山東審計2001.10
綠色會計初探
梁建美
經(jīng)濟發(fā)展與環(huán)境惡化猶如一種雙面鏡，一面顯現(xiàn)出現(xiàn)代經(jīng)濟社會歌舞升平的繁榮景象，而另一方面卻“照出了人類文明的病態(tài)”。面對大自然日益衰退的綠色，“綠色經(jīng)濟”應運而生從而帶動了“綠色會計理論”的產(chǎn)生。世界會計學界已把解決“綠色經(jīng)濟”控制問題的重點放在具體核算與管理的研究方面并立足于微觀的“綠色會計”計量與控制問題上。本文將就此問題展開初步探討。
一、綠色會計的理論結構體系
綠色會計是以貨幣為主要計量單位，以有關環(huán)境法律、法規(guī)為依據(jù)研究經(jīng)濟發(fā)展與環(huán)境之間的聯(lián)系，計量、記錄環(huán)境污染、環(huán)境防治、開發(fā)和利用的成本費用，評估環(huán)境績效及環(huán)境活動對企業(yè)財務成果影響的一門新興學科。它是以自然資源環(huán)境耗費應如何補償為中心而開展的會計，作為現(xiàn)代會計的一個分支綠色會計也應當建立一個由目標、假設和原則組成的基本理論結構體系或者稱為概念框架在這一體系的指導下，我們就可更好地開展會計實務的具體工作。
（－）綠色會計的目標
從綠色會計產(chǎn)生的原因和解決問題的途徑看，綠色會計的目標應有基本目標和具體目標兩個層次。
調(diào)。在經(jīng)濟決策時考慮社會和環(huán)境問題，在解決環(huán)境問題時考慮經(jīng)濟和社會的實際要求甚至可以用經(jīng)濟手段來實現(xiàn)環(huán)境保護。由此可見綠色會計的基本目標不宜定義為單目標，但也不是多目標的簡單相加而是注重各個目標之間的交互作用，達到多目標協(xié)調(diào)。
其二綠色會計的具體目標是充分披露有關的綠色會計信息，為各決策單位實施經(jīng)濟和環(huán)境決策提供幫助。綠色會計應披露的信息主要有1、環(huán)境成本2、環(huán)境負債；3、與環(huán)境負債和成本相關的特定會計政策；4、報表中確認的環(huán)境負債和成本的性質(zhì)5、與某一實體和其所在行業(yè)相關的環(huán)境問題的類型等等。
（二）綠色會計假設
綠色會計的假設應在全面堅持持續(xù)經(jīng)營和會計分期的基礎上，賦予會計主體新的含義，將傳統(tǒng)的貨幣計量假設改造為多重計量，并增加可持續(xù)發(fā)展假設和環(huán)境價值假設。
1、會計主體假設。一般而言，會計主體是會計工作為之服務的特定組織，該組織是指能夠控制一定的經(jīng)濟資源并對資源的保管和運用承擔一定的法律和經(jīng)濟責任的經(jīng)濟組織。將會計主體假設應用于綠色會計，在全面堅持原有精神的基礎上我們還必須賦予其新的含義。首先，企業(yè)所控制的經(jīng)濟資源，決不僅僅是傳統(tǒng)觀念上的人造資源，生態(tài)環(huán)境也是一種寶貴的經(jīng)濟資源，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動中所用的環(huán)境資源也必須來自于法律、道德以及其它方面的對環(huán)境資源的責任。企業(yè)應該認真履行這種責任并將履行情況向有關方面作出報告。其次，會計主體雖然界定了會計核算和報告范圍，但是，我們必須明確，任何一個主體的活動都不可能與世隔絕。因為一個會計主體或一個經(jīng)濟主體自身的經(jīng)濟活動都會對社會的其它方面形成某種影響，這種影響經(jīng)常被人們稱為外部性。其中；對受影響者有利的外部影響被稱為正外部性；反之，則為負外部性。因此，在綠色會計中應用會計主體假設；就不僅要考核和報告主體自身的經(jīng)濟性，還要考核和報告一個主體對外的不經(jīng)濟性。
2、多重計量假設。所謂多重計量假設首先體現(xiàn)在綠色會計中應該同時采取貨幣和非貨幣兩類計量形式。這是因為綠色會計核算內(nèi)容既具有商品性而又不限于商品性很大一部分在計量上具有模糊性特征。若僅以貨幣為計量單位，就不能客觀地反映會計主體的環(huán)境狀況。故而綠色會計的計量單位應以貨幣計量為主；輔之以實物，與自然有關的指標甚至是文字說明。
3、可持續(xù)發(fā)展假設?？沙掷m(xù)發(fā)展的概念和可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略中蘊含了大量對于生態(tài)環(huán)境的內(nèi)容，它是對人類環(huán)境系統(tǒng)和經(jīng)濟環(huán)境系統(tǒng)的辯證關系的高度總結要求經(jīng)濟與環(huán)境必須協(xié)調(diào)發(fā)展，保證經(jīng)濟、社會和環(huán)境能夠?qū)崿F(xiàn)的長期持續(xù)發(fā)展?？梢哉f，可持續(xù)發(fā)展的含義所包含的內(nèi)在要求是綠色會計以及建立的基本前提；是我們構造綠色會計理論和方法體系的根本性制約條件。
4、環(huán)境價值假設。按照馬克思的勞動價值理論，只有用于交換的勞動產(chǎn)品才具有價值。環(huán)境資源只有使用價值，沒有交換形成的價值和價格；不屬于傳統(tǒng)會計核算范圍。要進行綠色會計核算首先必須承認環(huán)境資源是有價值的，它不適用于勞動價值理論，但適用于邊際價值理論。
（三）綠色會計的基本原則
綠色會計的基本原則主要體現(xiàn)在以下幾個方面；兼顧經(jīng)濟效益和環(huán)境效益；外部影響的內(nèi)部化；社會性；法規(guī)性；一定的靈活性；強制披露與自愿披露相結合。
二、綠色會計的核算內(nèi)容
由于綠色會計是會計學的獨立分支；它與財務會計學、管理會計學相并立，有些要素相似甚至相同。在此，筆者只就一些特殊的事項予以介紹。
（－）資產(chǎn)類
①旅游資源價值。是指旅游資源開發(fā)和利用后產(chǎn)生的意義和作用。主要有游覽觀賞價值、創(chuàng)匯創(chuàng)收價值、科學研究價值。因此，旅游資源不僅具有使用價值，而且還具有經(jīng)濟價值。其開發(fā)和利用不僅能減少工業(yè)污染，充分合理地利用它還有利于加強各地、各國人民之間的相互了解和交流。
②自然資源價值。長期以來我國自然資源是沒有價值的。企業(yè)或個人無償占有國家自然資源，導致自然資源的亂采、亂伐、亂用，浪費嚴重。事實上，自然資源的勘探、保護、恢復、更新或再生都凝結著人類勞動本身具有價值和使用價值，應該計價核算。
（二）負債類
為了反映和監(jiān)督環(huán)境保護費的計算和交納情況應設置“應付環(huán)保費”賬戶它屬于流動負債的范疇。下面筆者就不同環(huán)境收費情況，作相應的會計處理
（1）產(chǎn)量與排污量成正比或近似成正比。這里的排污量指向大氣、水中排放有害物或超標熱量、噪音等。經(jīng)專門檢測，按照對環(huán)境的有害程度來衡量。
某產(chǎn)品該批的污染成本=該產(chǎn)品產(chǎn)量×單位產(chǎn)量的排污量×排污收費的標準單價。
當產(chǎn)品生產(chǎn)完工后；借記“生產(chǎn)成本——直接污染”科目，貸記“應付環(huán)保費——排污費”科目。
如果產(chǎn)品的產(chǎn)量與排污量不成正比；則應列入“制造費用”賬戶。
（2）使用污染品。使用某些物品也可能會排污購買這些物品除購價外，還應追加排污費直接計入購取成本。
某物品使用的排污費=該物品購買數(shù)量×該物品單位數(shù)量追加的排污費。
購買時；借記“原材料”（購價十排污費）科目；貸記“應付環(huán)保費——排污費”科目。
銷貨單位則借記“銀行存款”（售價十排污費）科目，貸記“銷售收入”（售價）、“應付環(huán)保費——排污費”科目。
（3）人口排污費。每人每天都要排污水、懸浮固體等，所以應向住戶和企事業(yè)單位收取一定的排污費。
某一期間人口排污費=這一期間人口數(shù)量×單位收費標準×該期間的時間。
收費時，借記“管理費用——人口排污費”科目貸記“應付環(huán)保費——人口排污費”科目。
（三）成本費用類
在成本費用方面，筆者認為，綠色會計應當核算生態(tài)環(huán)境保護方面的社會成本，社會成本包括環(huán)境成本、自然資源成本和安全成本等。
（1）環(huán)境成本。由環(huán)境污染補償、環(huán)境損失、環(huán)境自理、環(huán)境保護維持、環(huán)境保護發(fā)展等成本構成。在正常情況下，這些成本是必要的投入，應列入財務成本，但對于由于違背資源利用原則，造成生態(tài)環(huán)境惡化等，在計算經(jīng)營成果時，除以生態(tài)環(huán)境成本抵減收入外，還應以此為成本基數(shù)乘以環(huán)保稅率、繳納環(huán)保稅。
（2）自然資源成本。由自然環(huán)境的勘探、開發(fā)耗竭補償、超耗、地租成本構成。應以成本報減收入，對企業(yè)在生產(chǎn)過程中超定額消耗的，還應交納資源稅，此項稅務支出作抵減企業(yè)利潤處理如造成重大損失的，應處以罰款，在稅后利潤中列支。
（3）安全成本。由安全事故、安全工程、安全事故預防、安全維持等成本構成。對在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，所發(fā)生的各項費用，應分別計入安全成本四個項目中，月終將所有核算安全成本賬戶的當月發(fā)生額全部轉(zhuǎn)入相應的產(chǎn)品成本賬戶，對于重大事故損失，扣除賠款后，應沖減企業(yè)的利潤。
三、綠色會計的報告問題
會計報告全面綜合地反映會計核算內(nèi)容；它可以提供大量的信息?，F(xiàn)行的財務報告體系只反映本企業(yè)與外部團體的關系，而綠色會計報告應反映已耗所有資源的價值；它還應將外部經(jīng)濟吸引到本企業(yè)中來，我們首先考慮環(huán)境效益，編制報告時采用以下公式并編制相應的財務報表：
SS）環(huán)境所產(chǎn)生的效益
B）環(huán)境改善而得到的效益
c）環(huán)境所造成的損失
r)資金貼現(xiàn)率
t)年數(shù)
社會環(huán)境影響報告表
社會收益合計：
a．提供的產(chǎn)品和服務
b．捐贈
c．環(huán)境的改善
社會成本合計：
a．使用產(chǎn)品和物料
b．使用其他資源
c．對環(huán)境的損害
企業(yè)盈余合計：
其他表格為資產(chǎn)負債表，可根據(jù)傳統(tǒng)會計的資產(chǎn)負債表進行補充和修改，擴充為下列報表：
資產(chǎn)
負債
K社會資產(chǎn)
L訓練投資
M
K應付工資
L環(huán)境污染支出權益
K環(huán)境權益
L其他權益
合計
合計
