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 財務(wù)舞弊易發(fā)高發(fā)領(lǐng)域及重點應(yīng)對措施
會計師事務(wù)所和注冊會計師在審計過程中，要嚴(yán)格執(zhí)行
執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則規(guī)則，控制審計風(fēng)險，在做好其他領(lǐng)域?qū)徲嫷耐瑫r，
加大對下列近年來財務(wù)舞弊易發(fā)高發(fā)領(lǐng)域的關(guān)注力度，合理
運用職業(yè)判斷，對發(fā)現(xiàn)的可能存在的舞弊風(fēng)險做好有效應(yīng)
對。
一、貨幣資金相關(guān)舞弊風(fēng)險應(yīng)對措施
（一）針對虛構(gòu)貨幣資金相關(guān)舞弊風(fēng)險。一是嚴(yán)格實施
銀行函證程序，保持對函證全過程的控制，恰當(dāng)評價回函可
靠性，深入調(diào)查不符事項或函證程序中發(fā)現(xiàn)的異常情況；二
是關(guān)注貨幣資金的真實性和巨額貨幣資金余額以及大額定
期存單的合理性；三是了解企業(yè)開立銀行賬戶的數(shù)量及分
布，是否與企業(yè)實際經(jīng)營需要相匹配且具有合理性，檢查銀
行賬戶的完整性和銀行對賬單的真實性；四是分析利息收入
和財務(wù)費用的合理性，關(guān)注存款規(guī)模與利息收入是否匹配，
是否存在“存貸雙高”現(xiàn)象；五是關(guān)注是否存在大額境外資
金，是否存在缺少具體業(yè)務(wù)支持或與交易金額不相匹配的大
額資金或匯票往來等異常情況。
（二）針對大股東侵占貨幣資金相關(guān)舞弊風(fēng)險。一是識
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別企業(yè)銀行對賬單中與實際控制人、控股股東或高級管理人
員的大額資金往來交易，關(guān)注是否存在異常的大額資金流
動，關(guān)注資金往來是否以真實、合理的交易為基礎(chǔ)，關(guān)注利
用無商業(yè)實質(zhì)的購銷業(yè)務(wù)進行資金占用的情況；二是分析企
業(yè)的交易信息，識別交易異常的疑似關(guān)聯(lián)方，檢查企業(yè)銀行
對賬單中與疑似關(guān)聯(lián)方的大額資金往來交易，關(guān)注資金或商
業(yè)匯票往來是否以真實、合理的交易為基礎(chǔ)；三是關(guān)注期后
貨幣資金重要賬戶的劃轉(zhuǎn)情況以及資金受限情況；四是通過
公開信息等可獲取的信息渠道了解實際控制人、控股股東財
務(wù)狀況，關(guān)注其是否存在資金緊張或長期占用企業(yè)資金等情
況，檢查大股東有無高比例股權(quán)質(zhì)押的情況。
（三）針對虛構(gòu)現(xiàn)金交易相關(guān)舞弊風(fēng)險。一是結(jié)合企業(yè)
所在行業(yè)的特征恰當(dāng)評價現(xiàn)金交易的合理性，檢查相關(guān)內(nèi)部
控制是否健全、運行是否有效，是否保留了充分的資料和證
據(jù)；二是計算月現(xiàn)金銷售收款、現(xiàn)金采購付款的占比，關(guān)注
現(xiàn)金收、付款比例是否與企業(yè)業(yè)務(wù)性質(zhì)相匹配，識別現(xiàn)金收、
付款比例是否存在異常波動，并追查波動原因；三是了解現(xiàn)
金交易對方的情況，關(guān)注使用現(xiàn)金結(jié)算的合理性和交易的真
實性；四是檢查大額現(xiàn)金收支，追蹤來源和去向，核對至交
易的原始單據(jù)，關(guān)注收付款方、收付款金額與合同、訂單、
出入庫單相關(guān)信息是否一致；五是檢查交易對象的相關(guān)外部
證據(jù)，驗證其交易真實性；六是檢查是否存在洗錢等違法違
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規(guī)行為。
二、存貨相關(guān)舞弊風(fēng)險應(yīng)對措施
（一）針對虛構(gòu)存貨相關(guān)舞弊風(fēng)險。一是根據(jù)存貨的特
點、盤存制度和存貨內(nèi)部控制，設(shè)計和執(zhí)行存貨監(jiān)盤程序；
二是關(guān)注是否存在金額較大且占比較高、庫齡較長、周轉(zhuǎn)率
低于同行業(yè)可比公司等情形的存貨，分析評價其合理性；三
是嚴(yán)格執(zhí)行分析性程序，檢查存貨結(jié)構(gòu)波動情況，分析其與
收入結(jié)構(gòu)變動的匹配性，評價產(chǎn)成品存貨與收入、成本之間
變動的匹配性；四是對異地存放或由第三方保管或控制的存
貨，嚴(yán)格執(zhí)行函證或異地監(jiān)盤等程序。
（二）針對賬外存貨相關(guān)舞弊風(fēng)險。一是在其他資產(chǎn)審
計中，關(guān)注是否有轉(zhuǎn)移資產(chǎn)形成賬外存貨的情況；二是關(guān)注
存貨盤虧、報廢的內(nèi)部控制程序，關(guān)注是否有異常大額存貨
盤虧、報廢的情況；三是存貨監(jiān)盤中，關(guān)注存貨的所有權(quán)及
完整性；四是關(guān)注是否存在通過多結(jié)轉(zhuǎn)成本、多報耗用數(shù)量、
少報產(chǎn)成品入庫等方式，形成賬外存貨。
三、在建工程和購置資產(chǎn)相關(guān)舞弊風(fēng)險應(yīng)對措施
（一）針對利用在建工程掩蓋舞弊的風(fēng)險。一是檢查是
否存在與企業(yè)整體生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)劃不符或與預(yù)算不符的異常
在建工程項目；二是檢查是否存在非正常停工或長期未完工
的工程項目，關(guān)注有無通過虛構(gòu)在建工程項目或虛增在建工
程成本進行舞弊的情形。
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（二）針對通過購置固定資產(chǎn)實施舞弊的風(fēng)險。一是復(fù)
核購置固定資產(chǎn)的理由及其合理性；二是檢查購置固定資產(chǎn)
相關(guān)的采購合同、采購發(fā)票等，判斷固定資產(chǎn)計價的準(zhǔn)確性，
關(guān)注是否存在混淆費用和成本屬性來操縱利潤的情形；三是
復(fù)核已入賬固定資產(chǎn)的驗收情況，觀察固定資產(chǎn)是否確實存
在并了解其使用情況。
四、資產(chǎn)減值相關(guān)舞弊風(fēng)險應(yīng)對措施
（一）針對通過不恰當(dāng)計提減值準(zhǔn)備人為調(diào)整資產(chǎn)賬面
價值的舞弊風(fēng)險。一是對于存在減值跡象的資產(chǎn)，復(fù)核企業(yè)
資產(chǎn)減值的測試過程和結(jié)果，評價管理層作出的與資產(chǎn)減值
相關(guān)的重大判斷和估計，必要時利用專家工作；二是對于持
續(xù)存在減值跡象的資產(chǎn)，關(guān)注一次性大額計提減值的合理
性，以及是否存在以前年度未予充分計提減值的情況。
（二）針對通過不恰當(dāng)計提壞賬準(zhǔn)備人為調(diào)整利潤的舞
弊風(fēng)險。一是復(fù)核企業(yè)對應(yīng)收賬款進行信用風(fēng)險評估的相關(guān)
考慮和客觀證據(jù)，評價是否恰當(dāng)識別各項應(yīng)收賬款的信用風(fēng)
險特征；二是評價應(yīng)收賬款賬齡與預(yù)期信用損失計算的合理
性，復(fù)核計提壞賬準(zhǔn)備的準(zhǔn)確性，檢查計提方法是否按照壞
賬政策執(zhí)行；三是檢查應(yīng)收賬款的期后回款情況，關(guān)注是否
存在通過虛構(gòu)回款沖減往來款等情形，評價應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)
備計提的合理性。
五、收入相關(guān)舞弊風(fēng)險應(yīng)對措施
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（一）針對收入確認存在的舞弊風(fēng)險因素。一是客觀評
價企業(yè)哪些類型的收入或收入認定可能存在重大舞弊風(fēng)險；
二是嚴(yán)格核查收入的交易背景，關(guān)注是否存在復(fù)雜的收入安
排，收入確認是否取決于較高層次的管理層判斷等；三是詳
細查閱是否存在股權(quán)激勵等可能構(gòu)成舞弊動機的事項；四是
關(guān)注企業(yè)管理層變更后，收入確認政策是否發(fā)生重大變化。
（二）針對虛增或隱瞞收入舞弊風(fēng)險。一是嚴(yán)格執(zhí)行針
對收入的分析程序，關(guān)注報告期毛利率明顯偏高或毛利率波
動較大、經(jīng)營活動現(xiàn)金流量與收入不匹配等情況；二是借助
數(shù)據(jù)分析工具，加強對收入財務(wù)數(shù)據(jù)與業(yè)務(wù)運營數(shù)據(jù)的多維
度分析，有效識別異常情況；三是檢查交易合同，并綜合運
用函證、走訪、實地調(diào)查等方法，關(guān)注商業(yè)背景的真實性、
資金資產(chǎn)交易的真實性、銷售模式的合理性和交易價格的公
允性等，識別是否存在虛構(gòu)交易或進行顯失公允的交易等情
況，必要時，延伸驗證相關(guān)交易的真實性；四是將業(yè)務(wù)系統(tǒng)
和財務(wù)系統(tǒng)納入信息系統(tǒng)一般控制和應(yīng)用控制進行評價和
測試，關(guān)注有無異常設(shè)定的超級用戶等情況；五是分析收入
確認政策的合規(guī)性，關(guān)注是否存在不恰當(dāng)?shù)匾钥傤~法代替凈
額法核算等情形。
（三）針對提前或延遲確認收入舞弊風(fēng)險。一是嚴(yán)格實
施收入截止測試，關(guān)注收入是否被計入恰當(dāng)?shù)钠陂g；二是檢
查臨近期末執(zhí)行的重要銷售合同，關(guān)注是否存在異常的定
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價、結(jié)算、發(fā)貨、退貨、換貨或驗收條款，關(guān)注期后是否存
在退貨以及改變或撤銷合同條款的情況；三是復(fù)核重要合同
的重要條款，關(guān)注是否存在通過高估履約進度，或?qū)雾椔?br /> 約義務(wù)的銷售交易拆分為多項履約義務(wù)實現(xiàn)提前確認收入
以及通過將多項履約義務(wù)合并為單項履約義務(wù)延遲確認收
入的情況。
六、境外業(yè)務(wù)相關(guān)舞弊風(fēng)險應(yīng)對措施
（一）針對虛構(gòu)境外經(jīng)營相關(guān)舞弊風(fēng)險。一是結(jié)合境外
業(yè)務(wù)所在國家或地區(qū)的經(jīng)濟環(huán)境和企業(yè)自身發(fā)展情況，評價
境外經(jīng)營的合理性；二是檢查境外業(yè)務(wù)供應(yīng)鏈、交易流程、
相關(guān)內(nèi)部控制和財務(wù)報告編制流程，關(guān)注境外經(jīng)營的真實
性；三是充分了解企業(yè)內(nèi)外部風(fēng)險因素，關(guān)注企業(yè)面臨業(yè)績
壓力、存在扭虧為盈等重大變化下管理層的舞弊風(fēng)險，評價
是否存在可能導(dǎo)致對其持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的情況，
重點關(guān)注企業(yè)境外經(jīng)營所在地是否存在影響持續(xù)經(jīng)營的事
項。
（二）針對虛構(gòu)境外收入相關(guān)舞弊風(fēng)險。一是分析境外
銷售毛利率是否存在異常，相同或類似產(chǎn)品是否存在境外銷
售價格明顯高于境內(nèi)、境外銷售毛利率明顯高于境內(nèi)等情
形；二是核查企業(yè)海關(guān)出口數(shù)據(jù)、出口退稅金額、境外客戶
應(yīng)收賬款函證情況、物流運輸記錄、發(fā)貨驗收單據(jù)、出口信
用保險數(shù)據(jù)等，評估其是否與境外銷售收入相匹配；三是檢
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查企業(yè)匯兌損益的計算是否準(zhǔn)確，是否與現(xiàn)有銷售收入相匹
配；四是關(guān)注境外業(yè)務(wù)的結(jié)算方式，銷售回款是否來自簽訂
業(yè)務(wù)合同的往來客戶，對存在第三方代收貨款情形的，關(guān)注
是否與第三方回款的支付方存在關(guān)聯(lián)關(guān)系或其他利益安排，
充分評估第三方回款的必要性和商業(yè)合理性。
（三）針對利用境外業(yè)務(wù)虛增虛構(gòu)資產(chǎn)舞弊風(fēng)險。一是
對于儲存在境外銀行的貨幣資金，執(zhí)行銀行函證程序，關(guān)注
是否存在被凍結(jié)的貨幣資金，是否存在大額境外資金，以及
缺少具體業(yè)務(wù)支持或與交易金額不相匹配的大額資金或匯
票往來等異常情況；二是對于源自境外客戶的應(yīng)收款項，考
慮相關(guān)公司的信用風(fēng)險、當(dāng)前狀況及未來經(jīng)濟情況的預(yù)測，
評估管理層計提的預(yù)期信用減值損失是否恰當(dāng)，檢查是否存
在大額應(yīng)收款項減值或核銷等情況；三是對于已通過海運或
空運等方式發(fā)貨但尚未到達海外客戶的存貨，向貨運公司函
證以驗證存貨的數(shù)量和金額，關(guān)注相關(guān)交易的真實性；四是
關(guān)注稅收繳納等特殊領(lǐng)域，考慮利用專家工作，并充分評估
專家的勝任能力、專業(yè)素質(zhì)、客觀性和工作結(jié)果。
七、企業(yè)合并相關(guān)舞弊風(fēng)險應(yīng)對措施
（一）針對操縱合并范圍實施舞弊的風(fēng)險。一是檢查控
制的判斷依據(jù)，充分關(guān)注與被投資企業(yè)相關(guān)安排的設(shè)計目的
與意圖，綜合考慮有關(guān)合同、協(xié)議等約定的相關(guān)主體財務(wù)和
經(jīng)營決策、決策人員權(quán)力限制、利潤分享或損失承擔(dān)機制等
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因素，判斷是否對被投資企業(yè)具有控制，并據(jù)此確定合并財
務(wù)報表的合并范圍是否恰當(dāng)；二是評估未納入合并范圍的子
公司可能對財務(wù)會計報告整體產(chǎn)生的影響，關(guān)注有無人為調(diào)
整合并范圍的情形。
（二）針對濫用企業(yè)合并實施舞弊的風(fēng)險。一是關(guān)注企
業(yè)合并的商業(yè)實質(zhì)，是否與合并方的發(fā)展戰(zhàn)略協(xié)同，特別是
涉及復(fù)雜的交易、付款安排，相關(guān)的會計處理是否符合實質(zhì)
重于形式原則；二是檢查被合并企業(yè)的業(yè)績真實性、財務(wù)數(shù)
據(jù)合理性，是否存在通過虛增收入達到高溢價并購以及并購
業(yè)績承諾精準(zhǔn)達標(biāo)的情況；三是關(guān)注被合并企業(yè)的內(nèi)部控制
情況，是否存在隱性關(guān)聯(lián)方交易、違規(guī)為關(guān)聯(lián)方擔(dān)保、大股
東違規(guī)占用資金等問題。
八、商譽相關(guān)舞弊風(fēng)險應(yīng)對措施
（一）針對確認高額商譽相關(guān)舞弊風(fēng)險。一是分析企業(yè)
合并對價合理性、商譽金額的合理性、企業(yè)合并過程中專家
意見的合理性；二是復(fù)核企業(yè)合并中合并成本計量的準(zhǔn)確
性，判斷是否存在應(yīng)計入合并成本中的或有對價；三是檢查
企業(yè)是否以購買日公允價值重新確認和計量被購買方所有
可辨認資產(chǎn)和負債（包括被購買方擁有但未在個別財務(wù)報表
中確認的資產(chǎn)和負債），是否因未能恰當(dāng)識別和確認被購買
方的可辨認資產(chǎn)（尤其是無形資產(chǎn)）和負債而形成高額商譽。
（二）針對商譽未被恰當(dāng)分攤至相關(guān)資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組
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合的舞弊風(fēng)險。一是評價管理層商譽分攤方法的恰當(dāng)性，判
斷是否存在為了避免計提商譽減值準(zhǔn)備而擴大分攤商譽資
產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的范圍，將商譽分攤至可收回金額較高但
與商譽不相關(guān)的資產(chǎn)組的情況；二是檢查購買日后相關(guān)資產(chǎn)
組或資產(chǎn)組組合發(fā)生了重組、處置等變化，或某些資產(chǎn)組已
經(jīng)與商譽不再相關(guān)時，是否對商譽進行重新分攤；三是檢查
是否存在人為安排合并范圍內(nèi)子公司間的交易，以提高資產(chǎn)
組的相關(guān)收入或盈利的情形。
（三）針對商譽減值測試過程中的相關(guān)舞弊風(fēng)險。一是
評價與管理層進行商譽減值測試相關(guān)的內(nèi)部控制設(shè)計和運
行的有效性；二是復(fù)核管理層商譽減值測試方法的合理性及
一致性，評價管理層在減值測試中采用的關(guān)鍵假設(shè)的合理性
并核實與上年關(guān)鍵假設(shè)的變化，關(guān)注盈利預(yù)測所使用基礎(chǔ)數(shù)
據(jù)和參數(shù)的相關(guān)性、準(zhǔn)確性及完整性；三是評價商譽減值測
試所涉及專家的勝任能力、專業(yè)素質(zhì)和客觀性，判斷專家工
作結(jié)果的恰當(dāng)性，尤其要關(guān)注利用評估機構(gòu)出具評估報告的
情形。
（四）針對商譽減值確認相關(guān)舞弊風(fēng)險。一是復(fù)核企業(yè)
以前年度商譽減值計提情況，有無以前年度未計提或少計提
而在本年度大幅計提商譽減值的情形，檢查其理由和依據(jù)；
二是關(guān)注企業(yè)是否存在與商譽有關(guān)的業(yè)績承諾并分析其達
標(biāo)情況，關(guān)注是否存在精準(zhǔn)達標(biāo)或未達標(biāo)，但未充分計提商
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譽減值的情況；三是檢查商譽減值測試所依據(jù)的信息與管理
層年度展望等相關(guān)信息的一致性。
九、金融工具相關(guān)舞弊風(fēng)險應(yīng)對措施
（一）針對金融工具分類和計量相關(guān)舞弊風(fēng)險。一是檢
查金融工具分類的恰當(dāng)性，關(guān)注債務(wù)工具和權(quán)益工具的區(qū)分
不當(dāng)、混淆業(yè)務(wù)模式與管理層投資時的主觀意圖、金融工具
分類隨意調(diào)整、復(fù)合金融工具或混合金融工具的拆分錯誤等
情形；二是檢查金融工具計價的準(zhǔn)確性，關(guān)注因企業(yè)自身信
用風(fēng)險變化導(dǎo)致的金融負債公允價值變動的會計處理方式
是否恰當(dāng)，復(fù)核攤余成本計算的結(jié)果，并對公允價值計量的
金融工具檢查其報告期末公允價值數(shù)據(jù)來源或測試其估值
模型。
（二）針對金融工具終止確認相關(guān)舞弊風(fēng)險。一是關(guān)注
金融資產(chǎn)終止確認是否滿足合同權(quán)利終止或滿足規(guī)定的轉(zhuǎn)
移，關(guān)注交易對手方的履約能力、交易條件、是否存在關(guān)聯(lián)
方關(guān)系等，分析其商業(yè)合理性，關(guān)注有無人為安排交易以滿
足某些監(jiān)管要求或合同義務(wù)等情形；二是關(guān)注金融負債現(xiàn)時
義務(wù)是否解除、終止確認的時點是否恰當(dāng)，是否存在以承擔(dān)
新金融負債的方式替換原金融負債，人為提前或者不當(dāng)終止
確認金融負債虛增利潤。
（三）針對利用復(fù)雜金融產(chǎn)品實施舞弊的風(fēng)險。一是了
解金融產(chǎn)品和服務(wù)的業(yè)務(wù)模式和盈利方式，是否符合企業(yè)會
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計準(zhǔn)則和監(jiān)管規(guī)范要求，特別關(guān)注混合金融工具會計處理的
恰當(dāng)性；二是關(guān)注是否存在“資金池”、剛性兌付、違規(guī)承諾
收益或其他利用多層嵌套、通道業(yè)務(wù)等方式將表內(nèi)信用風(fēng)險
表外化的跡象；三是關(guān)注保理業(yè)務(wù)的商業(yè)實質(zhì)，對相關(guān)的應(yīng)
收賬款本身的真實性、可收回性進行分析，分析保理業(yè)務(wù)涉
及的應(yīng)收賬款是否存在虛構(gòu)交易或空轉(zhuǎn)貿(mào)易情形。
十、濫用會計政策和會計估計相關(guān)舞弊風(fēng)險應(yīng)對措施
（一）針對濫用會計政策和會計估計變更實施舞弊的風(fēng)
險。一是結(jié)合企業(yè)經(jīng)營狀況，充分了解變更會計政策和會計
估計的意圖及其合理性；二是評價會計政策和會計估計變更
前后經(jīng)營成果發(fā)生的重大變化，檢查是否存在通過會計政策
和會計估計變更實現(xiàn)扭虧為盈，是否存在濫用會計政策和會
計估計變更調(diào)節(jié)資產(chǎn)和利潤等情況。
（二）針對混淆會計政策變更、會計估計變更和前期差
錯更正實施舞弊的風(fēng)險。關(guān)注是否正確劃分會計政策變更、
會計估計變更和前期差錯更正，是否如實反映相關(guān)的交易和
事項，并進行相應(yīng)會計處理和披露。特別是重要項目的會計
政策、重大和異常交易的會計處理方法、在新領(lǐng)域和缺乏權(quán)
威性標(biāo)準(zhǔn)或共識的領(lǐng)域采用重要會計政策產(chǎn)生的影響、會計
政策的變更等，以及其對財務(wù)會計報告反映的信息質(zhì)量的影
響。
十一、關(guān)聯(lián)方相關(guān)舞弊風(fēng)險應(yīng)對措施
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（一）針對通過未識別出或未披露的關(guān)聯(lián)方實施舞弊的
風(fēng)險。一是保持職業(yè)懷疑態(tài)度，關(guān)注交易金額重大、交易發(fā)
生頻次較少且交易時間集中、交易條件與其他對手方明顯不
同、交易規(guī)模和性質(zhì)與對方的能力明顯不匹配，以及其他不
具有合理商業(yè)理由的交易，關(guān)注是否存在關(guān)聯(lián)交易非關(guān)聯(lián)
化；二是針對不具有合理商業(yè)理由的交易采取進一步審計程
序，通過背景調(diào)查、交易信息分析等方法，評估對手方與企
業(yè)的關(guān)系，識別將原關(guān)聯(lián)方非關(guān)聯(lián)化行為的動機及后續(xù)交易
的真實性、公允性，以及是否存在通過相關(guān)交易增加利潤的
可能。
（二）針對通過關(guān)聯(lián)方實施舞弊的風(fēng)險。一是加強關(guān)聯(lián)
交易舞弊風(fēng)險的評估與控制，關(guān)注是否存在通過以顯失公允
的交易條款與關(guān)聯(lián)方進行交易、與關(guān)聯(lián)方或特定第三方串通
舞弊進行虛假交易或侵占被審計單位資產(chǎn)、實際控制人或控
股股東通過凌駕于被審計單位內(nèi)部控制之上侵占被審計單
位資產(chǎn)等方式影響關(guān)聯(lián)交易真實性、價格公允性，從而粉飾
財務(wù)會計報告或進行利益輸送的舞弊行為；二是關(guān)注交易商
業(yè)安排的合理性、資金資產(chǎn)交易的真實性、銷售模式的合理
性和公允性、關(guān)聯(lián)交易金額上限的合規(guī)性等內(nèi)部控制流程和
控制措施的有效性