票的票面 金額，借記“短期借款”科目，貸記“應(yīng)收票 據(jù)”科目。 預(yù)算會(huì)計(jì)：不需要核算。 需要指出的是，附追索權(quán)的商業(yè)匯票 到期會(huì)發(fā)生追索事項(xiàng)，也需要進(jìn)行相應(yīng)的 核算。 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：附追索權(quán)的商業(yè)匯票到期 發(fā)生追索事項(xiàng)的，按照商業(yè)匯票的票面金 額，借記“短期借款”科目，貸記“銀行存 款”科目，同時(shí)，借記“應(yīng)收賬款”科目，貸 記“應(yīng)收票據(jù)”科目。 預(yù)算會(huì)計(jì)：附追索權(quán)的商業(yè)匯票到期 發(fā)生追索事項(xiàng)的，按照商業(yè)匯票的票面金 額，借記“債務(wù)還本支出 ”科目，貸記“資 金結(jié)存——貨幣資金”科目。 商業(yè)匯票背書轉(zhuǎn)讓的核算： 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：將持有的商業(yè)匯票背書轉(zhuǎn) 讓以取得所需物資時(shí)，按照取得物資的成 本，借記“庫(kù)存物品”等科目，按照商業(yè)匯 票的票面金額，貸記“應(yīng)收票據(jù)”科目，如 有差額，借記或貸記“銀行存款”等科目。 涉及增值稅業(yè)務(wù)的，按“應(yīng)交增值稅”科目 相關(guān)核算規(guī)定進(jìn)行。 預(yù)算會(huì)計(jì)：將持有的商業(yè)匯票背書轉(zhuǎn) 讓以取得所需物資時(shí)，如有差額，按支付 的金額借記“經(jīng)營(yíng)支出”等科目，貸記“資 金結(jié)存——貨幣資金”科目；按收到的金 額借記“資金結(jié)存——貨幣資金”科目，貸 記“經(jīng)營(yíng)支出”等科目。 商業(yè)匯票到期的核算： 1.商業(yè)匯票到期，收回應(yīng)收票據(jù)的核算： 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：收回票款時(shí)，按照實(shí)際收 到的商業(yè)匯票票面金額，借記“銀行存款” 科目，貸記“應(yīng)收票據(jù)”科目。 預(yù)算會(huì)計(jì)：收回票款時(shí)，按照實(shí)際收 到的商業(yè)匯票票面金額，借記“資金結(jié)存 ——貨幣資金”科目，貸記“經(jīng)營(yíng)預(yù)算收 入”等科目。 2.商業(yè)匯票到期，付款人無力支付票 款時(shí)的核算： 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：因付款人無力支付票款， 收到銀行退回的商業(yè)承兌匯票、委托收款 憑證、未付票款通知書或拒付款證明等， 按照商業(yè)匯票的票面金額，借記“應(yīng)收賬
款”科目，貸記 “應(yīng)收票據(jù)”科目。 預(yù)算會(huì)計(jì)：不需要核算。
核算實(shí)例
【例1】某事業(yè)單位2019年1月21日 開展經(jīng)營(yíng)活動(dòng)對(duì)外銷售貨物一批，價(jià)稅合 計(jì)為11.7萬(wàn)元，增值稅稅率為17%。該事 業(yè)單位為增值稅一般納稅義務(wù)人，收到票 面金額為11.7萬(wàn)元的3個(gè)月商業(yè)匯票一 張。2019年2月21日因資金需要，持未到 期的該商業(yè)匯票向銀行進(jìn)行貼現(xiàn)，貼現(xiàn)息 為0.15萬(wàn)元，收到貼現(xiàn)款為11.55萬(wàn)元，存 入銀行，無追索權(quán)。則有： 1.2019年1月21日收到應(yīng)收票據(jù)的 核算 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)： 借：應(yīng)收票據(jù) 11.7 貸：經(jīng)營(yíng)收入 10 應(yīng)交增值稅——應(yīng)交稅金（銷 項(xiàng)稅額） 1.7 預(yù)算會(huì)計(jì)：不需要核算。 2.2019年2月21日的貼現(xiàn)核算 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)： 借：銀行存款 11.55 經(jīng)營(yíng)費(fèi)用 0.15 貸：應(yīng)收票據(jù) 11.7 預(yù)算會(huì)計(jì)： 借：資金結(jié)存——貨幣資金 11.55 貸：經(jīng)營(yíng)預(yù)算收入 11.55 【例2】資料同例1，假如貼現(xiàn)的商定 匯票有追索權(quán)，附追索權(quán)的商業(yè)匯票到期 未發(fā)生追索事項(xiàng)。則有： 1.2019年1月21日收到應(yīng)收票據(jù)的 核算 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)： 借：應(yīng)收票據(jù) 11.7 貸：經(jīng)營(yíng)收入 10 應(yīng)交增值稅——應(yīng)交稅金（銷 項(xiàng)稅額） 1.7 預(yù)算會(huì)計(jì)：不需要核算。 2.2019年2月21日的貼現(xiàn)核算 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)： 借：銀行存款 11.55 經(jīng)營(yíng)費(fèi)用 0.15 貸：短期借款 11.7
預(yù)算會(huì)計(jì)： 借：資金結(jié)存——貨幣資金 11.55 貸：經(jīng)營(yíng)預(yù)算收入 11.55 3.2019年4月21日附追索權(quán)的商業(yè) 匯票到期未發(fā)生追索事項(xiàng)的核算 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)： 借：短期借款 11.7 貸：應(yīng)收票據(jù) 11.7 預(yù)算會(huì)計(jì)：不需要核算。 【例3】資料同例1，假如貼現(xiàn)的商定 匯票有追索權(quán)，附追索權(quán)的商業(yè)匯票到期 發(fā)生追索事項(xiàng)。則有： 1.2019年1月21日收到應(yīng)收票據(jù)的 核算 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)： 借：應(yīng)收票據(jù) 11.7 貸：經(jīng)營(yíng)收入 10 應(yīng)交增值稅——應(yīng)交稅金（銷 項(xiàng)稅額） 1.7 預(yù)算會(huì)計(jì)：不需要核算。 2.2019年2月21日的貼現(xiàn)核算 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)： 借：銀行存款 11.55 經(jīng)營(yíng)費(fèi)用 0.15 貸：短期借款 11.7 預(yù)算會(huì)計(jì)： 借：資金結(jié)存——貨幣資金 11.55 貸：經(jīng)營(yíng)預(yù)算收入 11.55 3.2019年4月21日附追索權(quán)的商業(yè) 匯票到期發(fā)生追索事項(xiàng)的核算 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)： 借：短期借款 11.7 貸：銀行存款 11.7 同時(shí)： 借：應(yīng)收賬款 11.7 貸：應(yīng)收票據(jù) 11.7 預(yù)算會(huì)計(jì)： 借：債務(wù)還本支出 11.7 貸：資金結(jié)存——貨幣資金 11.7 【例4】某事業(yè)單位2019年2月6日將 持有的一張商業(yè)匯票背書轉(zhuǎn)讓以取得所 需物資。該商業(yè)匯票票面金額為18萬(wàn) 元，取得物資的成本為20萬(wàn)元，增值稅進(jìn) 項(xiàng)稅額為3.4萬(wàn)元，用銀行存款支付差價(jià) 為5.4萬(wàn)元。該事業(yè)單位為增值稅一般納 稅義務(wù)人。則有：
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)： 借：庫(kù)存物品 20 應(yīng)交增值稅——應(yīng)交稅金（進(jìn)項(xiàng) 稅額） 3.4 貸：應(yīng)收票據(jù) 18 銀行存款 5.4 預(yù)算會(huì)計(jì)： 借：經(jīng)營(yíng)支出 5.4 貸：資金結(jié)存——貨幣資金 5.4
核算應(yīng)注意的問題
一是應(yīng)收票據(jù)相關(guān)業(yè)務(wù)要進(jìn)行“平行 記賬”。在系統(tǒng)總結(jié)分析傳統(tǒng)單系統(tǒng)預(yù)算 會(huì)計(jì)體系的利弊基礎(chǔ)上，新制度按照《改 革方案》和《基本準(zhǔn)則》的要求，構(gòu)建了“財(cái) 務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)適度分離并相互銜接” 的會(huì)計(jì)核算模式。對(duì)于納入部門預(yù)算管 理的應(yīng)收票據(jù)發(fā)生相關(guān)業(yè)務(wù)，在進(jìn)行財(cái)務(wù) 會(huì)計(jì)核算的同時(shí)也應(yīng)當(dāng)進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)核 算。對(duì)于其他業(yè)務(wù)，僅需要進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì) 核算。這種既考慮財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算，又考慮 預(yù)算會(huì)計(jì)核算的做法，體現(xiàn)了新制度的先 進(jìn)性與科學(xué)性。 二是區(qū)分無追索權(quán)和有追索權(quán)分別 進(jìn)行持未到期的商業(yè)匯票向銀行貼現(xiàn)的 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算。持未到期的商業(yè)匯票向 銀行貼現(xiàn)，如果無追索權(quán)，直接沖減“應(yīng)收 票據(jù)”科目，如有追索權(quán)，不能直接沖減 “應(yīng)收票據(jù)”科目，而是通過增加“短期借 款”科目進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算，體現(xiàn)了新制 度的精細(xì)性。 三是附追索權(quán)的商業(yè)匯票到期未發(fā) 生和發(fā)生追索事項(xiàng)的核算方法有所不 同。附追索權(quán)的商業(yè)匯票到期未發(fā)生追 索事項(xiàng)的，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中作沖減“短期借款” 與“應(yīng)收票據(jù)”科目處理，預(yù)算會(huì)計(jì)不需要 核算。而附追索權(quán)的商業(yè)匯票到期發(fā)生 追索事項(xiàng)的，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中需要做兩筆處 理，先做還款處理，沖減“短期借款”與“銀 行存款”科目，再做確認(rèn)債權(quán)處理，增加 “應(yīng)收賬款”科目，沖減“應(yīng)收票據(jù)”科目。 由于涉及到貨幣資金的變化，預(yù)算會(huì)計(jì)也 需要進(jìn)行相應(yīng)的核算。這體現(xiàn)了新制度 的嚴(yán)謹(jǐn)性。 （本版內(nèi)容僅代表作者本人觀點(diǎn)）
作者：林志新 趙巍
