[摘要]80年代、尤其是進入90年代以來，全球經(jīng)濟一體化和信息化的浪潮一浪高過一浪，知識經(jīng)濟的到來使得信息和知識成為越來越重要的戰(zhàn)略資源，跨國投資越來越多，跨國公司成為世界經(jīng)濟的重要力量。知識化、信息化已成為現(xiàn)代企業(yè)集團創(chuàng)新的管理理念，這一理念首先沖擊著企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)，使其由傳統(tǒng)的金字塔型轉(zhuǎn)向扁平形、網(wǎng)狀型甚至無中心的組織形式。這種以分權(quán)管理為主要內(nèi)容的組織形式給管理會計帶來了新的機遇和挑戰(zhàn)，并促進著管理會計研究向新的方向發(fā)展。
80年代以來，伴隨著社會經(jīng)濟技術(shù)的重大變化，西方大企業(yè)進行了一系列的改革。在經(jīng)歷了早期的全面質(zhì)量管理、柔性制造和標竿管理等提高生產(chǎn)效率的措施后，近年來將改革的重點逐步轉(zhuǎn)移到組織結(jié)構(gòu)方面。其表現(xiàn)為，企業(yè)各部門功能開始融合、交叉現(xiàn)象產(chǎn)生，如制造部門可能兼有直銷、會計與財務(wù)的功能，銷售部門兼有市場調(diào)查、會計、財務(wù)、工程技術(shù)的功能等;此外，隨著計算機的廣泛應(yīng)用和信息處理能力日益提高，還使得企業(yè)上下級之間、多功能部門之間，以及其與外界環(huán)境之間的信息交流，變得十分便捷，企業(yè)適應(yīng)環(huán)境的應(yīng)變性和靈活性大大提高。此時，管理會計適應(yīng)企業(yè)組織結(jié)構(gòu)變化，反映得最為敏感，其傳統(tǒng)的內(nèi)容、職能與作用等均發(fā)生了新的變革和創(chuàng)新。本文擬就企業(yè)組織結(jié)構(gòu)變化可能會對管理會計研究產(chǎn)生的新變化作一粗略的探討訟。
一、組織結(jié)構(gòu)變遷對管理會計的影晌
過去10多年中，西方大企業(yè)面臨的經(jīng)營環(huán)境與以往相比發(fā)生了重大變化。首先是市場增長緩慢;其次是企業(yè)經(jīng)營的國際化;再次是科學(xué)技術(shù)迅猛發(fā)展。許多企業(yè)從實踐中體會到，速度、創(chuàng)新和知識將成為決定企業(yè)成敗的關(guān)鍵因素。在今天高度競爭和技術(shù)驅(qū)動的環(huán)境中，限制企業(yè)增長和戰(zhàn)略成功的稀缺資源不是資本而是專業(yè)化的知識和專長以及蘊藏在企業(yè)中的組織能力。換言之，企業(yè)為獲得競爭優(yōu)勢，必須從資源分配、管理層次的設(shè)置、決策程序和部門間關(guān)系等多個方面對原有組織模式進行構(gòu)造。盡管企業(yè)的組織變革各有側(cè)重、具體方法也不盡相同，但是可以看出西方大企業(yè)的組織變革呈現(xiàn)出一種共有的趨勢，存在了60多年被幾乎所有大企業(yè)采用的事業(yè)部制的組織模式正在被一種新型的組織模式所取代，這種組織模式稱之為扁平化網(wǎng)絡(luò)組織或N型組織。
進入90年代以來，這種以減少企業(yè)管理層、強化分權(quán)管理為主要內(nèi)容的組織形式變革更為激烈。英國電訊公司的管理層次由12層減為6層，在1992和1993年兩年申，該公司已經(jīng)解雇900名高級管理人員和5000名中級管理人員;1994年3月，該公司又宣布裁減35名年薪在5萬到iO萬英鎊的高級主管。美國通用電器公司的管理層次也由9層減為4層，公司的高級經(jīng)理從700名減少到400名，總公司的管理人員由原來的2100人減少到1000人。德國大眾汽車制造公司從1992年到1995年，不僅取消了過去分6級的管理層次，而且管理人員也由1000人減少到800人。管理學(xué)家預(yù)言，二十一世紀就業(yè)機會消失最多的是中層管理人員的職位，這實質(zhì)上是組織扁平化趨勢的必然結(jié)果。
這種新的組織模式與事業(yè)部制相比，其組織結(jié)構(gòu)單元和單元之間的關(guān)系類似一個網(wǎng)絡(luò)，所以這種新企業(yè)組織稱為扁平化網(wǎng)絡(luò)組織或N型組織。從總體上看，它是一個由眾多獨立的創(chuàng)新經(jīng)營單位組成的彼此有緊密縱橫聯(lián)系的網(wǎng)絡(luò)，其主要特點是:
1．分散性。它不是幾個或十幾個大的戰(zhàn)略經(jīng)營單位的結(jié)合，而是由為數(shù)眾多的小規(guī)模經(jīng)營單元構(gòu)成的企業(yè)聯(lián)邦，這些經(jīng)營單元具有很大的獨立性。這種模式減少了基層單位對企業(yè)或?qū)偣驹诩夹g(shù)、財務(wù)和人力等方面的依賴性，基層企業(yè)的權(quán)力和責任大大增強，充分調(diào)動和發(fā)揮了基層員工的主動性、積極性和創(chuàng)造性。這一特征使管理會計研究一改過去面向少數(shù)公司開發(fā)局部服務(wù)的特點，而轉(zhuǎn)向研究整個企業(yè)集團的管理會計問題。
2．創(chuàng)新性。隨著這種組織形式而導(dǎo)致的基層企業(yè)權(quán)力和責任的增大，需要促進其對本單位的經(jīng)營績效負責。因此，基層經(jīng)理從其傳統(tǒng)的執(zhí)行者的角色轉(zhuǎn)變?yōu)閯?chuàng)新活動的主要發(fā)起人，為公司創(chuàng)造和追求新的發(fā)展機會;中層經(jīng)理不再是完全扮演控制角色，相反變成了對基層經(jīng)理關(guān)鍵的資源，輔導(dǎo)和支持他們的工作。此時的最高管理層的精力主要集中在驅(qū)動創(chuàng)新過程。創(chuàng)新活動己由過去少數(shù)高層管理人員推動轉(zhuǎn)變?yōu)槠髽I(yè)基層人員的重要職責，創(chuàng)新活動遍及企業(yè)的各個角落。適應(yīng)不斷創(chuàng)新的企業(yè)管理活動，管理會計應(yīng)強化方法問題的研究，必須借助于規(guī)范的手段將實證的管理會計結(jié)果總結(jié)、提煉和升華出來。
3．高效性。在這種組織形式下，行政管理和輔助職能部門十分簡練，基層有必要的經(jīng)營自主權(quán)，通常采用柔性管理的方式，即通過頻繁的縱向溝通，讓基層真正了解企業(yè)的總體戰(zhàn)略目標和戰(zhàn)略意圖，培養(yǎng)和營造共同的價值觀念和企業(yè)文化?；鶎悠髽I(yè)可以自主地根據(jù)具體的市場情況組織生產(chǎn)經(jīng)營活動，快速地對市場變化作出反映。這一特征要求管理會計更加注重實用性，管理會計研究應(yīng)面向?qū)嶋H，采用理論聯(lián)系實際的管理會計研究方法。
4．協(xié)作性。在這種組織形式下，獨立的小規(guī)模經(jīng)營單位的資源是有限的，不能傻事業(yè)部那樣自給自足，在生產(chǎn)經(jīng)營中必須大量依賴與其他單位的廣泛合作。這種基層經(jīng)營單位之間主動的廣泛的合作，為知識、技能等資源在企業(yè)內(nèi)的轉(zhuǎn)移和企業(yè)能力的整合提供了重要渠道。中間管理層在促進經(jīng)營單位合作過程中發(fā)揮著關(guān)鍵作用。計算機信息系統(tǒng)的不斷成熟和普遍使用將中層管理人員從縱向信息傳遞的繁重任務(wù)中解脫出來，將主要精力放在橫向溝通和資源與能力的整合。這種橫向整合是多元的，有信息交流、人員的流動、非正式的個人人際交往等社會交往過程。這一特征迅速提升了管理會計在整個企業(yè)價值管理中的地位與作用，管理會計信息開始“由內(nèi)而外”，協(xié)調(diào)和服務(wù)于企業(yè)集團的整體利益。
二、管理會計研究的新發(fā)展
上述扁平化的網(wǎng)狀組織結(jié)構(gòu)能夠借助于內(nèi)部結(jié)構(gòu)的變化來適應(yīng)外部環(huán)境的不同要求，表現(xiàn)出極強的應(yīng)變能力，同時還能為內(nèi)部組織成員的自我完善提供發(fā)展空間和支持條件，能較好地滿足人本主義管理的組織要求，順應(yīng)了當今企業(yè)管理發(fā)展大潮的需要。適應(yīng)這一發(fā)展趨勢，同時為提供對管理者有用的決策信息，管理會計開始呈現(xiàn)以下一些新的發(fā)展趨勢。
1．管理會計研究對象從個別企業(yè)轉(zhuǎn)向企業(yè)集團。具體可以從五個方面反映出來:
(1)分權(quán)管理的內(nèi)在要求。隨著組織結(jié)構(gòu)的扁平化，企業(yè)內(nèi)部縱向組織間的管理關(guān)系，不再是等級森嚴的\集權(quán)式\自上而下的管理，而是獨立性較強、擁有較大自主權(quán)的\自主式\管理。管理會計組織也從過去的事業(yè)部制轉(zhuǎn)向業(yè)務(wù)部門經(jīng)理權(quán)限較大的企業(yè)內(nèi)公司制，以及合并企業(yè)集團內(nèi)的分廠制的管理會計。以制造型企業(yè)為例，面對企業(yè)內(nèi)公司制或部門管理權(quán)限擴大的現(xiàn)實，管理會計必須加強對企業(yè)集團投資決策、成本控制等方面問題的研究，通過各種形式的內(nèi)部市場化建設(shè)，以及內(nèi)部結(jié)算中心(如內(nèi)部銀行、財務(wù)公司)的建設(shè)來優(yōu)化管理會計行為。譬如，把企業(yè)集團內(nèi)的公司或部門確立為利潤中心，允許他們在企業(yè)內(nèi)部市場或者直接從外部市場中獲取完成任務(wù)所需的各種最經(jīng)濟的資源(包括入、財、物、服務(wù)等)，也可以在企業(yè)內(nèi)部市場甚至外部市場采取兼并、收購等方式進行發(fā)展。分權(quán)化的這一趨勢，迫使企業(yè)集團實施管理會計創(chuàng)新，一方面確保投資的保值、增值，另一方面增強內(nèi)部公司或部門的壓力和內(nèi)在動力，提高經(jīng)濟效益。
(2)合并報表規(guī)范的影響。隨著企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的變遷，上市公司會計信息規(guī)范力度增強，內(nèi)部管理的要求提高。最顯著的變化是，上市公司報告開始從重視母公司單獨信息的確認、計量轉(zhuǎn)向重視企業(yè)集團信息的確認、計量，即以合并為基準的信息擺在了首位。為適應(yīng)跨國經(jīng)營的需要，一些集團公司(尤其是\三資\性質(zhì)的集團公司)還必須編制合并現(xiàn)金流量表和中期合并報表。比如淚本大藏省·企業(yè)會計審議會于1997年頒布了《有關(guān)修正合并財務(wù)報表的意見》，即頒布了新的\合并財務(wù)報表\。以此為基礎(chǔ)，相關(guān)證券交易也從1999年3月的預(yù)算期開始階段性適用，從2000年3月決算期起，有價證券報告書從迄今為止重視母公司單獨信息的確認、計量轉(zhuǎn)向重視企業(yè)集團信息的確認、計量，并進一步提出了編制合并現(xiàn)金流量表和中期合并報表的要求，這是組織結(jié)構(gòu)分權(quán)化趨勢的必然結(jié)果。由此必然會對日資企業(yè)、以及與日本有經(jīng)濟交往的企業(yè)產(chǎn)生影響。這樣，構(gòu)成新世紀財務(wù)會計中心的是以合并企業(yè)集團為對象的會計事項。相應(yīng)地，管理會計對象也從過去\個別企業(yè)內(nèi)分權(quán)管理體系的研究\轉(zhuǎn)向\企業(yè)集團內(nèi)的分權(quán)管理體系的研究\。
(3)傳統(tǒng)事業(yè)部制會計的不足。將單個的事業(yè)部以及單個的子公司作為管理對象，并不意味著對合并企業(yè)集團之中的合并事業(yè)分部的控制，無法體現(xiàn)組織結(jié)構(gòu)變遷對企業(yè)管理的需要。企業(yè)集團的分權(quán)管理體系，不僅僅是有關(guān)特定業(yè)務(wù)的母公司的事業(yè)部，而且包含了從事相同業(yè)務(wù)或者相同品種的海外子公司的合并事業(yè)分部，對這些事業(yè)部進行業(yè)績評價已十分必要。為強化事業(yè)部的業(yè)績評價，實際管理會計工作中往往將國內(nèi)的事業(yè)部與海外同類業(yè)務(wù)的子公司或子公司的事業(yè)部在會計處理上實施合并決策。亦即實行按年次和月次的預(yù)算和實績的計算。這樣的體系超越了過去的事業(yè)部制會計(包含子公司管理會計)的框架。為此，必須適應(yīng)組織結(jié)構(gòu)變遷的內(nèi)在要求對以往事業(yè)部制的會計體系進行改革，主要是針對管理會計的改革與創(chuàng)新。換言之，管理會計改革的核心就是要確立好企業(yè)集團內(nèi)的各利潤中心，若不這樣，海外生產(chǎn)子公司正在設(shè)立并試圖集團化，以及實施世界范圍內(nèi)的最適調(diào)配戰(zhàn)略可能會受阻。這表明，只有管理會計先行，才能促進跨國經(jīng)營業(yè)務(wù)的發(fā)展，它體現(xiàn)了經(jīng)濟學(xué)上所謂的不完備契約理論在集團會計研究中的具體應(yīng)用。
