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 2019年7月，中共中央辦公 廳、國務(wù)院辦公廳印發(fā)了《黨政主 要領(lǐng)導干部和國有企事業(yè)單位主要 領(lǐng)導人員經(jīng)濟責任審計規(guī)定》（以 下簡稱《規(guī)定》），并發(fā)出通知， 要求各地區(qū)各部門認真遵照執(zhí)行。
《規(guī)定》重新界定了經(jīng)濟責任定義 與審計內(nèi)容，強調(diào)了任期審計，優(yōu) 化了責任界定類型與范圍，規(guī)范了 經(jīng)濟責任審計流程?！兑?guī)定》將被 審計人員劃分為三大類，即地方各 級黨委和政府主要領(lǐng)導干部；黨政 工作部門、紀檢監(jiān)察機關(guān)、法院、 檢察院、事業(yè)單位和人民團體等單 位主要領(lǐng)導干部及國有企業(yè)主要領(lǐng) 導人員。前兩類主要由行政審計單 位（審計署及各級審計局）實施審 計，而國有企業(yè)由于公司層級多， 人數(shù)多，除按照干部管理權(quán)限由行 政組織人事部門直接管理的部分企 業(yè)領(lǐng)導外，其他國有企業(yè)主要領(lǐng)導 多由企業(yè)內(nèi)部組織經(jīng)濟責任審計。 為保障國有資金與資產(chǎn)安全，對國 有企業(yè)主要領(lǐng)導開展審計是國資監(jiān) 管的必然要求與必需動作，《規(guī)定》 的執(zhí)行，對國有企業(yè)內(nèi)部審計工作 人員提出更高要求，如何開展好經(jīng) 濟責任審計工作并做出客觀恰當?shù)?審計評價，嚴格考驗著每一個審計 從業(yè)人員。
―、國企內(nèi)審現(xiàn)狀
當前，國有企業(yè)內(nèi)審體制雖然 正在逐步建立完善，但距離成熟健 全還有一定距離。很多中小國有企 業(yè)及二級以下的國有企業(yè)不設(shè)內(nèi)審 部門，部分國有企業(yè)基于國資委體 制建設(shè)要求設(shè)立內(nèi)審部門，但內(nèi)審 部門相對邊緣化或與財務(wù)、風控、 紀檢等部門合署辦公。內(nèi)部審計人 員素質(zhì)參差不齊，很多是由財務(wù)或 綜合部門轉(zhuǎn)崗而來，工作開展也受 到一定的制衡，尤其體現(xiàn)在對同級 部門或企業(yè)的審計上。此外，不同 于民企外企內(nèi)審工作更偏向價值增 加和風險管理，大多國企內(nèi)審工作 更偏向合規(guī)控制和政策執(zhí)行，這在 很大程度上影響內(nèi)審的工作重點與 判斷傾向，也對國企內(nèi)審人員審計 執(zhí)業(yè)判斷造成一定影響。
二、國企內(nèi)審經(jīng)濟責任審計存 在的問題
作為國企內(nèi)部審計重要但又相 對敏感的審計項目，經(jīng)濟責任審計 由于關(guān)乎領(lǐng)導個人，如果審計結(jié)論 不能做到客觀、公正、恰當，那么 會容易產(chǎn)生不良的影響。實務(wù)中， 很多國企內(nèi)審經(jīng)濟責任審計項目存 在兩個問題，一是業(yè)務(wù)外包嚴重； 二是審計評價不全面。
（―）業(yè)務(wù)外包嚴重
許多國企選擇將領(lǐng)導人員經(jīng) 濟責任審計工作委托甚至完全外包 給會計事務(wù)所等中介機構(gòu)負責，一 是因為經(jīng)濟責任審計在技術(shù)上存在 難度，部分領(lǐng)導任職時間較長，任 職期間企業(yè)變化較大，核定經(jīng)營業(yè) 績需要一定專業(yè)能力與人員配備， 若內(nèi)部審計人員人數(shù)較少或?qū)I(yè)素 質(zhì)達不到，實際工作中確實存在困 難；二是經(jīng)濟責任的認定與劃分存 在一定主觀性，如果被審計領(lǐng)導經(jīng) 營業(yè)績較好，即使經(jīng)營或決策過程 中有一定瑕疵，只要不涉及違法與 嚴重違反國家政策規(guī)定，一般也不 會有實質(zhì)性影響。但如果經(jīng)營業(yè)績 一般或較差，那么領(lǐng)導人員在經(jīng)營 過程中的重大事項、重要決策乃至 主要經(jīng)營活動中的具體履職情況都 可能會被審查，以進一步區(qū)分相關(guān)
經(jīng)營問題是基于客觀環(huán)境還是主觀 責任。這種情況下，一方面為了定 責準確，另一方面也出于避免直接 ‘‘得罪人‘‘的心態(tài)，內(nèi)審部門也傾 向于委托外部機構(gòu)負責審計工作。 但中介機構(gòu)審計也存在很多弊端， 一是會計事務(wù)所更擅長財務(wù)審計， 對業(yè)務(wù)經(jīng)營、內(nèi)控合規(guī)等方面關(guān)注 較少，審計范圍不夠全面，部分上 級單位關(guān)注的事項可能有所疏漏； 二是由于是外部機構(gòu)，溝通交流與 業(yè)務(wù)配合存在一定障礙，比如在人 員訪談上，較難獲得被訪談人的信 任；三是由于審計報告須經(jīng)被審計 人確認，如果報告結(jié)論不利于被審 計人，很難獲得被審計人的配合， 這導致事務(wù)所為了交付成果可能修 改審計結(jié)論。長期委托外部機構(gòu)， 也不利于內(nèi)審計人員自身的成長。
（二）審計評價不全面
審計評價是經(jīng)濟責任審計的核 心內(nèi)容與審計報告的關(guān)鍵，是對被 審計領(lǐng)導人員審計期間履職情況的 總體評價，也是領(lǐng)導人員更換前后 責任區(qū)分的依據(jù)。但實際工作中， 審計評價面臨很多困難。一是對 '‘經(jīng)濟責任'‘的界定不夠清晰，沒 有具體的量化標準，而經(jīng)濟責任審 計本身綜合性強，時間周期長，涉 及面較廣，這種差異容易造成審計 人員對審計重點把握不準確；二是 審計評價主觀性較強，缺乏客觀且 具有可操作性的科學評價方法［1］， 而審計人員主觀判斷標準不同，對 領(lǐng)導人員的經(jīng)營決策，除了具有公 認判斷標準的事項外，其他審計事 項不同人員得出的結(jié)論可能差異較 大；三是權(quán)責劃分存在難度，尤其

近幾年，國企極為重視"三重一大" 建設(shè)落實，國有企業(yè)董事長一般兼 任黨委書記，但未必是經(jīng)營層，很 多企業(yè)存在上級單位領(lǐng)導擔任下級 單位董事長等職務(wù)的現(xiàn)象，具體如 何履責不同領(lǐng)導之間差異也較大。 如何正確劃分領(lǐng)導職責，保證經(jīng)營 成果、經(jīng)濟責任與職權(quán)職務(wù)相統(tǒng)一 在審計過程中也存在一定難點；四 是內(nèi)部審計人員綜合素質(zhì)與經(jīng)驗有 限。國企審計人員專業(yè)水平與工作 經(jīng)驗差距較大，以審計、財務(wù)專業(yè) 背景為主，很多大型國企內(nèi)審人員 主要來源于會計事務(wù)所，工作也側(cè) 重于財務(wù)審計。但是對國有企業(yè)領(lǐng) 導人員的審計，往往還需要結(jié)合國 企政治任務(wù)、社會責任（如公共事 業(yè)類企業(yè)），特殊背景等，需要內(nèi) 審人員有一定的法律合規(guī)意識、問 題辨別能力、宏觀思考能力和政治 敏感度。
基于上述因素，實務(wù)中，內(nèi) 審人員在開展審計工作時，可能出 現(xiàn)評價不客觀、不全面的問題。此 外，內(nèi)審人員定責一般比較謹慎， 大多只在違法違規(guī)行為確實存在時 予以定責，對需要進行主觀判斷的 問題或部分復(fù)雜問題，即使可能存 在一定瑕疵，只要沒有明顯違規(guī)跡 象，很多內(nèi)審人員會選擇披露、附 注說明或向相關(guān)領(lǐng)導進行匯報時說 明，但并不愿主動下結(jié)論。如果是 大型企業(yè)領(lǐng)導人員經(jīng)濟責任審計， 可能會派出若干人員組成不同審計 小組，這樣審計問題經(jīng)過層層匯總 與匯報，由于不是第一手審計資料, 后續(xù)人員可能無法了解事情全貌，

三、提高國企內(nèi)審經(jīng)濟責任審 計能力的建議
（―）合理使用中介機構(gòu)力量 對于內(nèi)審力量不充裕的企業(yè)， 采購中介審計服務(wù)無可避免，但必 須全過程把控審計質(zhì)量，不能將整 個項目完全委托中介機構(gòu)。很多會 計事務(wù)所審計業(yè)務(wù)分項目制（委托 事項―般由事務(wù)所負責并由事務(wù)所 出具報告，委托單位一般負責監(jiān)督 和協(xié)助，按項目與事務(wù)所結(jié)算費用） 和人員聘用制（以委托企業(yè)自身審 計為主，自行出具報告，聘請事務(wù) 所人員提供支持服務(wù)，按事務(wù)所人 員工時計費），對于有一定內(nèi)審能 力的企業(yè)，如果需要聘請外部機構(gòu)， 盡量采用人員聘用制，向事務(wù)所聘 請經(jīng)驗豐富的資深審計師，一方面 可以提供技術(shù)支持，一方面可以通 過審計師的指導，培養(yǎng)內(nèi)審人員專 業(yè)能力，由于審計主要是集團內(nèi)部 實施，審計重點與實際審計情況可 以由委托單位自主把握，繼而提高 項目控制力與審計質(zhì)量。對于需要 委托事務(wù)所開展審計的項目，委托 單位要對中介機構(gòu)做好管理、監(jiān)督、 協(xié)助、檢查和評價，建議委托單位 派出1-2名具有一定審計或相關(guān) 工作經(jīng)驗的人員全程跟蹤事務(wù)所審 計，及時了解審計情況，把握并做 好審計過程中爭議事項、復(fù)雜問題 的溝通反饋，對重要審計事項保留 審計底稿，協(xié)助配合訪談工作，及 時掌握審計情況并做好審計過程中 與單位相關(guān)領(lǐng)導的匯報工作。如果 審計過程中發(fā)現(xiàn)可能存在定責事

項，委托單位提早介入，深入了解， 有利于后期責任追究工作。
（二）培養(yǎng)內(nèi)審人員定責能力 重視內(nèi)審綜合素質(zhì)培養(yǎng)，提高 審計人員政策理解能力、風控合規(guī) 意識、綜合判斷能力與實務(wù)經(jīng)驗。 近幾年國務(wù)院國資委重點關(guān)注國企 領(lǐng)導人員履職能力，發(fā)布類似《關(guān) 于進一步推進國有企業(yè)貫徹落實 "三重一大"決策制度的意見》《國 有企業(yè)違規(guī)經(jīng)營投資責任追究試行 辦法》《企業(yè)國有資產(chǎn)交易監(jiān)督管 理辦法》等相關(guān)管理規(guī)定與規(guī)范條 例，這些與判斷領(lǐng)導人員是否盡職 履責密切相關(guān)，其中的規(guī)范重點 往往也是決策管理風險高發(fā)點。此 外，其他行業(yè)監(jiān)管部門（例如一行 兩會）、垂直管理部門等也會發(fā)布 專項管理規(guī)定規(guī)范相關(guān)行為，這些 也是判斷國有企業(yè)運行是否規(guī)范的 依據(jù)。內(nèi)審人員不僅應(yīng)當學習財務(wù) 審計專業(yè)能力，還要通過學習各類 政策文件，法律與監(jiān)管規(guī)定等，提 高政策理解能力與綜合判斷能力， 清楚哪些行為是監(jiān)管紅線，哪些行 為具有判斷空間。此外，要通過典 型案例分析，提高內(nèi)審人員定責能 力。由于國企內(nèi)審僅是國企的一個 部門，基于各種主客觀條件，并不 像審計局等政府單位那樣，可以接 觸到大量經(jīng)濟責任審計實例，尤其 是定責定罪實例，很多培訓教育也 是以講條例，講思想為主，對案例 具體定責的思考、標準往往是一筆 帶過，實際效果有限。對于已完成 定責且已度過保密期的典型案例， 可以適度挖掘，剖析問題的背景、 性質(zhì)、原因、決策過程、后果等事 項，具體分析哪些是定責行為，定 責原則、標準、思路，審計結(jié)論的 依據(jù)，存在問題與經(jīng)驗等等，通過 案例分析幫助內(nèi)部審計人員提高經(jīng) 濟責任審計與定責能力。
（三）做好審計質(zhì)量把關(guān)控制 要提高經(jīng)濟責任審計質(zhì)量。在 審計前，做好統(tǒng)籌謀劃，制定合理 的審計方案，選擇恰當?shù)膶徲嬛芷冢?結(jié)合被審計領(lǐng)導任職企業(yè)實際經(jīng)營 情況和不同時期重點聚焦問題，進 一步確定審計重點。審計過程中，
舞暉褊參13 加強審計內(nèi)部溝通和向?qū)徲嬑瘑T 會、聯(lián)席會議等領(lǐng)導機構(gòu)的匯報， 及時反饋審計時的重要發(fā)現(xiàn)。對重 要問題查深查透，追根溯源，充分 考慮決策背景、決策過程、實施過 程、實施后果及后續(xù)補救整改措施。 在進行經(jīng)濟責任審計時，要盡可能 統(tǒng)籌定責標準，合理界定領(lǐng)導干部 應(yīng)承擔的責任，對一定時間內(nèi)，客 觀環(huán)境與監(jiān)管條件沒有重大變化時 具有同類性質(zhì)、相似情節(jié)與類似結(jié) 果的問題，應(yīng)當統(tǒng)一定責標準，使 同類問題定責具有可比性。在審過 與定責程中，要明確‘‘三個區(qū)分開 來"，區(qū)分主觀故意和客觀失誤， 區(qū)分擔當作為與推諉躲責，合理界 定經(jīng)濟責任。做好審計質(zhì)量復(fù)核工 作，復(fù)核人員對重要事項審計過程 全面穿透檢查，統(tǒng)籌復(fù)核審計定責 背景、依據(jù)、結(jié)果，檢查審計結(jié)論 是否恰當，做好審計質(zhì)量控制。
作者單位天津國有資本投資 運營有限公司