環(huán)境會計是開展環(huán)?；顒拥挠行Чぞ?。實施環(huán)境會計有利于促進企業(yè)加強環(huán)境管理，提高環(huán)境業(yè)績，提升企業(yè)形象，增強競爭優(yōu)勢，也有利于提升企業(yè)和公眾的環(huán)境意識，對落實科學(xué)發(fā)展觀、實施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略十分重要。我國臺灣省是目前環(huán)境保護工作做得較好的地區(qū)之一，其環(huán)境會計的發(fā)展也較具代表性。我國內(nèi)地企業(yè)有必要借鑒國外及先進地區(qū)的經(jīng)驗。本文試對臺灣企業(yè)環(huán)境會計發(fā)展作一簡單介紹。
一、臺灣企業(yè)環(huán)境會計發(fā)展的原因
臺灣環(huán)境會計的研究是從20世紀(jì)90年代末開始的，短短數(shù)年間在規(guī)范建設(shè)和企業(yè)實踐方面都取得了明顯的進展。究其原因，既有社會的重視、政府當(dāng)局的推動，也有企業(yè)各利害相關(guān)者的促進，但最主要的還是得益于企業(yè)自身的努力，體現(xiàn)出政府、市場和企業(yè)相互合作、共同推進的特點。
(一)社會的重視 臺灣地狹人稠，人口密度高居世界第二，自然資源有限，天災(zāi)頻繁，環(huán)境負(fù)荷嚴(yán)重，因此推進可持續(xù)發(fā)展更具重要性和迫切性。上世紀(jì)60年代后。在創(chuàng)造“經(jīng)濟奇跡”的同時，臺灣也付出了自然環(huán)境遭受破壞的慘痛代價，尤其是大城市的環(huán)境污染相當(dāng)嚴(yán)重。從70年代開始，不斷有環(huán)?？?fàn)幨录l(fā)生，各種環(huán)保團體和環(huán)保運動也應(yīng)運而生，迫使政府當(dāng)局采取有力措施進行環(huán)境治理。80年代開始，臺灣開始著力從生產(chǎn)和消費的源頭防止污染產(chǎn)生。1987年設(shè)立了環(huán)保署，專門負(fù)責(zé)環(huán)保工作。臺灣民眾的環(huán)保意識和環(huán)境識別能力進一步提高，“綠色企業(yè)”、“綠色商品”、“綠色消費”等先進理念悄然興起。90年代末臺灣提出了“永續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略”，以實現(xiàn)全面地節(jié)約資源、保護環(huán)境，走資源環(huán)境永續(xù)發(fā)展之路。近幾年來歐美和日本的環(huán)境管理體系、環(huán)境報告制度、社會責(zé)任型投資(sri)也不斷傳人臺灣，從而形成了較好的推行環(huán)境會計的社會基礎(chǔ)。
在推行企業(yè)環(huán)境會計的過程中，國土資源研究學(xué)會、環(huán)境保護聯(lián)盟、企業(yè)永續(xù)發(fā)展協(xié)會、臺灣環(huán)境管理協(xié)會、環(huán)境與發(fā)展基金會、環(huán)境保護與運動推廣公益基金會、南部科學(xué)工業(yè)園區(qū)環(huán)境保護發(fā)展推動基金會等社團法人、財團法人不斷涌現(xiàn)。臺灣政府當(dāng)局、民間組織、行業(yè)協(xié)會、學(xué)術(shù)界分工合作，充分發(fā)揮各自優(yōu)勢并有機地融為一體，形成合力，在制定計劃和制度、宣傳和獎勵、學(xué)術(shù)研究與國際交流等方面采取了不少具體措施，促進了環(huán)境管理的公眾參與，提升了公眾的環(huán)境意識，促進了環(huán)境會計的實施和推廣，也使企業(yè)環(huán)境信息得到有效利用。如2003年成立的民間組織“臺灣環(huán)境管理會計協(xié)會”，是目前世界上四家環(huán)境管理會計協(xié)會之一，其成立宗旨就是“推動企業(yè)環(huán)境財務(wù)信息的規(guī)劃及建立，輔導(dǎo)企業(yè)披露完整的環(huán)境財務(wù)信息并發(fā)布環(huán)境報告書及永續(xù)報告書，進而推動環(huán)境財務(wù)信息之第三者認(rèn)證制度。同時透過企業(yè)、政府與本協(xié)會的努力，對產(chǎn)業(yè)環(huán)境財務(wù)的推動及發(fā)展有所幫助”。
(二)政府當(dāng)局的推動 為了實現(xiàn)“永續(xù)發(fā)展社會”的戰(zhàn)略構(gòu)想，臺灣1997年8月成立了政府“國家永續(xù)發(fā)展委員會”，后由“行政院長”親任主委，立法院、國科委和企業(yè)界也相應(yīng)成立了“永續(xù)發(fā)展促進會”和“永續(xù)發(fā)展協(xié)會”。并加大了環(huán)境立法和司法力度，制定或修訂了一系列諸如《環(huán)境基本法》、《水污染防治法》、《環(huán)境影響評估法》、《資源回收再利用法》、《廢棄物清理法》、《機關(guān)采購綠色產(chǎn)品推動方案》、《臺灣二十一世紀(jì)議程：國家永續(xù)發(fā)展愿景與策略綱領(lǐng)》等與建立永續(xù)型社會和企業(yè)建立環(huán)境會計制度關(guān)系密切的理念先進、措施具體的法律法規(guī)和政策。這些法律法規(guī)政策不但通過強制手段進行環(huán)境規(guī)制，使企業(yè)推進環(huán)?；顒佑蟹梢?，誘導(dǎo)企業(yè)據(jù)此制定環(huán)境經(jīng)營計劃，主動調(diào)整投資方向適應(yīng)國際化環(huán)境，而且重視利用市場力量、重視民眾和企業(yè)的自愿行動、重視信息手段，對企業(yè)環(huán)境會計的發(fā)展起了積極的指導(dǎo)作用，成為企業(yè)開展環(huán)境會計的助推器。
在發(fā)布相關(guān)法規(guī)積極倡導(dǎo)永續(xù)型社會建設(shè)的同時，以環(huán)保署為主的臺灣相關(guān)政府部門開始制定與企業(yè)環(huán)境會計相關(guān)的計劃、指南、制度和標(biāo)準(zhǔn)，使企業(yè)開展環(huán)境會計實務(wù)工作有章可循，并加強指導(dǎo)監(jiān)督，加大推行企業(yè)環(huán)境會計的力度。早在1997年，臺灣政府當(dāng)局的永續(xù)發(fā)展協(xié)會就制定發(fā)布了“環(huán)境成本會計系統(tǒng)”。2000年環(huán)保署提出了建構(gòu)環(huán)境會計制度的研究計劃，2003年至2005年陸續(xù)制定發(fā)布了“推動我國產(chǎn)業(yè)環(huán)境會計制度”、“永續(xù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展與推廣計劃——環(huán)境成本會計(93年度計劃)”和“推動我國產(chǎn)業(yè)環(huán)境會計制度(94年度)”等相關(guān)文件。1999年至2001年“行政院國科會”組織了有關(guān)“臺灣地區(qū)產(chǎn)業(yè)環(huán)境成本支出之調(diào)查研究”、“面對環(huán)境沖擊國內(nèi)企業(yè)成本會計作業(yè)的現(xiàn)況調(diào)查及因應(yīng)策略之研究’’等調(diào)查和研究活動。2004年后，相關(guān)政府部門發(fā)布了“永續(xù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展與推廣計劃——環(huán)境成本會計”(2003年，經(jīng)濟部工業(yè)局)、“健全商業(yè)會計制度——綠色會計倡導(dǎo)”(2004年，經(jīng)濟部商業(yè)司)、“94年度中小企業(yè)環(huán)境會計制度建置及推廣研析計劃”(2005年，經(jīng)濟部中小企業(yè)處)。在金管委證期局發(fā)布的“證券發(fā)行人財務(wù)報告編制準(zhǔn)則”、“公開發(fā)行公司年報應(yīng)記載事項準(zhǔn)則”、“公開募集發(fā)行有價證券公開說明書應(yīng)行記載事項準(zhǔn)則”中，對公開發(fā)行證券公司的環(huán)境污染、賠償?shù)刃畔⑴短岢隽艘?guī)范要求。在這些計劃、指南、制度和標(biāo)準(zhǔn)中，明確了環(huán)境會計制度的架構(gòu)和內(nèi)容、環(huán)境的分類項目和常用的環(huán)境會計科目、環(huán)境成本的計算標(biāo)準(zhǔn)、環(huán)境信息披露等內(nèi)容，以環(huán)境成本核算為核心，構(gòu)建了比較完整的環(huán)境會計體系，并推動環(huán)境活動與會計結(jié)合的示范作業(yè)，得到了企業(yè)的認(rèn)同，促進了企業(yè)環(huán)境會計的推廣。實踐表明，政府當(dāng)局這一系列制度、規(guī)定的出臺，對企業(yè)環(huán)境會計的發(fā)展起到了關(guān)鍵的作用。
在推進企業(yè)實施環(huán)境會計的過程中，環(huán)保署還聯(lián)合各相關(guān)大學(xué)、研究機構(gòu)、民間組織、企業(yè)多次組織關(guān)于介紹和建立環(huán)境會計體系的研討會、觀摩會，進行相關(guān)調(diào)查研究和個案研究，積極推進國際間的合作研究和信息交流，獎勵實施環(huán)境會計績效優(yōu)秀的企業(yè)，成立專門機構(gòu)對企業(yè)進行is014000輔導(dǎo)，多方推進iso14000，發(fā)揮了政府職能部門的主導(dǎo)作用。
在政府要求下，中國石油股份有限公司、臺灣電力股份有限公司、中國鋼鐵公司等公營企業(yè)及主管部門也積極參與到規(guī)劃及建置環(huán)境管理會計制度的行列中來。
(三)企業(yè)利害關(guān)系者的促進 隨著臺灣政府當(dāng)局建立“永續(xù)型社會”規(guī)劃的提出和相應(yīng)環(huán)境保護法規(guī)對企業(yè)公布環(huán)境信息要求的提高，綠色理念開始滲透到各行各業(yè)，無論是政府、社會公眾、投資者、金融機構(gòu)，還是消費者、交易客戶，出于對自身利益的考慮和對環(huán)保事業(yè)的關(guān)注，普遍重視企業(yè)的環(huán)保形象，對企業(yè)環(huán)境信息的要求不斷提高。如股東及投資家非常關(guān)心環(huán)境風(fēng)險將對企業(yè)財務(wù)業(yè)績產(chǎn)生何種影響，尤其是引入歐美社會責(zé)任型投資理念后，環(huán)境信息成為其證券評級和選擇投資對象的主要信息來源之一；急速增加的綠色消費者在選擇商品和服務(wù)時會注重考慮商品或服務(wù)從開發(fā) 到廢棄全過程的環(huán)境負(fù)荷；金融機構(gòu)和保險公司也會加強對貸款對象和保險業(yè)務(wù)對象的環(huán)境風(fēng)險評價。所以，對處在向永續(xù)型社會高速轉(zhuǎn)換期的臺灣企業(yè)來講，環(huán)境會計信息成為了與多方利害關(guān)系者進行交流的基本工具。企業(yè)實施環(huán)境會計，編報環(huán)境報告，雖然增加了成本，但滿足了利害關(guān)系者評價環(huán)境業(yè)績、進行科學(xué)決策的信息需求，有利于贏得投資者、信貸者、綠色消費者和社會公眾的信任，提升企業(yè)形象和聲譽，獲益非淺。
(四)企業(yè)自身的努力政府當(dāng)局在2000年5月出臺的“臺灣二十一世紀(jì)議程：國家永續(xù)發(fā)展愿景與策略綱領(lǐng)”中，提出了“成本內(nèi)化原則”，要求通過經(jīng)濟工具，透過市場機能，輔導(dǎo)企業(yè)建立環(huán)境會計賬，實現(xiàn)企業(yè)與社會外部環(huán)境成本內(nèi)部化，合理反映企業(yè)的生產(chǎn)成本，為環(huán)境影響評估提供有效的依據(jù)。與此同時，行政院主計處開始試編綠色國民所得賬(綠色gdp)，希望將環(huán)境對經(jīng)濟社會的影響一并呈現(xiàn)出來，因此要求企業(yè)能夠反映環(huán)境成本的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)作為依據(jù)。另外，自1996年國際標(biāo)準(zhǔn)化組織(iso)的環(huán)境管理標(biāo)準(zhǔn)iso14000發(fā)布后，為了應(yīng)對歐美的綠色壁壘，提高產(chǎn)業(yè)國際競爭力，以iso14000認(rèn)證為主的環(huán)境管理體系在臺灣企業(yè)中得到推展。為順應(yīng)這些要求，改善傳統(tǒng)會計在公開披露企業(yè)環(huán)境活動財務(wù)信息方面的不足，不少企業(yè)行動起來。最主要的是，由于受“天人合一”思想影響，臺灣企業(yè)普遍重視環(huán)境保護，一些先進企業(yè)逐漸認(rèn)識到建立環(huán)境會計制度是當(dāng)前全球環(huán)保趨勢，企業(yè)的短期盈利是次要的，市場占有率和永續(xù)增長目標(biāo)才是最重要的，加強環(huán)境管理是一種培育無形資產(chǎn)的長期戰(zhàn)略投資行為，因而成為了不少企業(yè)的自覺行動，開展了自主的環(huán)境管理活動，設(shè)置了專門的環(huán)境管理機構(gòu)，逐步健全了內(nèi)部環(huán)境管理體制，對環(huán)境管理進行計算、評價和檢查；有的企業(yè)對原材料等實施“綠色采購”；有的企業(yè)投入大量資金用于環(huán)保產(chǎn)品的開發(fā)，重視對職工的環(huán)保教育；有的企業(yè)主動發(fā)布降低環(huán)境負(fù)荷和環(huán)境績效信息，以增強消費者的信賴。而實施環(huán)境會計、披露環(huán)境信息正是企業(yè)進行這些環(huán)境管理活動的重要工具，成為企業(yè)提高環(huán)保投資效率、提升企業(yè)形象的必要措施。永光化學(xué)、聯(lián)華電子、裕隆汽車、正隆紙業(yè)、臺灣電力公司等27家企業(yè)率先實施或試行了環(huán)境會計。并贏得了明顯的效益。如臺灣公司于2002年開始建立環(huán)境會計制度，2003年因?qū)嵤┉h(huán)境管理方案取得的總效益約新臺幣20800萬元。
二、臺灣企業(yè)環(huán)境會計的實踐
目前臺灣企業(yè)實施的環(huán)境會計主要是與傳統(tǒng)會計制度結(jié)合，針對企業(yè)環(huán)境成本的計算(尋找、辨認(rèn)及量化與環(huán)境相關(guān)的直接或間接成本)和揭露。其主要目的是滿足企業(yè)管理上的要求，是企業(yè)邁向永續(xù)發(fā)展、改善經(jīng)營決策與成本控制的一項新的管理工具，也是了解宏觀經(jīng)濟發(fā)展與企業(yè)經(jīng)營對環(huán)境的影響程度以減輕環(huán)境傷害、改善環(huán)境績效的重要信息工具，因此也被稱為“綠色成本會計”。以此為起點，臺灣環(huán)境會計將逐步向環(huán)境收益、環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債的核算和披露等領(lǐng)域拓展。
在臺灣企業(yè)的環(huán)境成本會計實踐中，一般將環(huán)境成本分為內(nèi)部成本和外部成本。內(nèi)部環(huán)境成本，是企業(yè)已付出的與環(huán)保相關(guān)的成本費用，這些成本費用長期以來根據(jù)傳統(tǒng)會計制度被隱藏在各種不同的成本費用項目之下，實施環(huán)境會計后，可根據(jù)環(huán)境會計的處理原則將其分離出來，歸納計入相關(guān)的生產(chǎn)過程或產(chǎn)品，以了解其真實的成本，作為優(yōu)化環(huán)境管理及提升環(huán)境績效的重要參考。外部環(huán)境成本，包括企業(yè)對外部環(huán)境和社會的損害程度，這在目前企業(yè)的財務(wù)核算中還無法把握，因此有些企業(yè)正在針對產(chǎn)品或生產(chǎn)過程產(chǎn)生的外部環(huán)境成本加以了解，并盡可能將外部成本內(nèi)部化。
總之，近年來臺灣企業(yè)的環(huán)境會計發(fā)展迅速并正朝著普及化、規(guī)范化的方向努力。各公司對環(huán)境會計的興趣日益提高。永光化工、聯(lián)華電子、臺積電等公司已經(jīng)積累了較豐富的經(jīng)驗。本文選取最具代表性的永光化工和聯(lián)華電子公司進行分析。
(一)永光化工的環(huán)境成本會計實踐 臺灣永光化學(xué)股份有限公司于1972年9月創(chuàng)立并于1988年上市，1996年通過iso14001環(huán)境管理系統(tǒng)認(rèn)證。該公司是臺灣率先實施環(huán)境成本會計的企業(yè)。1998年8月至1999年11月，建立了環(huán)境成本會計制度，并根據(jù)實踐在2000年7月至9月進行了一次修訂，2001年1月起開始實施新制。
建立環(huán)境成本會計系統(tǒng)的目的有以下幾點：準(zhǔn)確衡量環(huán)境成本；提供決策者作代工(oem)決策的判斷；提供資料供銷售訂價決策參考；提供從事各項活動符合環(huán)境保護標(biāo)準(zhǔn)的相關(guān)證據(jù)。
會計原則及環(huán)境成本的分類如下：(1)認(rèn)為“制度剛開始不要太復(fù)雜”。(2)因投入環(huán)?；顒拥娜耸鹿r匯集太困難，只好將環(huán)工處和各廠安環(huán)單位的人員列入，其他生產(chǎn)相關(guān)人員未列入。(3)將環(huán)境成本分為預(yù)防性環(huán)境成本，包括預(yù)防環(huán)境污染過程中的環(huán)保人員費用、防治污染折舊費用、環(huán)保原料投入、防污修繕費、化驗費、耗用物品、燃料費、電費、委外處理費、職訓(xùn)費、防治污染規(guī)費及其他費用；評估性環(huán)境成本，包括評估環(huán)保工作中發(fā)生的環(huán)保人工費用、防治污染折舊費用、環(huán)保原料投入、防污修繕費、委外檢測費及其他費用；失敗性環(huán)境成本，凡因環(huán)境保護的缺失所帶來的一切內(nèi)外成本。
設(shè)立環(huán)境成本的科目如下：(1)“設(shè)備”科目。凡與環(huán)境保護工作有關(guān)除監(jiān)測與檢測的設(shè)備以外的各種設(shè)備都計入這一科目。(2)“廢水防荇設(shè)備折舊費用——預(yù)防”科目。凡各種預(yù)防性廢水環(huán)保相關(guān)設(shè)備的折舊費用都計入這一科目。(3)“環(huán)保原材料——“預(yù)防”科目。凡預(yù)防性環(huán)?；顒铀I(lǐng)用的原料、間接材料都計人這一科目。(4)“環(huán)保人工費用”科目。凡直接參與環(huán)保的員工的薪資都計入這一科目。(5)“廢水防污修繕費”科目。凡為維持廢水預(yù)防性環(huán)境保護相關(guān)設(shè)備的使用或防止其損壞或維持正常使用而修理或換置的支出都計入這一科目。(6)“委托處理費”科目。凡委托外界處理、清理廢棄物等費用均計入這一科目。
在2000年7月至9月的制度修訂中，將臺經(jīng)院環(huán)保支出五大分類(廢水、廢氣、廢棄物、毒性物質(zhì)及其他)納入現(xiàn)行的環(huán)境成本會計中。同時，也希望能逐一建立各廠環(huán)保的指標(biāo)與機制來反映每只產(chǎn)品的環(huán)保費用。經(jīng)過環(huán)境成本的合理配置，目前初步的成果已可較準(zhǔn)確地反映出每只產(chǎn)品的環(huán)境成本及總成本，使得生產(chǎn)成本的控制、產(chǎn)品的報價或生產(chǎn)與接單的策略，都能有充分的信息以做出正確的判斷。
未來的工作重點有：(1)提供信息協(xié)助評估投資于清潔生產(chǎn)、污染防治設(shè)備等資本支出項目。(2)減少產(chǎn)品或生產(chǎn)過程對環(huán)境的影響，設(shè)計出具有環(huán)境保護優(yōu)先的產(chǎn)品或生產(chǎn)過程。(3)做好環(huán)境成本效益管理。(4)企業(yè)環(huán)境報告書的制作。(5)預(yù)測分析未來環(huán)境對成本的影響。
永光化工是臺灣推動生態(tài)效益相當(dāng)積極的本土企業(yè)。實施環(huán)境成本會計后，在公司領(lǐng)導(dǎo)、財務(wù)處、環(huán)保處的共同努力下，取得的環(huán)境管理業(yè)績可以與歐美跨國公司相媲美，而且該公司還在不同場合公開宣導(dǎo)公司實施環(huán)境會計強化環(huán)境管理的經(jīng)驗與心得，被奉為臺灣環(huán)境成本會計的楷模。
(二)聯(lián)華電子的環(huán)境成本會計實踐 聯(lián)華電子自2000年8月起開始公司內(nèi)部環(huán)境成本會計系統(tǒng)的建置工作。在實踐中主要參考日本環(huán)境省2000年3月公布的《環(huán)境會計指南》的環(huán)境支出分類，經(jīng)適度修改后成為公司的環(huán)境成本基本架構(gòu)。
環(huán)境會計制度規(guī)劃的基本原則是：以企業(yè)活動為主軸；以當(dāng)期支出為衡量對象；以附加方式調(diào)整現(xiàn)有會計制度；以滿足內(nèi)部管理需求為環(huán)境成本會計工作的主要目的。
環(huán)保支出分為六大類。一是企業(yè)營運成本，包括污染預(yù)防支出，即預(yù)防空氣污染、水污染、土壤污染、噪音、振動、臭氣、土地沉降或其他(毒化物等)等方面的支出；全球性環(huán)境保護支出，即預(yù)防氣候變化、臭氧層消耗等方面的支出；資源循環(huán)支出，即用于提高資源利用效率、資源永續(xù)循環(huán)利用和減少、回收及處理事業(yè)廢棄物的支出。二是與供應(yīng)商及客戶之間的上下游關(guān)聯(lián)成本。包括因綠色采購而多發(fā)生的成本；為推行環(huán)境保護，回收、再制或再利用產(chǎn)品所多發(fā)生的成本費用；為減少環(huán)境損害，回收、再制或再利用包裝容器所發(fā)生的額外成本費用；其他。三是管理活動成本。包括有關(guān)環(huán)境管理的教育訓(xùn)練支出；發(fā)展、執(zhí)行環(huán)境管理系統(tǒng)及取得認(rèn)證等方面的支出；為監(jiān)測及測量環(huán)境影響的支出；用于環(huán)保方面的人力支出；與環(huán)保有關(guān)的保險支出。四是研究開發(fā)成本。包括在研究開發(fā)過程中因考慮環(huán)保因素而增加的支出；在產(chǎn)品制造階段為降低環(huán)境損害而增加的研究費用；在產(chǎn)品銷售階段為降低環(huán)境損害而增加的研究費用。五是社會活動成本。包括自然保護、造林、美化環(huán)境等環(huán)境改善方面的支出；贊助社區(qū)居民環(huán)境公益活動的支出；贊助環(huán)境保護團體的支出；公告、宣導(dǎo)環(huán)境保護信息等方面的支出。六是損失及補償成本。包括清除土地污染的支出以及因環(huán)境保護增加的賠償、處罰及訴訟等方面的支出。
企業(yè)環(huán)境成本會計未來發(fā)展的方向是提供報表供管理層作重大決策的依據(jù)；與環(huán)境績效的度量相結(jié)合；提供相關(guān)環(huán)境成本的支出信息供成本效益分析。
