【摘要】如何構(gòu)建會(huì)計(jì)基本理論的結(jié)構(gòu)體系是貫穿會(huì)計(jì)發(fā)展史全部過(guò)程的重要問(wèn)題之一。本文以自然科學(xué)完成理論構(gòu)建所使用的公理化方法的起源觀念為基礎(chǔ)，結(jié)合會(huì)計(jì)學(xué)作為社會(huì)科學(xué)的自身特點(diǎn)，探討了公理化方法在會(huì)計(jì)應(yīng)用中的可能貢獻(xiàn)并提出了用公理化方法重構(gòu)會(huì)計(jì)基本理論結(jié)構(gòu)的理論框架與具體思路；在此基礎(chǔ)上，以穩(wěn)健主義在構(gòu)建公理化的會(huì)計(jì)基本理論中的特殊作用為例，具體說(shuō)明了會(huì)計(jì)基本理論公理化過(guò)程的實(shí)現(xiàn)途徑。
【關(guān)鍵字】會(huì)計(jì)基本理論 公理化方法 秩序 穩(wěn)健主義 事實(shí)反駁
會(huì)計(jì)基本理論的結(jié)構(gòu)問(wèn)題貫穿于會(huì)計(jì)發(fā)展史的各個(gè)階段。理論方面，對(duì)于會(huì)計(jì)基本理論整體結(jié)構(gòu)的宏觀認(rèn)識(shí)有助于從總體上把握會(huì)計(jì)學(xué)學(xué)科的發(fā)展方向，深化對(duì)學(xué)科相關(guān)知識(shí)的理解。實(shí)踐方面，會(huì)計(jì)規(guī)則的質(zhì)量不高是國(guó)內(nèi)外眾多會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象的主要原因之一，即存在會(huì)計(jì)信息的規(guī)則性失真（吳聯(lián)生，2002），而會(huì)計(jì)基本理論中的諸多內(nèi)容都直接影響著會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定方向。從會(huì)計(jì)理論中穩(wěn)定的核心觀念出發(fā)，建立一個(gè)具有開(kāi)放性的會(huì)計(jì)基本理論結(jié)構(gòu)，使理論在發(fā)展完善過(guò)程中不斷與外部進(jìn)行信息交換，將有助于解決會(huì)計(jì)信息規(guī)則性失真的問(wèn)題。本文擬以自然科學(xué)完成理論構(gòu)建所使用的公理化方法的起源觀念為基礎(chǔ)，結(jié)合會(huì)計(jì)學(xué)作為社會(huì)科學(xué)的自身特點(diǎn)，提出用公理化方法重構(gòu)會(huì)計(jì)基本理論結(jié)構(gòu)的理論框架與具體思路；在此基礎(chǔ)上，以穩(wěn)健主義在構(gòu)建公理化的會(huì)計(jì)基本理論中的特殊作用為例，具體說(shuō)明會(huì)計(jì)基本理論公理化過(guò)程的實(shí)現(xiàn)途徑。
一、公理化方法的核心思想及其在會(huì)計(jì)研究領(lǐng)域應(yīng)用的可能貢獻(xiàn)
公理化方法被廣泛地應(yīng)用于自然科學(xué)獨(dú)立學(xué)科知識(shí)系統(tǒng)化的過(guò)程之中，是一種關(guān)于整理科學(xué)理論知識(shí)結(jié)構(gòu)的方法論。古希臘數(shù)學(xué)家歐幾里得（Euclid）在他的《幾何原本》中，從已有的相對(duì)分散的幾何學(xué)定理中選擇少量原始概念和不需證明的幾何命題作為定義、公理、公設(shè)，使之成為全部幾何學(xué)的出發(fā)點(diǎn)和邏輯依據(jù)，然后運(yùn)用邏輯推理演繹得到其余所有幾何命題；歐幾里得由此創(chuàng)立的演繹體系稱為實(shí)質(zhì)公理系統(tǒng)，而他用來(lái)對(duì)幾何學(xué)知識(shí)體系進(jìn)行重構(gòu)的方法就是公理化方法（張家龍，1983）。希爾伯特（David·Hilbert）后來(lái)進(jìn)一步提出了形式公理系統(tǒng)，與實(shí)質(zhì)公理系統(tǒng)相比，涉及的概念是未加定義而由公理加以刻畫的初始概念，對(duì)初始概念進(jìn)行不同的解釋，一個(gè)形式公理系統(tǒng)可以有不同的論域②。從這個(gè)意義上講，它為公理化方法在社會(huì)科學(xué)中的應(yīng)用奠定了基礎(chǔ)。
公理化方法的應(yīng)用之一是利用形式邏輯建立學(xué)科理論知識(shí)的關(guān)系。關(guān)于形式邏輯在會(huì)計(jì)基本理論發(fā)展中的作用，利奧·A·施密特教授曾做過(guò)有益的探索。他提出，演繹邏輯是“通過(guò)顯示討論中的某一現(xiàn)象是一種公認(rèn)判斷的特定例證或應(yīng)用，從而形成結(jié)論的過(guò)程。公認(rèn)判斷在專業(yè)上稱為大前提，特征事實(shí)的表述則稱為小前提?！倍遥€嘗試著列舉了三個(gè)會(huì)計(jì)方法中的大前提以及如何運(yùn)用三段論式的演繹方法表述存貨計(jì)價(jià)的方法。他在研究中將演繹的方法引入會(huì)計(jì)學(xué)，具有一定的學(xué)術(shù)價(jià)值。但其中仍存在一些不足：他僅僅看到在會(huì)計(jì)師的日常工作中的確存在著一些觀念性的公認(rèn)的前提，而他們所做出的判斷又往往是基于某種前提的暗示，但是對(duì)于這種暗示的實(shí)質(zhì)并沒(méi)有加以揭示。而且，他沒(méi)有具體解釋這些前提在會(huì)計(jì)基本理論結(jié)構(gòu)中的地位、作用以及理論本身發(fā)展所可能遵循的途徑。他的觀點(diǎn)還停留在對(duì)會(huì)計(jì)活動(dòng)的直觀感受上，而尚未將其與公理學(xué)以及數(shù)理邏輯的研究成果相結(jié)合，上升為一種系統(tǒng)化的理性認(rèn)識(shí)，因此也沒(méi)能指出會(huì)計(jì)學(xué)演繹方法的本質(zhì)。
本文之所以要借助公理化方法的起源思想重構(gòu)會(huì)計(jì)基本理論，主要基于兩點(diǎn)理由。
原因之一在于公理化方法自身的一些優(yōu)點(diǎn)：首先，公理化方法保證了定理的邏輯層次性。定理都是從公理出發(fā)通過(guò)嚴(yán)密的推導(dǎo)而得到的，每一個(gè)次級(jí)定理又都是從上一級(jí)定理演繹而來(lái)，從而有效避免了理論表述中可能存在的循環(huán)定義問(wèn)題。其次，公理化方法保證了定理的正確性。人們只需驗(yàn)證少數(shù)幾條公理就可保證定理的正確性，彌補(bǔ)了人類經(jīng)驗(yàn)的不足，為理論發(fā)展提供了一種有效的形式。通過(guò)形式系統(tǒng)構(gòu)建的理論能夠揭示出各學(xué)科對(duì)象領(lǐng)域中豐富的邏輯聯(lián)系，使研究者在現(xiàn)有的知識(shí)框架和體系范圍內(nèi)對(duì)理論做進(jìn)一步的探索和完善，發(fā)展知識(shí)，對(duì)該領(lǐng)域中的事物和現(xiàn)象做出合乎邏輯的預(yù)言和猜測(cè)（郭澤深、周肆根，1995）。再次，公理化方法有助于學(xué)科結(jié)構(gòu)的簡(jiǎn)單化。簡(jiǎn)單程度是理論自身完善的一個(gè)主要標(biāo)志，“科學(xué)的實(shí)際進(jìn)展是受著經(jīng)濟(jì)和簡(jiǎn)單這一準(zhǔn)則支配?！薄靶吕碚撘遣痪哂幸欢ǔ潭鹊暮?jiǎn)單性和美觀，也決不會(huì)被接受?！保ǚ评铡じヌm克，1985）恩斯特·馬赫則提出思維經(jīng)濟(jì)原則作為科學(xué)事業(yè)的調(diào)節(jié)原理。他指出，“科學(xué)本身……可以看作是一個(gè)盡可能用最少的思維最全面的描述事實(shí)的極小值問(wèn)題?！保s翰·洛西，1982）如果對(duì)其思想加以批判
原因之二，也是需要特別強(qiáng)調(diào)的，本文之所以提出借用公理化方法的起源觀念對(duì)會(huì)計(jì)基本理論進(jìn)行重構(gòu)，而非直接照搬自然科學(xué)公理化的現(xiàn)成方法，是考慮到會(huì)計(jì)學(xué)目前還不能夠用規(guī)范和嚴(yán)格的形式化語(yǔ)言來(lái)描述（這是公理化方法應(yīng)用于科學(xué)知識(shí)重構(gòu)的重要條件），但是從公理化方法的起源探尋其核心思想，可以看到其在會(huì)計(jì)基本理論結(jié)構(gòu)的構(gòu)建中仍具有應(yīng)用的可行性和很好的啟示意義。公理化方法根源于古希臘人的一種認(rèn)識(shí)，即自然界是有秩序的，并且始終按照一定的規(guī)律運(yùn)行，人們不僅可以探求自然界的底蘊(yùn)，還可以預(yù)測(cè)它的未來(lái)（朱家生、姚林，1999）。在社會(huì)科學(xué)領(lǐng)域中，同樣存在著一種秩序，它并不以某種社會(huì)現(xiàn)象的形式出現(xiàn)，而是表現(xiàn)為人們對(duì)某一現(xiàn)象所持有的可以達(dá)成共識(shí)的觀念或態(tài)度。這就是博蘭尼（M.Polanyi）所謂的自生自發(fā)形成的“多元中心秩序”（polycentricorder）。他指出，“當(dāng)社會(huì)的秩序是通過(guò)允許人們根據(jù)他們自發(fā)的意圖進(jìn)行互動(dòng)的方式———僅受制于平等一致適用于人人的法律———而實(shí)現(xiàn)的時(shí)候，我們便擁有了一種自生自發(fā)的社會(huì)秩序的系統(tǒng)。我們據(jù)此可以說(shuō)，這些個(gè)人的努力是通過(guò)他們發(fā)揮其個(gè)人的主動(dòng)性而加以協(xié)調(diào)的，而且這種自發(fā)的協(xié)調(diào)又通過(guò)其對(duì)公益的助益性證明了這種自由的正當(dāng)性?！保ü耍?997）具體就會(huì)計(jì)學(xué)而言，這種自生自發(fā)的秩序就表現(xiàn)為會(huì)計(jì)基本理論中穩(wěn)定的核心觀念。
二、會(huì)計(jì)基本理論公理化的理論框架與具體思路
本文研究的問(wèn)題不是會(huì)計(jì)基本理論的內(nèi)容應(yīng)該做如何的修改和補(bǔ)充以及怎樣實(shí)現(xiàn)這些任務(wù)，而是側(cè)重于會(huì)計(jì)基本理論的結(jié)構(gòu)問(wèn)題，寄希望于描述一種具有可行性的知識(shí)增長(zhǎng)方式。對(duì)于會(huì)計(jì)領(lǐng)域的知識(shí)而言，其發(fā)展進(jìn)程大致遵循如下路徑：最初，由那些經(jīng)常處理會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的早期會(huì)計(jì)師們積累了對(duì)于會(huì)計(jì)學(xué)的直覺(jué)了解，而后，人們從中概括出一些規(guī)律性的知識(shí)總結(jié)并按照某種方法或依循某種途徑將這些分散的知識(shí)系統(tǒng)化，使之組成具有比較嚴(yán)密的邏輯結(jié)構(gòu)的會(huì)計(jì)理論體系。在對(duì)知識(shí)進(jìn)行系統(tǒng)化的過(guò)程中，公理化方法是進(jìn)行知識(shí)重構(gòu)的重要方法之一。我們所要做的就是弄清會(huì)計(jì)學(xué)中的公理是什么，具體應(yīng)該如何進(jìn)行推理。
用演繹的公理化方法對(duì)現(xiàn)有的會(huì)計(jì)基本理論進(jìn)行解構(gòu)和重構(gòu)是一項(xiàng)龐大的系統(tǒng)工程。
首先要完成對(duì)現(xiàn)有會(huì)計(jì)基本理論的篩選和排序的工作。公理系統(tǒng)中初始概念和初始公理來(lái)源于對(duì)已有的某一知識(shí)領(lǐng)域所有規(guī)律的篩選和比較，從中找出更為基本和原始的規(guī)律作為其他規(guī)律的出發(fā)點(diǎn)。這樣，就要求一門學(xué)科公理化前應(yīng)當(dāng)完成相當(dāng)程度的知識(shí)儲(chǔ)備，即已經(jīng)總結(jié)出了大量的規(guī)律可供選擇以構(gòu)建邏輯系統(tǒng)?；仡檿?huì)計(jì)學(xué)發(fā)展史，會(huì)計(jì)基本理論與會(huì)計(jì)應(yīng)用理論都得到了比較充分的發(fā)展，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的建立和一些會(huì)計(jì)基本理論問(wèn)題的討論為公理化做好了準(zhǔn)備。需要注意的是，“初始”的含義具有相對(duì)性，一些在經(jīng)濟(jì)學(xué)中需要定義的概念可以作為會(huì)計(jì)學(xué)中的初始概念出現(xiàn)，這并不會(huì)影響到會(huì)計(jì)公理系統(tǒng)的邏輯性。比如“經(jīng)濟(jì)資源”，在經(jīng)濟(jì)學(xué)中，我們將其定義為用于生產(chǎn)經(jīng)濟(jì)物品的具有稀缺性的資源。而在會(huì)計(jì)學(xué)中，我們將會(huì)用這一概念定義資產(chǎn)和負(fù)債，但顯然經(jīng)濟(jì)資源本身并不需要精確的定義。尋找會(huì)計(jì)學(xué)的初始概念和公理，近似于研究會(huì)計(jì)基本理論的邏輯起點(diǎn)問(wèn)題。對(duì)于會(huì)計(jì)基本理論研究的邏輯起點(diǎn)問(wèn)題目前有如下七種觀點(diǎn)：會(huì)計(jì)假設(shè)起點(diǎn)論、會(huì)計(jì)本質(zhì)起點(diǎn)論、會(huì)計(jì)動(dòng)因起點(diǎn)論、會(huì)計(jì)環(huán)境起點(diǎn)論、會(huì)計(jì)對(duì)象起點(diǎn)論、會(huì)計(jì)職能起點(diǎn)論和會(huì)計(jì)目標(biāo)起點(diǎn)論（吳聯(lián)生，1998）。從公理化方法的角度分析，會(huì)計(jì)基本理論的邏輯起點(diǎn)應(yīng)該具有公理的性質(zhì)。筆者認(rèn)為，會(huì)計(jì)慣例可以成為會(huì)計(jì)公理的組成部分。利特爾頓（1989）認(rèn)為“慣例”是一種習(xí)慣性的規(guī)則、法規(guī)或要求，它們或多或少地通過(guò)共同的贊成或默認(rèn)來(lái)確定。在此要特別說(shuō)明的是，這里的會(huì)計(jì)慣例指那些抽象的偏好而非具體的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的慣用方法。從這個(gè)意義上講，我們用“會(huì)計(jì)偏好”來(lái)取代會(huì)計(jì)慣例可能更容易避免誤解。只有在會(huì)計(jì)基本理論的實(shí)質(zhì)及其內(nèi)在聯(lián)系成為人們思維方式的一部分而不再被當(dāng)作僅僅是一種文字表述時(shí)，它才可能較好的指導(dǎo)實(shí)踐。無(wú)疑，會(huì)計(jì)慣例（會(huì)計(jì)偏好）在這方面具有明顯的優(yōu)勢(shì)。公理系統(tǒng)的一大特點(diǎn)是在后面出現(xiàn)的定義和命題總可以由前面的定義和命題推導(dǎo)出來(lái)，因而概念和命題的出現(xiàn)順序顯得尤為重要。具體而言，要重視會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)的層次性及其內(nèi)在的邏輯性，相對(duì)更加根本的會(huì)計(jì)定理應(yīng)該排在靠前的位置予以闡明。這一點(diǎn)，就像我們?cè)诙x無(wú)形資產(chǎn)之前應(yīng)當(dāng)明確資產(chǎn)的概念一樣。
