摘要】本文主要從固定資產(chǎn)核算、壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提、對(duì)外投資核算、無(wú)形資產(chǎn)核算等方面來(lái)說(shuō)明現(xiàn)行醫(yī)院財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)制度的欠缺,并提出自己的看法。
一、現(xiàn)行醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度存在的主要問(wèn)題
(一)關(guān)于固定資產(chǎn)折舊
固定資產(chǎn)是醫(yī)院總資產(chǎn)的一個(gè)重要組成部分,對(duì)該類資產(chǎn)核算的正確與否直接關(guān)系到醫(yī)院整個(gè)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)、準(zhǔn)確與公允?！夺t(yī)院財(cái)務(wù)制度》第三十一條規(guī)定:固定資產(chǎn)按賬面價(jià)值的一定比例提取修購(gòu)基金,用于固定資產(chǎn)的更新和大型修繕。筆者認(rèn)為,上述規(guī)定存在以下幾個(gè)方面的弊端:
1.虛增固定資產(chǎn)總量。醫(yī)院固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊,醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債表上固定資產(chǎn)項(xiàng)目的金額只反映原值,未能反映固定資產(chǎn)使用過(guò)程中的實(shí)際損耗,造成固定資產(chǎn)賬面價(jià)值和實(shí)際價(jià)值的嚴(yán)重背離,無(wú)從體現(xiàn)固定資產(chǎn)的使用狀況和新舊程度,不利于報(bào)表使用者了解固定資產(chǎn)的真實(shí)狀況。特別是遇到醫(yī)院合并、分立和用固定資產(chǎn)進(jìn)行對(duì)外投資時(shí),報(bào)表關(guān)系人無(wú)法僅從報(bào)表對(duì)醫(yī)院的整體資產(chǎn)狀況有一個(gè)全面的認(rèn)識(shí)。2.虛增了凈資產(chǎn)。按照規(guī)定,醫(yī)院通過(guò)對(duì)固定資產(chǎn)提取修購(gòu)基金的方式使固定資產(chǎn)的資本金額作為凈資產(chǎn)的一種形式逐漸沉淀于醫(yī)院之中,而同時(shí)又將固定基金的金額保持不變,這樣就使得同一筆固定資產(chǎn)對(duì)應(yīng)的資本額同時(shí)在凈資產(chǎn)項(xiàng)目中做了兩次重復(fù)反映,并且隨著時(shí)間的推移,該重復(fù)額越來(lái)越大。3.不利于固定資產(chǎn)的更新。固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的目的在于對(duì)固定資產(chǎn)使用成本的分配和對(duì)其已損耗價(jià)值的補(bǔ)償?，F(xiàn)在在沒(méi)有明確劃分比例的前提下,規(guī)定修購(gòu)基金也可用于固定資產(chǎn)的大型修繕,無(wú)形之中會(huì)侵蝕固定資產(chǎn)的更新改造基金。4.不利于日常管理。由于固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊,其原值與實(shí)際凈值的差異與使用時(shí)間呈正比,所以一旦發(fā)生報(bào)廢、毀損、盤(pán)虧等情況,醫(yī)院將無(wú)法知曉該資產(chǎn)的實(shí)際損失情況,不利于對(duì)固定資產(chǎn)的日常管理。5.在資產(chǎn)負(fù)債表中固定資產(chǎn)從購(gòu)置到報(bào)廢的很長(zhǎng)一段時(shí)間內(nèi),對(duì)其價(jià)值不做調(diào)整,而當(dāng)該資產(chǎn)由于各種原因而退出醫(yī)院時(shí)卻按固定資產(chǎn)原值作一次性減少處理,會(huì)使醫(yī)院資產(chǎn)減少過(guò)快。
(二)關(guān)于壞賬準(zhǔn)備的提取
“應(yīng)收醫(yī)療款”賬戶中主要包含“病人欠費(fèi)”。而“病人欠費(fèi)”大體可分為兩部分:病人的惡意逃費(fèi)和醫(yī)院為了發(fā)揚(yáng)人道主義、救死扶傷而提供的綠色通道,以上費(fèi)用十有八九是收不回來(lái)的,其壞賬率接近百分之百;“醫(yī)保欠費(fèi)”隨著社會(huì)統(tǒng)籌病人的增多而不斷增多,即使醫(yī)院醫(yī)保制度執(zhí)行得很規(guī)范,也會(huì)以“超大盤(pán)”的形式而扣減,有時(shí)扣減率高達(dá)30%。我國(guó)現(xiàn)行醫(yī)院會(huì)計(jì)制度允許的壞賬準(zhǔn)備提取比率為5%,遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于實(shí)際發(fā)生率,致
使大量呆賬、壞賬不能沖銷,長(zhǎng)期掛在賬上,使醫(yī)院的流動(dòng)指標(biāo)、償債能力失真,影響投資者的決策。
(三)關(guān)于資產(chǎn)計(jì)價(jià)
1.“應(yīng)收醫(yī)療款”賬戶中包含了相當(dāng)大的“病人欠費(fèi)”數(shù),且大部分無(wú)法收回。近年來(lái),由于醫(yī)保病人發(fā)生的醫(yī)藥費(fèi)遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過(guò)征繳的醫(yī)保統(tǒng)籌基金,醫(yī)保中心無(wú)法將費(fèi)用全額支付給醫(yī)院,又造成大額醫(yī)保欠費(fèi)(目前醫(yī)保結(jié)算差額欠費(fèi)占參保病人實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用比約為25%),賬面資產(chǎn)嚴(yán)重背離實(shí)際資產(chǎn)。雖然醫(yī)院可以按會(huì)計(jì)制度計(jì)提壞賬準(zhǔn)備,但計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備遠(yuǎn)低于可能發(fā)生的壞賬,壞賬準(zhǔn)備按國(guó)家統(tǒng)一的比例提取(應(yīng)收款余額的5%),且已經(jīng)發(fā)生的壞賬損失須經(jīng)財(cái)政部門(mén)批準(zhǔn)后方可沖銷,致使大量呆賬、壞賬長(zhǎng)期掛在賬上,妨礙了資金的周轉(zhuǎn),導(dǎo)致企業(yè)現(xiàn)金流量的嚴(yán)重不足。
2.“固定資產(chǎn)、藥品、材料”等賬戶賬面反映的是貨物采購(gòu)時(shí)的價(jià)格。一方面隨著時(shí)間的推移,科技的進(jìn)步,特別是電子設(shè)備價(jià)值下降很快;另一方面固定資產(chǎn)在逐年使用中早已貶值,有的已報(bào)廢或接近報(bào)廢,但只要管理者不主動(dòng)申報(bào)核銷,資產(chǎn)總是在不斷增加,造成龐大的賬面固定資產(chǎn)數(shù)額,與實(shí)際資產(chǎn)不符;或者由于存貨嚴(yán)重積壓,變現(xiàn)能力差,其賬面價(jià)值已經(jīng)低于市價(jià),現(xiàn)行醫(yī)院會(huì)計(jì)制度又不允許調(diào)整賬面價(jià)值,在資產(chǎn)負(fù)債表上仍然反映成本價(jià)值,而不是反映可變現(xiàn)凈值,造成賬實(shí)不符。若借鑒企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定,在期末對(duì)資產(chǎn)的可回收金額與賬面金額的差額,計(jì)提減值準(zhǔn)備,可使資產(chǎn)負(fù)債表上反映的固定資產(chǎn)、藥品、材料等比較準(zhǔn)確地反映單位財(cái)產(chǎn)的狀況。
(四)關(guān)于對(duì)外投資的核算
隨著醫(yī)療市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的日益激烈,如何將有限的資金投入到最有效的項(xiàng)目中是當(dāng)今醫(yī)院財(cái)務(wù)核算的重要內(nèi)容。但在現(xiàn)行醫(yī)院會(huì)計(jì)制度中卻沒(méi)有對(duì)投資核算進(jìn)行明細(xì)分類核算,所有投資均是通過(guò)“對(duì)外投資”科目核算,不能滿足醫(yī)院經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。
(五)關(guān)于無(wú)形資產(chǎn)的核算
如今各家醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)都在通過(guò)廣告宣傳、軟硬件的投資等手段加強(qiáng)醫(yī)院品牌的樹(shù)立,因?yàn)橐粋€(gè)醫(yī)院的特有品牌就是其無(wú)形資產(chǎn),雖然沒(méi)有實(shí)物形態(tài),但特色醫(yī)療服務(wù)、溫馨的護(hù)理氛圍、花園式的治療環(huán)境等都會(huì)讓醫(yī)院獲得額外收益。一個(gè)醫(yī)院的硬件投資會(huì)隨著時(shí)間的推移、市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的激烈而貶值,但其無(wú)形資產(chǎn)會(huì)隨著醫(yī)院的成長(zhǎng)而增值,資產(chǎn)負(fù)債表中無(wú)形資產(chǎn)的體現(xiàn)顯得尤為必要。
(六)關(guān)于管理費(fèi)用分?jǐn)偡椒?
《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》規(guī)定,間接費(fèi)用即不能直接計(jì)入醫(yī)療支出或藥品支出的管理費(fèi)用,按醫(yī)療和藥品部門(mén)的人員比例進(jìn)行分?jǐn)偂Ｒ话闱闆r下,醫(yī)院的醫(yī)療部門(mén)和藥品部門(mén)人員比例為10:1,這樣按人員比例分?jǐn)偣芾碣M(fèi)用,則管理費(fèi)用的90%會(huì)分?jǐn)偟结t(yī)療支出,只有10%分?jǐn)偟剿幤分С錾?結(jié)果會(huì)出現(xiàn)醫(yī)療收支虧損,而藥品收支結(jié)余數(shù)較大的現(xiàn)象,影響醫(yī)院財(cái)務(wù)收支的真實(shí)性。
二、對(duì)現(xiàn)行醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的改進(jìn)建議
(一)對(duì)于固定資產(chǎn)的折舊的建議
無(wú)論從會(huì)計(jì)報(bào)表中資產(chǎn)的真實(shí)性還是資產(chǎn)管理的角度,筆者建議取消“固定基金”賬戶,增設(shè)累計(jì)折舊賬戶,在資產(chǎn)負(fù)債表中作為固定資產(chǎn)的備抵項(xiàng)目,使醫(yī)院的會(huì)計(jì)報(bào)表能夠真實(shí)地反映其資產(chǎn)、凈資產(chǎn)以及收支結(jié)余的情況。
(二)對(duì)壞賬準(zhǔn)備提取的建議
壞賬準(zhǔn)備提取額的有限使醫(yī)院的各種呆賬長(zhǎng)期反映在資產(chǎn)負(fù)債表上,對(duì)于一些無(wú)法收回而又?jǐn)?shù)額較大的壞賬,在不影響當(dāng)期收支平衡的前提下,直接從支出中予以沖銷。
(三)對(duì)資產(chǎn)計(jì)價(jià)的建議
醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債表是反映醫(yī)院在一定時(shí)點(diǎn)上的財(cái)務(wù)狀況的靜態(tài)報(bào)表。借鑒企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的核算要求,可在會(huì)計(jì)期末,對(duì)各項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行全面檢查,合理地預(yù)計(jì)各項(xiàng)資產(chǎn)可能發(fā)生的損失,對(duì)可能發(fā)生的損失計(jì)提減值準(zhǔn)備。這樣,通過(guò)會(huì)計(jì)報(bào)表能夠了解到醫(yī)院資產(chǎn)的真實(shí)情況,政府主管部門(mén)可以對(duì)醫(yī)院實(shí)施有效的監(jiān)督和調(diào)控;醫(yī)院管理者可以根據(jù)醫(yī)院的經(jīng)營(yíng)狀況,制定出符合醫(yī)院實(shí)際的發(fā)展規(guī)劃;債權(quán)人可以決定是否向醫(yī)院提供貸款、供應(yīng)貨物;社會(huì)中介機(jī)構(gòu)也可以根據(jù)真實(shí)的資產(chǎn)狀況為各類報(bào)表使用者提供咨詢。
(四)對(duì)對(duì)外投資核算的建議
按照對(duì)外投資業(yè)務(wù)的不同性質(zhì),將“對(duì)外投資”科目進(jìn)行明細(xì)分類為短期投資和長(zhǎng)期投資,其中長(zhǎng)期投資應(yīng)進(jìn)一步細(xì)分為長(zhǎng)期股權(quán)投資和長(zhǎng)期債權(quán)投資,并分別提出具體核算要求。筆者建議,應(yīng)該增設(shè)“投資收益”科目?，F(xiàn)行《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》規(guī)定:醫(yī)院對(duì)外投資的收益在“其他收入”科目中核算,在業(yè)務(wù)收支總表中反映不出對(duì)外投資收益,從而不利于單位領(lǐng)導(dǎo)對(duì)投資收益做出正確評(píng)價(jià)。故建議參照企業(yè)會(huì)計(jì)制度設(shè)立“投資收益”科目,期末將“投資收益”直接轉(zhuǎn)入“收支結(jié)余”的“其他結(jié)余”科目。
(五)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)核算的建議
在醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債表中增列“無(wú)形資產(chǎn)”科目,以完整反映醫(yī)院資產(chǎn)情況,使會(huì)計(jì)信息更能滿足醫(yī)療市場(chǎng)的需要。另外,應(yīng)該合理確認(rèn)、計(jì)量與核算醫(yī)院的無(wú)形資產(chǎn)。醫(yī)院無(wú)形資產(chǎn)涉及的范圍很廣,且多屬于知識(shí)性與精神性的產(chǎn)品,如醫(yī)療服務(wù)理念及管理方法、醫(yī)學(xué)科研項(xiàng)目及成果、醫(yī)院形象及醫(yī)療信譽(yù)、醫(yī)院品牌及知名度等。目前,醫(yī)院在管理工作中多注重有形資產(chǎn)的增長(zhǎng),競(jìng)相提高醫(yī)院的各種配置,增加有形投入,而對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的開(kāi)發(fā)投入和核算管理沒(méi)有足夠的重視,無(wú)形資產(chǎn)流失現(xiàn)象比較普遍。而一定時(shí)期內(nèi)為醫(yī)院提供某些特殊權(quán)利或有利于醫(yī)院取得較高社會(huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益的無(wú)形資產(chǎn)是一種稀缺性經(jīng)濟(jì)資源,醫(yī)院應(yīng)按期平均攤銷,計(jì)入對(duì)外提供的醫(yī)療服務(wù)成本。
(六)對(duì)管理費(fèi)用分?jǐn)偡椒ǖ慕ㄗh
筆者認(rèn)為,要改變目前單純按人員比例分?jǐn)偣芾碣M(fèi)用的方法,應(yīng)采用按人員比例和收入比例相結(jié)合、復(fù)合的管理費(fèi)用分?jǐn)傓k法。只有這樣才更能符合“收入與成本、費(fèi)用應(yīng)當(dāng)相互配比”的配比性這一會(huì)計(jì)核算的一般原則。
