在正常經(jīng)營(yíng)中，有的企業(yè)存在低價(jià)處理存貨的情況，當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)部門發(fā)現(xiàn)后往往會(huì)要求企業(yè)作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理，筆者認(rèn)為，這其中的有些情況不應(yīng)作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。
一、由于市場(chǎng)變化和產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整遭淘汰、過時(shí)的存貨不應(yīng)作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理
我國(guó)《增值稅暫行條例》第十條規(guī)定，非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物和非正常損失的產(chǎn)品，產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣?！对鲋刀悤盒袟l例實(shí)施細(xì)則》第二十一條將非正常損失解釋為生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中正常損耗外的損失，包括自然災(zāi)害損失，因管理不善造成貨物被盜竊、發(fā)生霉?fàn)€變質(zhì)等的損失以及其他非正常損失。
國(guó)家稅務(wù)總局在《關(guān)于企業(yè)改制中資產(chǎn)評(píng)估減值發(fā)生的流動(dòng)資產(chǎn)損失進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問題的批復(fù)》（國(guó)稅函[2002]1103號(hào)）中指出：《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十二條規(guī)定的“非正常損失”是指生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)過程中正常損耗外的損失。對(duì)于企業(yè)由于資產(chǎn)評(píng)估減值而發(fā)生的流動(dòng)資產(chǎn)損失，如果流動(dòng)資產(chǎn)未丟失或損壞，只是由于市場(chǎng)發(fā)生變化，價(jià)格降低，價(jià)值量減少，則不屬于《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中規(guī)定的非正常損失，不作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。
由于企業(yè)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整是伴隨國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要做出的，所以因產(chǎn)品轉(zhuǎn)型而遭淘汰、過時(shí)的存貨雖然市場(chǎng)價(jià)值降低，卻是由于市場(chǎng)變化引起的，不屬于非正常損失，只要沒有發(fā)生自然災(zāi)害損失，沒有盤虧、丟失或毀損，就不應(yīng)作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。
但有一點(diǎn)必須指出，對(duì)于市場(chǎng)價(jià)值因市場(chǎng)變化而降低的存貨，企業(yè)處理前一定要報(bào)告主管稅務(wù)部門，稅務(wù)部門會(huì)派人到現(xiàn)場(chǎng)鑒定，檢查是否存在盤虧、丟失或毀損的情形。如果證明保存完好，而只是由于市場(chǎng)變化的原因?qū)е率袌?chǎng)價(jià)值降低，則低價(jià)銷售時(shí)，稅務(wù)部門就不會(huì)要求企業(yè)作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。否則，稅務(wù)部門會(huì)認(rèn)為是因企業(yè)管理不善而導(dǎo)致市場(chǎng)價(jià)值降低，甚至認(rèn)為是因存在盤虧、丟失或毀損的情形而使銷售收入總額降低。
二、凡是無轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨，一律應(yīng)作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理
《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，當(dāng)存在以下一項(xiàng)或若干項(xiàng)情況時(shí)，應(yīng)當(dāng)將存貨賬面價(jià)值全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益：①已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨；②已過期且無轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨；③生產(chǎn)中已不再需要，并且已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨；④其他足以證明已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2003]45號(hào)）也有內(nèi)容相同的規(guī)定。
稅務(wù)部門在實(shí)際執(zhí)行中通常將其視為進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的依據(jù)。霉?fàn)€變質(zhì)或無轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨，不管是否有市場(chǎng)變化和產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整的原因，一律被視為永久或?qū)嵸|(zhì)性損害的存貨，稅務(wù)部門會(huì)以毀損或無轉(zhuǎn)讓價(jià)值為由要求企業(yè)作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。因此，企業(yè)應(yīng)妥善保管存貨，對(duì)于應(yīng)該處理的存貨及早進(jìn)行處理，防止被會(huì)計(jì)師事務(wù)所或主管稅務(wù)部門定性為永久或?qū)嵸|(zhì)性損害的存貨，避免發(fā)生稅金損失。按照《增值稅暫行條例》第八條規(guī)定，準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，包括以下四種情形：
（1）取得增值稅專用發(fā)票。
（2）進(jìn)口貨物取得海關(guān)開具的完稅憑證。
（3）取得收購(gòu)憑證或普通發(fā)票。
（4）取得運(yùn)費(fèi)結(jié)算單據(jù)。
1、增值稅專用發(fā)票
一般納稅人從小規(guī)模納稅人處購(gòu)進(jìn)貨物只能按增值稅專用發(fā)票上所注明的稅額抵扣，而小規(guī)模納稅人由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的增值稅專用發(fā)票注明稅率為6%或4%，因此只能按6%或4%來抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。如果一般納稅企業(yè)購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)未按照規(guī)定取得并保存增值稅扣稅憑證，或者增值稅扣稅憑證上未按照規(guī)定注明增值稅額及其他有關(guān)事項(xiàng)的，或者增值稅扣稅憑證上的項(xiàng)目之間邏輯關(guān)系有誤的，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。
例1：a企業(yè)于2004年4月外購(gòu)鋼材一批，已收到增值稅專用發(fā)票一張，發(fā)票上注明價(jià)款200000元，稅金34000元，款項(xiàng)已付，鋼材已驗(yàn)收入庫(kù)。則正確會(huì)計(jì)處理為：
借：原材料200000
應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）34000
貸：銀行存款234000
例2：b企業(yè)用原材料對(duì)a企業(yè)投資，該批原材料的成本為150萬元，雙方以該批材料的成本加稅金184萬元作為投資價(jià)值，假如該原材料的增值稅稅率為17%，該批材料按當(dāng)時(shí)的市場(chǎng)價(jià)格計(jì)算為200萬元。兩企業(yè)原材料均用采用實(shí)際成本進(jìn)行核算。則a企業(yè)正確賬務(wù)處理為：
借：原材料1500000
應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）340000
貸：實(shí)收資本1840000
例3：a企業(yè)接受乙企業(yè)捐贈(zèng)的注塑機(jī)一臺(tái)套，收到的增值稅專用發(fā)票上注明設(shè)備價(jià)款100000元，配套模具價(jià)款4000元。增值稅稅額分別為17000元和680元。則a企業(yè)正確賬務(wù)處理為：
借：固定資產(chǎn)117000低值易耗品4000
應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）680
貸：資本公積121680
例4：a企業(yè)本月將辦公用車進(jìn)行修理，取得增值稅專用發(fā)票上注明修理費(fèi)用10000元，增值稅額為1700元，款項(xiàng)已用銀行存款支付。
借：管理費(fèi)用10000
應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）1700
貸：銀行存款11700
2、進(jìn)口貨物完稅憑證
企業(yè)進(jìn)口貨物必須交納增值稅，其交納的增值稅在完稅憑證上注明。企業(yè)以完稅憑證上注明的增值稅額，作為扣稅和記賬的依據(jù)。對(duì)海關(guān)代征進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅開具的增值稅專用繳款書上標(biāo)明有兩個(gè)單位名稱的，即既有代理進(jìn)口單位名稱，又有委托進(jìn)口單位名稱，只準(zhǔn)取得專用繳款書原件的單位抵扣稅款。申報(bào)抵扣稅款的委托進(jìn)口單位，必須提供相應(yīng)的海關(guān)代征增值稅繳款書原件、委托代理合同及付款憑證，否則，不予抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。
例5：a企業(yè)從國(guó)外進(jìn)口一批貨物，取得海關(guān)完稅憑證上注明完稅價(jià)格為1000000元，關(guān)稅稅率為10%，增值稅稅款為187000元?？铐?xiàng)已用銀行存款支付。
借：原材料1100000
應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）187000
貸：銀行存款1287000
3、收購(gòu)憑證
根據(jù)現(xiàn)行規(guī)定，在四種情況下，一般納稅人購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品允許抵扣其進(jìn)項(xiàng)稅額：一是憑取得增值稅專用發(fā)票注明的稅額抵扣；二是憑取得海關(guān)完稅憑證注明的稅額抵扣；三是憑證取得普通發(fā)票注明的金額計(jì)算抵扣；四是憑購(gòu)買方即納稅人自行開具的收購(gòu)憑證，即收購(gòu)發(fā)票注明的金額計(jì)算抵扣。抵扣的條件包括（1）必須是免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品。（2）必須是農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品。（3）必須依法取得和正確使用收購(gòu)發(fā)票。農(nóng)產(chǎn)品的買價(jià)，包括納稅人購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品支付給農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者的價(jià)款和按規(guī)定代收代繳的農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅。（4）必須驗(yàn)收入庫(kù)或支付貨款。（5）必須健全會(huì)計(jì)核算并提供準(zhǔn)確稅務(wù)資料。生產(chǎn)企業(yè)增值稅一般納稅人購(gòu)入廢舊物資回收經(jīng)營(yíng)單位銷售的廢舊物資，可按照廢舊物資回收經(jīng)營(yíng)單位開具的由稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)制的普通發(fā)票上注明的金額，按10%計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。所以如果企業(yè)是一般納稅人，并按規(guī)定收購(gòu)廢舊物資，就可以計(jì)算抵扣10%的進(jìn)項(xiàng)稅額。
例6：a企業(yè)2002年4月從某家庭農(nóng)場(chǎng)購(gòu)入小麥100噸，每噸600元，開具的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)使用的收購(gòu)憑證上收購(gòu)款總計(jì)60000元。則正確會(huì)計(jì)處理：
借：原材料52200
應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）7800
貸：銀行存款60000
例7：a企業(yè)本月從某物資回收公司購(gòu)進(jìn)一批廢舊物資作為原材料，取得普通發(fā)票上注明的收購(gòu)金額為50萬元，款項(xiàng)已用銀行存款支付。
借：原材料450000
應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）50000
貸：銀行存款500000
4、運(yùn)費(fèi)結(jié)算單據(jù)
一般納稅企業(yè)外購(gòu)貨物（固定資產(chǎn)除外）所支付的運(yùn)輸費(fèi)用，以及銷售貨物所支付的運(yùn)輸費(fèi)用（代墊運(yùn)費(fèi)除外），根據(jù)經(jīng)批準(zhǔn)使用的運(yùn)費(fèi)結(jié)算單據(jù)所列運(yùn)費(fèi)金額按7%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，按照計(jì)算出的進(jìn)項(xiàng)稅額作為扣稅和記賬的依據(jù)。但隨同運(yùn)費(fèi)支付的裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等其他雜費(fèi)不得計(jì)算扣除進(jìn)項(xiàng)稅額。這里：（1）運(yùn)費(fèi)結(jié)算單據(jù)是指國(guó)營(yíng)鐵路、民用航空、公路和水上運(yùn)輸單位開具的貨票，以及從事貨物運(yùn)輸?shù)姆菄?guó)有運(yùn)輸單位開具的套印全國(guó)統(tǒng)一發(fā)票監(jiān)制章的貨票；（2）運(yùn)輸?shù)钠瘘c(diǎn)和終點(diǎn)必須滿足“貨物起運(yùn)地為銷貨方所在地，終點(diǎn)為購(gòu)貨方所在地”的規(guī)定；（3）運(yùn)輸金額不包括隨同運(yùn)費(fèi)支付的裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等其他雜費(fèi)。
例8：a企業(yè)本月外購(gòu)原材料一批，專用發(fā)票上注明的價(jià)款為6000元，增值稅額為1020元，另外銷貨方代墊運(yùn)費(fèi)200元（轉(zhuǎn)來承運(yùn)部門開具給a企業(yè)的普通發(fā)票一張）。a企業(yè)開出為期一個(gè)月的商業(yè)匯票一張，材料已驗(yàn)收入。則企業(yè)會(huì)計(jì)處理為：
借：原材料6186
應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）1034（其中14元即為運(yùn)費(fèi)進(jìn)項(xiàng)稅額）
貸：應(yīng)付票據(jù)7220
