財會通訊2001.9
合理進行會計估計的三種主要因素
浙江杭州市蕭山區(qū)審計局 朱仁良
在企業(yè)會計核算和財務(wù)報告中，由于受經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動中內(nèi)在的不確定因素的影響，導致一些會計事項不能夠精確地計量，只能根據(jù)具體情況、相關(guān)資料和經(jīng)驗判斷予以估計，如壞帳、固定資產(chǎn)的使用年限和殘值、無形資產(chǎn)及遞延資產(chǎn)的攤銷年限、長期建造工程的完工率、退休金費用以及或有損失等等?？梢?，會計估計在一定程度上是不可避免的。對會計估計的合理運用是編制財務(wù)報表的基礎(chǔ)步驟，也是提高財務(wù)報表信息有用性和可靠性的保障之一。
日常會計核算中，影響會計估計的因素較復(fù)雜，筆者試從三方面來加以闡述。
一、會計估計的環(huán)境因素
會計人員在對一些事項作會計估計時，首先要考慮這些會計事項所面臨的環(huán)境和條件（不包括會計政策變更因素入這方面的環(huán)境因素主要有：企業(yè)經(jīng)營形勢及其變化，包括經(jīng)營戰(zhàn)略、企業(yè)所在行業(yè)的整體趨勢等；企業(yè)董事會、股東大會等重要會議紀要等；政府的規(guī)范、檢查、監(jiān)督等職能部門所披露的信息等；有關(guān)企業(yè)利益的指控、索賠和估價等；企業(yè)對會計估計的基本要求以及以往會計估計的狀況等等。這些因素有一個或幾個表現(xiàn)突出時，往往直接或間接影響著企業(yè)負責人（或會計人員）進行會計估計的目的和程度，甚至左右著會計估計的具體行為。如企業(yè)在固定資產(chǎn)折舊時，國家對企業(yè)采用折舊計算方法都作出了一定的限制，當國家出臺宏觀調(diào)控政策或因國家財政能力所需，企業(yè)折舊計算方法會有變更或選擇受到限制，這時固定資產(chǎn)使用年限和殘值估計就要考慮上述重要因素。
二、會計估計的控制因素和假設(shè)條件
要進行合理的會計估計，需要集中注意對會計估計有直接影響的關(guān)鍵因素和假設(shè)，這些關(guān)鍵因素和假設(shè)常常具有多項選擇性，如果與歷史、現(xiàn)狀、行業(yè)成本計價模式不正常偏離，容易引起財務(wù)錯報、虛報。
因此，首先要確定會計估計過程中的控制因素，選擇好可用數(shù)據(jù)。即盡可能地考慮到控制會計估計事項的所有因素，尤其是重大事項；再把這些因素加以量化、數(shù)據(jù)化，并檢查與上一個報告期的可比性、連續(xù)性以及它們之間的相關(guān)性、有效性，力求會計估計事項的數(shù)據(jù)來源可靠、準確。例如，企業(yè)無形資產(chǎn)的購入和自創(chuàng)，在確定它的價值時，需要考慮的因素有：（1）無形資產(chǎn)取得和自創(chuàng)的成本；（2）其受益能力和壽命周期；（3）其科學價值和市場供需因素；（4）其帳面凈值和同行業(yè)計價標準；（5）無形資產(chǎn)受企業(yè)未來發(fā)展影響和科技發(fā)展影響的程度。上述第一項因素可量化為實際成本，第二項中受益能力可按預(yù)期的投資報酬率估價，壽命周期可按法定保護期或有效經(jīng)濟期限，第四項因素可按攤余價值和同類成交價格來確定。而第三、第五兩因素就比較復(fù)雜，需要作出會計估計，同時還需要有一定的假設(shè)條件，以此來作出無形資產(chǎn)估價方法和結(jié)果。因此，為了保證無形資產(chǎn)計價的正確性，對其價值的評估一般采用評估法、分析法、市價法等方法。根據(jù)不同情況，選擇合適的估計方法進行估計。
其次要正確界定會計估計事項的假設(shè)條件。企業(yè)會計人員實施假設(shè)時，在遵守會計準則和財務(wù)通則兩則規(guī)定的基礎(chǔ)上，要考慮此種假設(shè)與業(yè)務(wù)事項本身、與前期資料和行業(yè)狀況是否相等，是否有可比性、連續(xù)性；假設(shè)與假設(shè)之間是否相適應(yīng)；假設(shè)與企業(yè)其他方案、計劃和經(jīng)營目標的相互聯(lián)系，以保證假設(shè)和關(guān)鍵數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)化為會計估計過程的準確性。同樣，在估價無形資產(chǎn)時，考慮其科學價值和市場供需因素，就要科學地假設(shè)無形資產(chǎn)在科學上或社會上的應(yīng)用價值，科學地假定其價格受市場供求影響的程度。應(yīng)用價值的高低，市場供求的大小，相應(yīng)影響著其受益能力及壽命周期，同時其取得和自創(chuàng)的成本也不同。而假設(shè)企業(yè)未來發(fā)展和科技發(fā)展影響程度的因素時，則會較大影響著一項無形資產(chǎn)的需求程度，影響著其更新?lián)Q代的時限，最終形成相應(yīng)的會計估計。
三、會計估計的事后因素
由于在資產(chǎn)負債報告日之后，常出現(xiàn)一些對于會計估計有重大影響的期后事項或交易，或者說獲得了新的或進一步的證據(jù)的事項。這也是構(gòu)成會計估計的一種要素?！镀髽I(yè)會計準則》將其分為調(diào)整事項和非調(diào)整事項。
調(diào)整事項的發(fā)生，須對資產(chǎn)負債表日存在狀況的有關(guān)金額作出重新估計，據(jù)此對資產(chǎn)負債表日所反映的收入、費用、資產(chǎn)、負債以及所有者權(quán)益進行調(diào)整。如：（1）已證實資產(chǎn)發(fā)生了減損；（2）銷售退回；（3）已確定獲得或支付的賠償。非調(diào)整事項的發(fā)生，雖不影響資產(chǎn)負債表日存在狀況，但不加以說明，將影響財務(wù)報告使用者作出正確估計和決策，因此在會計報表附注中應(yīng)說明其內(nèi)容，估計其對財務(wù)狀況、經(jīng)營成果的影響；如無法估計，應(yīng)說明其原因。非調(diào)整事項如：（1）股票和債券的發(fā)行；（2）對一個企業(yè)的巨額投資；（3）自然災(zāi)害導致的資產(chǎn)損失；（4）外匯匯率發(fā)生較大變動。
另外，當一些經(jīng)濟、會計政策的變動發(fā)生在報告期的后期，企業(yè)在進行一些會計事項的估計時，未加以考慮或難以考慮進去，則就需要在財務(wù)報表（告）上作相應(yīng)補充說明。這恰恰也是報表使用人所關(guān)心的一個內(nèi)容。同時也能彌補某項會計估計的不足。
當然，任何一項會計估計因會計事項存在一定的不確定因素而無法做到非常精確，其期望值與會計事項實際存在著一定的差異，但只要這個差異是在合理的范圍之內(nèi)，我們就可以說這項會計估計是較為有效的。
