[摘要]政府公共受托責任解除的根本途徑是政府績效信息的全面披露，但定量信息的缺乏制約了政府績效評價理論與實務的發(fā)展。會計作為貨幣化的經(jīng)濟信息系統(tǒng)，具備提供定量信息的天生優(yōu)勢，本應為政府績效評價提供數(shù)據(jù)支持。但現(xiàn)有的政府會計體系在績效評價支持方面并未發(fā)揮出應有作用。因此，有必要以績效評價為導向構(gòu)建政府會計體系。
[關鍵詞]政府會計 績效評價導向 公共受托責任
從1993年1月5日美國頒布《政府績效與成果法案》到2004年7月30日我國人事部推出“中國地方政府績效評估體系”，各國政府和學術界對政府績效評價的努力從未間斷過。然而，如何利用政府會計系統(tǒng)為政府績效評價提供支持，如何在政府績效評價體系中引入定量會計信息，學者們鮮有研究。本文提出以績效評價為導向構(gòu)建政府會計體系①的框架性設想，試圖理順政府會計、績效評價與公共受托責任三者的關系，并為我國政府會計改革尋求一個可供選擇的切入點。
一、政府績效信息的全面披露與評價：公共受托責任解除的關鍵
政府承擔的公共受托責任不同于企業(yè)的經(jīng)營受托責任。經(jīng)營受托責任源于所有權與經(jīng)營權的分離，而公共受托責任則源于民主社會制度的建立（Boyne＆Williams，2003；Stewart，1984）。企業(yè)以盈利為目標，委托人（股東）可以從企業(yè)披露的財務報告中獲取投資回報率等財務指標以評價代理人（經(jīng)理層）的業(yè)績，從而解除代理人的經(jīng)營受托責任。但政府公共受托責任的解除相對企業(yè)而言復雜得多，主要表現(xiàn)為以下方面：
其一，政府行為缺乏可觀測性。選民與政府之間既存在委托與代理關系，又存在被管理與管理關系，這種強勢代理人（政府）與弱勢委托人（選民）的特殊委托-代理關系決定了選民在信息獲取方面處于不利的地位。與企業(yè)中代理人（經(jīng)理層）受外部競爭（經(jīng)理人市場和產(chǎn)品市場競爭）制約不同②，同樣作為代理人的政府缺少對委托-代理問題的自動約束機制。由于可觀測性和市場自動約束機制的缺乏，選民不得不尋求某種信息披露機制，以便了解并制約政府的行為。
其二，政府目標與行為多元化。Hood（1995）等將政府的行為及目標歸納為服務于全體公民而非顧客；追求公共利益，而非自身利益；關注市場，但不限于市場，還關注憲法和法令、社會價值觀、政治行為準則、職業(yè)標準和公民利益；強調(diào)社會服務等。政府行為的多元化要求政府信息披露機制既能提供定量信息，也能提供定性信息，所提供信息的內(nèi)容既包括經(jīng)濟數(shù)據(jù)，又包括非經(jīng)濟數(shù)據(jù)。單純依靠量化系統(tǒng)（如國民社會統(tǒng)計系統(tǒng)或政府會計系統(tǒng)等）難以完全滿足選民對政府公共受托責任履行情況的信息需求③。
公共受托責任的上述特征決定了其披露與評價的復雜性，而績效評價體系的建立能有效解決這一難題。政府績效是政府行為及其結(jié)果的綜合體現(xiàn)，它是公共受托責任履行情況的具體表現(xiàn)形式。政府績效信息的披露既能彌補政府行為可觀測性缺乏的問題，又能反映政府多元化行為及其結(jié)果的全貌。因此，政府（代理人）往往通過向選民（委托人）披露績效信息，公開解釋、說明其使用權力和資源的方式和效果。
而選民（委托人）則通過分析與評價政府績效信息，對政府公共受托責任的履行情況進行考核。當政府績效符合選民的預期或既定標準時，政府方可解除其承擔的公共受托責任。可見，解除政府公共受托責任的關鍵應是績效信息的全面披露與評價。
二、政府會計系統(tǒng)：定量績效信息的重要來源
?。ㄒ唬┱畷嬒到y(tǒng)對績效評價的支持
Phillips（2004）等學者認為，定量績效信息的缺乏已成為制約績效評價理論與實務發(fā)展的瓶頸，脫離數(shù)據(jù)支持的評價體系無法準確地反映政府公共受托責任的履行情況。而政府會計恰好能彌補績效評價體系的上述不足，這表現(xiàn)為：
一方面，政府財務報告是社會公眾可以獲取的、關于財產(chǎn)保管責任的唯一綜合性報告。政府財務報告的披露在一定程度上解決了政府行為缺乏可觀測性的問題，有助于社會公眾評價政府及其官員的業(yè)績。另一方面，會計作為一種貨幣化的經(jīng)濟信息系統(tǒng)，在提供定量財務信息方面具有天生優(yōu)勢。政府可控經(jīng)濟資源的存量、政府債務的規(guī)模及其結(jié)構(gòu)、政府財政收入和公共支出等都可以通過會計系統(tǒng)采用特定方法（如權責發(fā)生制）提供的數(shù)據(jù)予以體現(xiàn)。會計系統(tǒng)能最大可能地解決現(xiàn)有政府績效評價體系缺乏定量信息的瓶頸問題。此外，Pollitt（2000）等還認為，企業(yè)型的會計系統(tǒng)和基于此的財務分析體系能有效地為政府績效評價提供支持，從而監(jiān)察公共部門的委托-代理問題。
