摘 要：文章通過(guò)對(duì)管理會(huì)計(jì)在實(shí)踐運(yùn)用的基本評(píng)價(jià)，對(duì)管理會(huì)計(jì)理論價(jià)值的基本評(píng)價(jià)，闡述管理會(huì)計(jì)的發(fā)展。
關(guān)鍵詞：管理會(huì)計(jì) 實(shí)踐運(yùn)用 理論價(jià)值 發(fā)展
一、對(duì)管理會(huì)計(jì)在實(shí)踐運(yùn)用的基本評(píng)價(jià)
1.管理會(huì)計(jì)在實(shí)踐中的運(yùn)用狀況。單就管理會(huì)計(jì)所囊括的各種方法看，其中一些方法可追溯至“泰勒”式管理時(shí)代。可以這樣說(shuō)：我們今天講的管理會(huì)計(jì)，就是過(guò)去“生產(chǎn)+核算”模式，這種模式與“成本管理”有著基本一致的含義，如果僅就這個(gè)層面上說(shuō)，管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用在實(shí)踐上不僅有悠久的歷史，也有普遍的推廣價(jià)值。但它與我們今天所指的管理會(huì)計(jì)所言及的盈虧平衡點(diǎn)、經(jīng)濟(jì)訂貨批量、回歸預(yù)測(cè)法、貢獻(xiàn)毛益法等等方法已經(jīng)大相徑庭了，而這些新方法在實(shí)踐中究竟有多大用處呢？多數(shù)企業(yè)家認(rèn)為“成本管理”很重要，只是苦于方法難尋。正視我國(guó)管理會(huì)計(jì)現(xiàn)實(shí)，人們要么探討一些所謂的基本理論，給人們隔靴抓癢的感覺(jué)；要么介紹一些所謂前沿，使人感到“可望不可及”，要么羅列一些具體問(wèn)題，找出一些眾所周知的原因，再提出一些原則性的改進(jìn)建議，只能供人“一次性”消費(fèi)；要么沉溺于數(shù)量分析技術(shù)，在一些不切實(shí)際的假定下，構(gòu)造幾個(gè)“貌似天仙”，但不食“人間煙火”的模型。當(dāng)然，在我們現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)生活中，確有能創(chuàng)造出富有經(jīng)濟(jì)效益的一系列成本管理方法。在冶金行業(yè)中，已形成群眾路線(xiàn)為特色的企業(yè)管理和成本管理方法。諸如50年代鞍鋼“班組核算制度”，60～70年代冶鋼的“五好小指標(biāo)競(jìng)賽”，同期鞍鋼、本鋼、馬鋼推行的“內(nèi)部利潤(rùn)制度”，80年代首鋼“包、保、核”為基礎(chǔ)的層層承包做法，90年代邯鋼的“模擬市場(chǎng)，成本否決”等。上述各種卓有成效的方法如果勉強(qiáng)納入管理會(huì)計(jì)方法，那么這些方法也只限于冶金行業(yè)，而其他制造業(yè)和化工業(yè)，還鮮有類(lèi)似的系列方法。同時(shí)我們還看到即使在冶金行業(yè)，各個(gè)企業(yè)在加強(qiáng)“成本管理”中也有自己的成本管理特色，邯鋼就提出煉鐵學(xué)馬鋼，煉鋼學(xué)鞍鋼，中板學(xué)濟(jì)鋼，軋鋼學(xué)唐鋼；主要指標(biāo)學(xué)安鋼，利用系數(shù)學(xué)濟(jì)鋼。這就表明成本管理不能形成模式。同時(shí)我們還發(fā)現(xiàn)在冶金行業(yè)的企業(yè)能夠推行豐富多樣且具特色的成本管理方法，也有其產(chǎn)品的特殊性，因其產(chǎn)品功能、規(guī)格、樣式比較一致，產(chǎn)成品便于比較，成本也便于比較。而在制造業(yè)，特別是產(chǎn)品功能差異大，質(zhì)量規(guī)格多樣性情況下，就難以總結(jié)有特色的成本管理方法。家電業(yè)和生化業(yè)等科技含量高的行業(yè)以及電子網(wǎng)絡(luò)行業(yè)運(yùn)用管理會(huì)計(jì)方法就更是寥若晨星了?？梢?jiàn)管理會(huì)計(jì)在20年來(lái)，雖有管理層的鼓與呼，理論界的捧與吹，但在實(shí)務(wù)界鮮有進(jìn)展，是因?yàn)楣芾頃?huì)計(jì)的方法論只能局限于個(gè)別行業(yè)和個(gè)別企業(yè)。
2.管理會(huì)計(jì)在實(shí)踐中失靈的成因。管理會(huì)計(jì)在實(shí)踐中難以得到廣泛應(yīng)用，既使有所運(yùn)用，其效果也不是非常明顯，有兩個(gè)重要原因：一是在會(huì)計(jì)組織機(jī)構(gòu)設(shè)置中，由于管理會(huì)計(jì)的職能部門(mén)和專(zhuān)職人員缺位難以組織運(yùn)作，同時(shí)它自身既定的作用，形成有它無(wú)它無(wú)所謂的惡性循環(huán)；二是在管理會(huì)計(jì)提供的方法中，其抽象的數(shù)量模型反映不了客觀實(shí)際的需要，方法抽象，基本資料難以籌集，這是由于其理論體系不完善而造成的。
首先從第一個(gè)原因看，會(huì)計(jì)工作與審計(jì)工作、統(tǒng)計(jì)工作一樣，是一項(xiàng)應(yīng)用性很強(qiáng)的工作，其業(yè)務(wù)活動(dòng)的開(kāi)展，必須有專(zhuān)門(mén)的責(zé)任機(jī)構(gòu)和責(zé)任人員承擔(dān)，才能卓有成效的開(kāi)展業(yè)務(wù)活動(dòng)。目前在企業(yè)中，財(cái)會(huì)、統(tǒng)計(jì)、審計(jì)都有實(shí)實(shí)在在的職能機(jī)構(gòu)和專(zhuān)職人員。但是縱觀管理會(huì)計(jì)的機(jī)構(gòu)設(shè)置和專(zhuān)職人員的情況，從現(xiàn)有掌握的資料來(lái)看，全國(guó)幾乎還沒(méi)有一家企業(yè)能這樣做。在全國(guó)500家大企業(yè)里，也沒(méi)有把管理會(huì)計(jì)工作看得很重要，這表明我國(guó)對(duì)管理會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)的開(kāi)展在企業(yè)中還幾乎處于空白狀態(tài)。即使在個(gè)別企業(yè)對(duì)管理會(huì)計(jì)進(jìn)行一次性運(yùn)用，也是把各項(xiàng)任務(wù)分解到有關(guān)職能部門(mén)去承擔(dān)，把預(yù)測(cè)職能分配給統(tǒng)計(jì)部門(mén)，把計(jì)劃職能分配給業(yè)務(wù)部門(mén)，把預(yù)算職能分配給財(cái)務(wù)部門(mén)，把決策職能分配給決策當(dāng)局，把控制職能分配給生產(chǎn)或施工部門(mén)，這就把原本連續(xù)系統(tǒng)完整的一項(xiàng)活動(dòng)割裂得七零八碎，降低了各項(xiàng)職能應(yīng)有的效果。各部門(mén)把承擔(dān)管理會(huì)計(jì)所分配的相應(yīng)任務(wù)，也看作“苛捐雜稅”和額外負(fù)擔(dān)，采取消極應(yīng)付的態(tài)度，很容易想象其最終的效果。
其次，管理會(huì)計(jì)在實(shí)踐中不能得到發(fā)揮，不被人們所重視，還由于其抽象數(shù)量模型方法所造成的。抽象數(shù)量模型方法適于做一般性的分析，提供解決問(wèn)題的思路，而不是具體的運(yùn)用。特別是解決經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的某一具體問(wèn)題，單純用數(shù)量模型的方法去解決是注定要失敗的，需要結(jié)合經(jīng)驗(yàn)方法，更需要善于觀察思考的方法。但是現(xiàn)實(shí)中的人們經(jīng)常采取“機(jī)械主義”和“拿來(lái)思想”，照套公式，照填數(shù)據(jù)，歪曲了數(shù)量經(jīng)濟(jì)模型的本來(lái)用意。之所以在管理會(huì)計(jì)中肯定抽象的數(shù)量模型，是提倡由數(shù)量模型所倡導(dǎo)的理論和思路，這是問(wèn)題的一個(gè)方面；另外要否定的是不少數(shù)量模型往往把事物本質(zhì)屬性扭曲了，為模型而模型，而不是為解決問(wèn)題而模型。
二、對(duì)管理會(huì)計(jì)理論價(jià)值的基本評(píng)價(jià)
1.管理會(huì)計(jì)從其會(huì)計(jì)學(xué)科地位上看，是不能與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相提并論，并占有現(xiàn)代會(huì)計(jì)兩大領(lǐng)域其中之一的。從某些層面看，管理會(huì)計(jì)的失敗，其中一點(diǎn)就是過(guò)度拔高了其學(xué)科地位，從而失去了人們的信任而導(dǎo)致運(yùn)用的失敗。無(wú)論從管理會(huì)計(jì)的形成淵源或是現(xiàn)存的內(nèi)容構(gòu)成來(lái)看，它都是研究成本的制訂和成本控制，也即成本的管理。而成本的管理，自新中國(guó)建立以來(lái)，一直做為企業(yè)管理的一項(xiàng)重要工作來(lái)抓的，其理論研究也持續(xù)不斷地進(jìn)行著，可以說(shuō)成本管理工作既有著深厚的傳統(tǒng)，也有著廣泛的基礎(chǔ)。但是由于后來(lái)“食洋不化”，在沒(méi)有弄清“管理會(huì)計(jì)”的“根”和“本”是什么的情況下，一舉將其提高到與其不相稱(chēng)地位，從而使“管理會(huì)計(jì)”的邊界越拓越寬，最后使理論工作者和實(shí)務(wù)操作人員對(duì)它感到莫衷一是，搞不清它“是什么”，也搞不清它如何成為“兩大領(lǐng)域之一的”，正如有的學(xué)者所指出，它“迄今使人感到內(nèi)容上變幻莫測(cè)，方法上復(fù)雜多變，應(yīng)用上曲折艱難，均蓋源于其理論體系上的匱乏和混亂”。說(shuō)得嚴(yán)重一點(diǎn)，正是管理會(huì)計(jì)的引進(jìn)，削弱了人們對(duì)成本管理研究的重視，使得成本管理研究停滯不前。
2.管理會(huì)計(jì)從其內(nèi)容體系上看，部分內(nèi)容脫離了“成本”這一主導(dǎo)線(xiàn)，從而使其內(nèi)容體系顯得很不系統(tǒng)。如上所述，管理會(huì)計(jì)的根是“成本”，幾乎大部分學(xué)者都認(rèn)為“成本會(huì)計(jì)是管理會(huì)計(jì)的雛形”。無(wú)非管理會(huì)計(jì)側(cè)重成本管理，包括成本分析、成本計(jì)劃（預(yù)測(cè)）、成本決策（制訂）、成本控制，而成本會(huì)計(jì)側(cè)重成本事后核算，這一點(diǎn)應(yīng)該是非常明確的。如果現(xiàn)有的管理會(huì)計(jì)體系沿著“成本”這一主導(dǎo)線(xiàn)延伸下來(lái)，無(wú)論在系統(tǒng)性，還是在邏輯性，以及深入性方面都會(huì)有更合理的安排。但是目前在大家認(rèn)可的體系中，硬要把屬于財(cái)務(wù)管理內(nèi)容的投資決策，全面預(yù)算等內(nèi)容穿插于進(jìn)去，從而在內(nèi)容體系上顯得很雜亂，并且模糊了管理會(huì)計(jì)的本質(zhì)屬性。
