[摘 要]通過區(qū)別企業(yè)財務會計和政府會計的特點,從適合政府會計核算體系本身特點的角度說明了其采用以收付實現(xiàn)制為記賬基礎的理論原因。并結(jié)合預算會計的發(fā)展,分析了政府會計采用權(quán)責發(fā)生制的必要性。
[關鍵詞]政府 收付實現(xiàn)制 財務會計
一、政府會計的概念及其記賬基礎
在我國,政府會計是指與企業(yè)會計相對應的專門用以記錄、計量、報告政府公共部門財務交易或事項的會計系統(tǒng),有時也稱為公共部門會計。
二、我國政府會計的特點及其與企業(yè)財務會計的區(qū)別
(一)由于政府不具備創(chuàng)造財富的功能,所以政府會計也具有如下特點:
1.政府會計的核算應與國家預算管理相適應,以預算業(yè)務收支為主要核算內(nèi)容。會計核算指標體系要同國家預算收支科目銜接、口徑一致,以反映國家預算的執(zhí)行情況。
2.政府會計的會計基礎采用收付實現(xiàn)制。它不進行盈虧核算,不進行成本計算,側(cè)重核算資金收支結(jié)余。
3.政府會計的出資者提供的資金不具有盈利性,但具有限制性。由于政府會計的業(yè)務活動是履行其管理和服務職能,滿足社會公共需要,因而對國家預算資金應當按規(guī)定的用途使用,不能擅自改變用途,挪作他用。
(二)相對于企業(yè)財務會計,其區(qū)別大致有以下三點:
1.核算主體的微觀性
企業(yè)財務會計是以某一企業(yè)為主體,核算內(nèi)容只能是本企業(yè)所發(fā)生的經(jīng)濟活動,一切與本企業(yè)經(jīng)濟活動相聯(lián)系的、應歸屬于對方的核算內(nèi)容,則不應該在本企業(yè)進行核算,這也是企業(yè)會計主體內(nèi)在的質(zhì)的規(guī)定;政府會計是以整個國家預算執(zhí)行為中心來組織核算,它既要核算各個非物質(zhì)生產(chǎn)部門的預算收支情況,也要核算物質(zhì)生產(chǎn)部門的經(jīng)濟效益和利稅上繳情況。
2.核算過程的復雜性
企業(yè)財務會計的核算過程要涉及供應、生產(chǎn)、銷售三個過程,而且每一過程都涉及收付兩個方面,核算過程復雜;而政府會計的核算過程只涉及預算收入和分配兩方面,沒有生產(chǎn)和銷售環(huán)節(jié),核算過程相對簡單。
3.核算目的的營利性
企業(yè)財務會計核算的最終目的,就是通過核算,使企業(yè)以最少的資金耗費,取得最大的經(jīng)濟效益;而政府會計核算的目的在于體現(xiàn)預算收支政策的執(zhí)行情況,不在于營利。
由于政府會計和企業(yè)財務會計在會計核算上的不同,決定了他們所采用的記賬基礎也有一定的差別。以本期收入和費用計算本期盈虧的權(quán)責發(fā)生制,更適合以營利為目的,全面核算供應、生產(chǎn)、銷售環(huán)節(jié)的商業(yè)企業(yè)。而相對簡單的收付實現(xiàn)制則更適合于核算相對簡單的政府會計。
三、政府采用收付實現(xiàn)制的具體原因
長期以來,我國政府一直以收付實現(xiàn)制為記賬基礎。其原因主要有以下三點:
(一)服務對象的非專業(yè)化。以收付實現(xiàn)制為基礎所編制的政府財務報告在理解上通常不需要較多的專業(yè)知識水平,對于非專業(yè)人士的普通公眾而言,顯得更加實用,基本上可以滿足監(jiān)督機構(gòu)借此監(jiān)督政府的后續(xù)預算資金使用的要求。
(二)人員素質(zhì)普遍不高。操作簡單是以收付實現(xiàn)制為基礎所編制的政府財務報告的一個重要優(yōu)點。在當前我國的會計教育與業(yè)務培訓中,無論是在學歷教育還是職業(yè)教育方面,政府會計都沒有受到相應的重視。在我國的高等財經(jīng)院校會計教育和全國會計專業(yè)資格考試中,預算會計或政府會計都只占很少的內(nèi)容,行政事業(yè)單位財務人員的業(yè)務素養(yǎng)與福利水平,均遠遠低于相當條件下的企業(yè)財務人員。在這樣的背景下,如果采用權(quán)責發(fā)生制為記賬基礎,將可能導致相當高的制度運行與實施成本,甚至可能會因基層財務人員知識更新上的障礙,而誘發(fā)財經(jīng)秩序一定程度的混亂。
(三)縮減自由裁量權(quán)的可能性。眾所周知,在企業(yè)財務管理中“往來款項”所形成的債權(quán)債務關系,容易形成企業(yè)“虛增”或“虛減”財務成果的“蓄水池”,也是相關稅收監(jiān)控的重點。在權(quán)責發(fā)生制為基礎的政府會計中,上下級財政以及各部門之間的往來款項,作為相應的債權(quán)債務加以記錄,也容易誘發(fā)行政單位財務核算中自由裁量權(quán)的非規(guī)范性擴張。而如果采用以收付實現(xiàn)制為記賬基礎,以當期實際的收支為計量基礎,則能夠有效地控制這種自由裁量權(quán)的非規(guī)范性擴張。
四、政府會計引入權(quán)責發(fā)生制的必要性
(一)能夠?qū)崿F(xiàn)公共資源的優(yōu)化配置
權(quán)責發(fā)生制不僅反映當期的財政結(jié)果,而且能抓住當期決策的長期結(jié)果,更強調(diào)資產(chǎn)負債表而不是利潤表。政府活動從純粹的預算分配向積極的財政管理擴展,應計制的引入提高了政府整體的受托責任,擴大了評估政府財政狀況的信息范圍,提高管理者科學管理資產(chǎn)的意識。因此,權(quán)責發(fā)生制的引入能夠有效地對公共資源進行監(jiān)督和使用以實現(xiàn)優(yōu)化配置。
(二)能有效地控制財政支出
權(quán)責發(fā)生制是從政府部門的產(chǎn)出,即提供的公共產(chǎn)品及公共服務的規(guī)模及質(zhì)量上確定撥款。根據(jù)現(xiàn)金制所提供信息進行管理控制的結(jié)點是時間。這樣做使得管理者為了確保預算任務的完成而對業(yè)務的時間安排加以操縱。進入應計制系統(tǒng)后,這種可能性將大大降低。應計制將責任和義務的發(fā)生作為確認的基準,管理者不再具有影響時間的能力,使他們將注意力集中于所消耗的資源及其為其所支付的價格,也就是使管理者(即財政資金使用者)從根本上關心資金使用的效率。所以說,應計制的實施有利于引進效果更佳的財政控制系統(tǒng)。
(三)有效地評價政府績效和工作效率
權(quán)責發(fā)生制下預算會計改革的焦點將從投入轉(zhuǎn)向結(jié)果。在權(quán)責發(fā)生制基礎上的政府會計信息,對所提供產(chǎn)品、服務的成本與費用進行配比,使政府的業(yè)績透明化,有利于廣大納稅人及社會公眾評價政府部門履行職能的狀況以及其工作效率。要提高政府部門的服務質(zhì)量,最根本的是使這些部門承擔管理受托責任。在政府預算會計中引入權(quán)責發(fā)生制,正是明確政府部門承擔相應責任,形成激勵與約束機制的需要。
(四)為防范國家財政風險提供決策依據(jù)
對政府長期債務,現(xiàn)金制會計不能全面加以反映,只在償還當期時(支付時)予以確認,本期應承擔而在未來期間支付的債務及利息無法反映,也就不能全面反映政府債務狀況,往往低估了財政風險。權(quán)責發(fā)生制下預算會計能夠真實、全面反映政府的財政狀況,使政府能夠及時了解各種風險情況,提高防范風險的能力。
參考文獻
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