【摘 要】 企業(yè)可以將自產(chǎn)產(chǎn)品、外購(gòu)產(chǎn)品等用于非應(yīng)稅項(xiàng)目、免稅項(xiàng)目、投資、分給股東等,根據(jù)稅法的規(guī)定,可作為“視同銷(xiāo)售”或“不予抵扣”處理,但會(huì)計(jì)上,可能作為銷(xiāo)售處理,也可能按成本轉(zhuǎn)賬。本文從稅法和會(huì)計(jì)兩方面分析、探討對(duì)“視同銷(xiāo)售”或“不予抵扣”不同情形的會(huì)計(jì)處理。
【關(guān)鍵詞】 增值稅; 視同銷(xiāo)售; 不予抵扣; 會(huì)計(jì)處理
《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條列舉了八種“視同銷(xiāo)售”情形:一是將貨物交于他人代銷(xiāo);二是銷(xiāo)售代銷(xiāo)貨物;三是設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人,將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷(xiāo)售,但相關(guān)機(jī)構(gòu)在同一縣(市)的除外;四是將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目;五是將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買(mǎi)的貨物作為投資,提供給其他單位或個(gè)體經(jīng)營(yíng)者;六是將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買(mǎi)的貨物分配給股東或投資者;七是將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個(gè)人消費(fèi);八是將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買(mǎi)的貨物無(wú)償贈(zèng)予他人。
《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》第十條列舉了不予抵扣的六種情形:一是購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn);二是用于非應(yīng)稅項(xiàng)目的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù);三是用于免稅項(xiàng)目的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù);四是用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù);五是非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物;六是非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)。
一、增值稅“視同銷(xiāo)售”和“不予抵扣”的情形分析
增值稅是指對(duì)從事銷(xiāo)售貨物或者加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人取得的增值額為計(jì)稅依據(jù)征收的一種流轉(zhuǎn)稅,這里的“增值額”是指納稅人在生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)或者勞務(wù)服務(wù)中創(chuàng)造的新增價(jià)值。另外,增值稅是流轉(zhuǎn)稅的一種,流轉(zhuǎn)稅是以商品生產(chǎn)、商品流通和勞務(wù)服務(wù)的流轉(zhuǎn)額為征收對(duì)象的一類(lèi)稅收,以商品流轉(zhuǎn)額或非商品流轉(zhuǎn)額為計(jì)稅依據(jù)。
以自產(chǎn)、購(gòu)買(mǎi)的產(chǎn)品為例對(duì)增值稅“視同銷(xiāo)售”和“不予抵扣”的情形進(jìn)行分析:
以自產(chǎn)產(chǎn)品用于企業(yè)非應(yīng)稅項(xiàng)目、集體福利和個(gè)人消費(fèi),自產(chǎn)產(chǎn)品在本企業(yè)消耗掉了,沒(méi)有流轉(zhuǎn)到另外企業(yè),雖然終止流轉(zhuǎn),但是自產(chǎn)產(chǎn)品存在創(chuàng)造的新增價(jià)值,依據(jù)稅法的規(guī)定,對(duì)新增價(jià)值征稅。
以自產(chǎn)產(chǎn)品用于投資、分配給股東或無(wú)償贈(zèng)予他人,不僅自產(chǎn)產(chǎn)品存在創(chuàng)造的新增價(jià)值,而且自產(chǎn)產(chǎn)品流出本企業(yè),流轉(zhuǎn)到其他企業(yè)或個(gè)人,存在流轉(zhuǎn)額,依據(jù)稅法規(guī)定,計(jì)征增值稅。以購(gòu)買(mǎi)的商品用于投資、分配給股東或無(wú)償贈(zèng)予他人,購(gòu)買(mǎi)商品本身不存在新增價(jià)值,但流出本企業(yè),流轉(zhuǎn)到其他企業(yè)或個(gè)人,存在流轉(zhuǎn)額,依據(jù)稅法規(guī)定,仍然計(jì)征增值稅。
以購(gòu)買(mǎi)的商品用于非應(yīng)稅項(xiàng)目、免稅項(xiàng)目或集體福利或個(gè)人消費(fèi),購(gòu)買(mǎi)商品本身不存在新增價(jià)值,同時(shí)也沒(méi)有流出本企業(yè),沒(méi)有留轉(zhuǎn)到其他企業(yè)或個(gè)人,不存在流轉(zhuǎn)額,依據(jù)稅法規(guī)定,不征增值稅。如表1。
從上面以自產(chǎn)、購(gòu)買(mǎi)的產(chǎn)品為例對(duì)增值稅“不予抵扣”和“視同銷(xiāo)售”的情形分析中可以看出:自產(chǎn)產(chǎn)品、購(gòu)買(mǎi)商品只要存在增值額或者流轉(zhuǎn)額,或者兩種金額都存在,那么根據(jù)稅法規(guī)定,就應(yīng)征收增值稅。
二、增值稅“視同銷(xiāo)售”和“不予抵扣”情形的會(huì)計(jì)處理
在會(huì)計(jì)處理上,“視同銷(xiāo)售”和“不予抵扣”均需繳納增值稅。對(duì)于“視同銷(xiāo)售”項(xiàng)目,應(yīng)交的增值稅計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)”。對(duì)于“不予抵扣”項(xiàng)目,購(gòu)進(jìn)時(shí)能夠分清,應(yīng)直接將進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)入成本,否則可以先計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”,待明確不予抵扣后再將進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)”。
不同情形的賬務(wù)處理(部分)如下:
?。ㄒ唬┮宰援a(chǎn)產(chǎn)品用于非應(yīng)稅項(xiàng)目時(shí)
借:在建工程×××
貸:庫(kù)存商品 ×××(成本)
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額) ×××
?。ǘ┮酝赓?gòu)的生產(chǎn)用原材料用于非應(yīng)稅項(xiàng)目時(shí)
借:在建工程×××
貸:原材料 ×××(成本)
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出) ×××
(三)以自產(chǎn)產(chǎn)品用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)時(shí)
企業(yè)決定以自產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)放非貨幣性福利時(shí),
借:生產(chǎn)成本 ×××
管理費(fèi)用等×××
貸:應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利×××
借:應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利×××
貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 ×××(售價(jià))
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額) ×××
企業(yè)實(shí)際發(fā)放自產(chǎn)產(chǎn)品時(shí),
借:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本×××貸:庫(kù)存商品 ×××(成本)
(四)以外購(gòu)商品用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)時(shí)
企業(yè)決定以外購(gòu)商品發(fā)放非貨幣性福利時(shí),
借:生產(chǎn)成本 ×××
管理費(fèi)用等 ×××
貸:應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利×××(售價(jià)+增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額)
企業(yè)購(gòu)買(mǎi)商品時(shí),
借:應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利 ×××
貸:銀行存款 ×××(售價(jià)+增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額)
?。ㄎ澹┮宰援a(chǎn)產(chǎn)品用于投資時(shí)
借:長(zhǎng)期股權(quán)投資×××
貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入×××(售價(jià)或公允價(jià)值)
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)×××
借:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本×××
貸:庫(kù)存商品 ×××(成本)
?。┮酝赓?gòu)商品用于投資時(shí)
借:長(zhǎng)期股權(quán)投資 ×××
貸:原材料等 ×××(成本)
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額) ×××
從以上不同情形的賬務(wù)處理(部分)中可以看出:自產(chǎn)產(chǎn)品用于本企業(yè)非應(yīng)稅項(xiàng)目,即沒(méi)有流轉(zhuǎn)出本企業(yè),在會(huì)計(jì)上按成本轉(zhuǎn)賬;自產(chǎn)產(chǎn)品用于本企業(yè)以外其它交易如投資轉(zhuǎn)出等,即流轉(zhuǎn)出本企業(yè),在會(huì)計(jì)上做銷(xiāo)售處理。購(gòu)買(mǎi)的產(chǎn)品用于投資、集體福利或個(gè)人消費(fèi)等,無(wú)論是否流出本企業(yè),在會(huì)計(jì)上均按成本轉(zhuǎn)賬。如表2所示。
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