“《企業(yè)所得稅法》實(shí)施后，土地的價(jià)值應(yīng)如何攤銷，如何稅前扣除？”近日，吉林省地稅局12366納稅服務(wù)熱線接到企業(yè)李會(huì)計(jì)的電話。3號咨詢員小王結(jié)合財(cái)稅規(guī)定，作了細(xì)致的答復(fù)。
土地，是納稅人的一項(xiàng)特殊資產(chǎn)?！锻恋毓芾矸ā返诙l規(guī)定，中華人民共和國實(shí)行土地的社會(huì)主義公有制，即全民所有制和勞動(dòng)群眾集體所有制。全民所有，即國家所有土地的所有權(quán)由國務(wù)院代表國家行使。任何單位和個(gè)人不得侵占、買賣或者以其他形式非法轉(zhuǎn)讓土地。土地使用權(quán)可以依法轉(zhuǎn)讓。因此，在我國，城市市區(qū)的土地所有權(quán)屬于國家所有。在日常經(jīng)濟(jì)生活中，通常所說的土地實(shí)際上指的是土地使用權(quán)，而非土地所有權(quán)。
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)》應(yīng)用指南中依據(jù)，企業(yè)購入的土地使用權(quán)，或以支付土地出讓金方式取得的土地使用權(quán)，按照實(shí)際支付的價(jià)款作為實(shí)際成本，并作為無形資產(chǎn)核算；待該項(xiàng)土地開發(fā)時(shí)再將其賬面價(jià)值轉(zhuǎn)入相關(guān)在建工程（房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將需開發(fā)的土地使用權(quán)賬面價(jià)值轉(zhuǎn)入存貨項(xiàng)目）。也就是說，土地使用權(quán)作為無形資產(chǎn)核算而不是作為固定資產(chǎn)核算，是從其作為一種權(quán)利且無實(shí)物形體的特征出發(fā)的，但是企業(yè)在在建項(xiàng)目完工后，作為無形資產(chǎn)核算的土地使用權(quán)價(jià)值，最終應(yīng)轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)價(jià)值中。
《企業(yè)所得稅法》第十一條規(guī)定，單獨(dú)估價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地不得計(jì)算折舊扣除；《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第六十五條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第十二條所稱無形資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營管理而持有的、沒有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性長期資產(chǎn)，包括專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、非專利技術(shù)、商譽(yù)等。《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第六十七條規(guī)定，無形資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的攤銷費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。無形資產(chǎn)的攤銷年限不得少于10年。作為投資或者受讓的無形資產(chǎn)，有關(guān)法律規(guī)定或者合同約定了使用年限的，可以按照規(guī)定或者約定的使用年限分期攤銷。因此，土地使用權(quán)在建造房屋及建筑物前，計(jì)入“無形資產(chǎn)———土地使用權(quán)”，應(yīng)按照無形資產(chǎn)規(guī)定按期攤銷；在建造房屋及建筑物時(shí)，將“無形資產(chǎn)——土地使用權(quán)”的賬面價(jià)值轉(zhuǎn)入在建工程；在房屋及建筑物完工后，土地使用權(quán)成本隨房屋及建筑物工程成本，一同轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)——房屋及建筑物”，不可單獨(dú)作為“固定資產(chǎn)——土地”或者無形資產(chǎn)核算，應(yīng)按照固定資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定，隨同“固定資產(chǎn)——房屋及建筑物”按期計(jì)算折舊扣除。
