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【摘要】 我國的新《企業(yè)所得稅法》與新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，兩者在固定資產(chǎn)內(nèi)容的表述上存在一定差異，本文對此進行了初步探討，希望能對同行有所裨益。
【關(guān)鍵詞】 企業(yè)會計準(zhǔn)則；企業(yè)所得稅法；固定資產(chǎn)
我公司是比較典型的工業(yè)加工企業(yè)，固定資產(chǎn)在生產(chǎn)經(jīng)營中占據(jù)十分重要的地位。表1以3年來固定資產(chǎn)凈額分別占非流動資產(chǎn)金額、資產(chǎn)總額的比例，說明其重要程度。
從表1可以看出，固定資產(chǎn)凈額占非流動資產(chǎn)金額的比重接近90%（達到89.3%），占資產(chǎn)總額的比例超過1/4（達到27.8%）。所以，加強固定資產(chǎn)的管理和核算，對于我公司來說非常重要。
筆者以《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（以下簡稱稅法）及其實施條例（以下簡稱條例）中涉及到固定資產(chǎn)的內(nèi)容為基礎(chǔ)，對比與《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號—固定資產(chǎn)》（以下簡稱準(zhǔn)則）及其應(yīng)用指南、講解中內(nèi)容的差異，談?wù)勗跁媽崉?wù)中對固定資產(chǎn)的實際操作。
一、關(guān)于固定資產(chǎn)的含義
準(zhǔn)則第三條，“固定資產(chǎn)，是指同時具有下列特征的有形資產(chǎn)：為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有的；使用壽命超過一個會計年度?！?
條例第五十七條規(guī)定，“固定資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營管理而持有的、使用時間超過12個月的非貨幣性資產(chǎn)，包括房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等?！?
通過比較，準(zhǔn)則和條例中對固定資產(chǎn)的表述存在如下差異：
?。ㄒ唬?zhǔn)則中的固定資產(chǎn)為“有形資產(chǎn)”，條例中的固定資產(chǎn)是“非貨幣性資產(chǎn)”
有形資產(chǎn)是與無形資產(chǎn)相對應(yīng)的，這里的無形資產(chǎn)是指不具有實物形態(tài)的資產(chǎn)，包括會計上所稱的無形資產(chǎn)、商譽等。非貨幣性資產(chǎn)是與貨幣性資產(chǎn)相對應(yīng)的。貨幣性資產(chǎn)，是指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)以及準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。非貨幣性資產(chǎn)是指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)。
（二）準(zhǔn)則中固定資產(chǎn)的使用區(qū)間為“使用壽命超過一個會計年度”，而條例中固定資產(chǎn)的使用區(qū)間為“使用時間超過12個月”
“壽命”，根據(jù)現(xiàn)代漢語詞典的解釋，比喻使用的期限或存在的期限。所以使用壽命和使用時間意義相同?！澳甓取敝父鶕?jù)業(yè)務(wù)性質(zhì)和需要而有一定起訖日期的十二個月，“會計年度”對我國來說，是每年的1月1日至12月31日。所以，無論是會計年度還是12個月，時間跨度一致。即“使用壽命超過一個會計年度”與“使用時間超過12個月”意義完全相同，只是措辭不同而已。
此外，準(zhǔn)則中的“使用壽命”，還有“該固定資產(chǎn)所能生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務(wù)的數(shù)量”之義。
?。ㄈ?zhǔn)則中固定資產(chǎn)的目的是為“生產(chǎn)商品”，而條例中固定資產(chǎn)是為“生產(chǎn)產(chǎn)品”
“商品”即為交換而生產(chǎn)的勞動產(chǎn)品，而“產(chǎn)品”是生產(chǎn)出來的物品?？梢哉f，產(chǎn)品為了交換而進入流通領(lǐng)域即為商品。筆者認為，條例中之所以稱為產(chǎn)品，包含自產(chǎn)自用的物品，它要比準(zhǔn)則中商品的范圍更為廣泛，也更為嚴密。但在這里，是同一意思，區(qū)別不大。
?。ㄋ模?zhǔn)則中固定資產(chǎn)的包括范圍未列舉，而條例中以列舉的方式列示出來
條例中列舉出來的目的，也是為了在第六十條分類規(guī)定折舊的最低年限。
（五）條例中固定資產(chǎn)的定義，特別強調(diào)了“與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)”，因為“與經(jīng)營活動無關(guān)的固定資產(chǎn)”不得計算折舊扣除
二、關(guān)于固定資產(chǎn)的價值
準(zhǔn)則第七條規(guī)定，“固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進行初始計量”，包括外購、自行建造、投資者投入等形式取得的固定資產(chǎn)的成本確認。但第八條規(guī)定，“購買固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定”。第十三條規(guī)定，“確定固定資產(chǎn)成本時，應(yīng)當(dāng)考慮預(yù)計棄置費用因素?！?
條例第五十六條規(guī)定，“企業(yè)的各項資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)……，以歷史成本為計稅基礎(chǔ)?！辈⒃诘谖迨藯l明確了外購、自行建造、融資租入、盤盈、捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等形式取得固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。這是在會計計量屬性多元化以后，稅法中提出的一項確定性原則要求，但也引入了重置成本、公允價值的計量屬性。
可見，在確定固定資產(chǎn)的入賬價值方面，準(zhǔn)則和稅法存在一定差異。筆者認為，在實際業(yè)務(wù)中，具有融資性質(zhì)和存在棄置費用的固定資產(chǎn)，通常未確認融資費用和預(yù)計棄置費用金額都較大，應(yīng)按準(zhǔn)則核算，但稅法上沒有此項規(guī)定，故在計算企業(yè)所得稅時應(yīng)進行調(diào)整，作為遞延所得稅項目核算。
對于企業(yè)為購置、建造固定資產(chǎn)而發(fā)生借款的，在購置、建造期間發(fā)生的合理的借款費用，在準(zhǔn)則和稅法上的處理一致，即應(yīng)當(dāng)作為資本性支出計入資產(chǎn)的成本。
