【摘要】公允價(jià)值僅僅是一種會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，抑或?qū)?dǎo)致一場(chǎng)新的會(huì)計(jì)報(bào)告模式變革？本文就此作一些分析。
隨著衍生金融工具的大量創(chuàng)新與運(yùn)用以及金融交易業(yè)務(wù)在企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中地位的不斷上升，企業(yè)所面臨的金融風(fēng)險(xiǎn)驟然升高，企業(yè)因金融風(fēng)險(xiǎn)而招致破產(chǎn)倒閉的事件也時(shí)有發(fā)生。于是，以公允價(jià)值為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)計(jì)量受到了前所未有的重視。人們相信，對(duì)于金融資產(chǎn)和負(fù)債（尤其是衍生金融資產(chǎn)和負(fù)債），傳統(tǒng)的以歷史成本為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)報(bào)告模式已經(jīng)無(wú)法為投資者提供具有相關(guān)性的會(huì)計(jì)信息，必須輔之以公允價(jià)值。美國(guó)在上世紀(jì)80年代就開(kāi)始了對(duì)金融工具及其交易進(jìn)行確認(rèn)與計(jì)量的研究，F(xiàn)ASB認(rèn)為公允價(jià)值是金融工具最相關(guān)的特征。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASB）緊隨其后，從對(duì)金融工具按公允價(jià)值的披露與列報(bào)發(fā)展到了對(duì)金融工具以公允價(jià)值為基礎(chǔ)的確認(rèn)與計(jì)量，IAS39號(hào)《金融工具：確認(rèn)與計(jì)量》完整地規(guī)定了以公允價(jià)值對(duì)金融工具進(jìn)行確認(rèn)與計(jì)量的具體做法。此后，加拿大、英國(guó)、澳大利亞等國(guó)家也紛紛采用了公允價(jià)值這一會(huì)計(jì)計(jì)量概念。我國(guó)因經(jīng)濟(jì)環(huán)境的關(guān)系，一直對(duì)公允價(jià)值持謹(jǐn)慎態(tài)度，但在最近的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，大量借鑒了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的做法，也進(jìn)一步擴(kuò)大了公允價(jià)值的使用范圍。應(yīng)該說(shuō)，公允價(jià)值概念的引入開(kāi)始是解決金融工具尤其是衍生金融工具計(jì)量問(wèn)題的，是用于更好地計(jì)量金融資產(chǎn)、負(fù)債的一種會(huì)計(jì)計(jì)量屬性。然而，公允價(jià)值會(huì)計(jì)計(jì)量的發(fā)展并未就此停止腳步，人們發(fā)現(xiàn)公允價(jià)值不僅可以用于金融工具計(jì)量，而且可以應(yīng)用于更為廣泛的其他會(huì)計(jì)資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)量。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASB）將公允價(jià)值概念引入了不動(dòng)產(chǎn)、租賃、養(yǎng)老金和企業(yè)合并等準(zhǔn)則，美國(guó)則將公允價(jià)值運(yùn)用到了商譽(yù)、無(wú)形資產(chǎn)和長(zhǎng)期資產(chǎn)減值等方面。值得注意的是，2003年FASB啟動(dòng)了《公允價(jià)值計(jì)量》準(zhǔn)則制定計(jì)劃，并于2005年10月發(fā)布了準(zhǔn)則工作草案。公允價(jià)值計(jì)量基礎(chǔ)大有替代歷史成本計(jì)量基礎(chǔ)的趨勢(shì)。
一、公允價(jià)值的內(nèi)涵與特征
盡管公允價(jià)值概念提出并運(yùn)用已有時(shí)日，但關(guān)于公允價(jià)值概念的定義界定仍然存在較大差異。FASB認(rèn)為：“公允價(jià)值是當(dāng)前的非強(qiáng)迫交易或非清算交易中，自愿雙方之間進(jìn)行資產(chǎn)（或負(fù)債）的買(mǎi)賣(mài)（或發(fā)生與清償）的價(jià)格。FASB的公允價(jià)值概念強(qiáng)調(diào)“當(dāng)前交易”、“非強(qiáng)迫或非清算交易”、“自愿交易”和“買(mǎi)賣(mài)或清償價(jià)格”。IASB關(guān)于公允價(jià)值的概念是：“在公平交易中，熟悉情況的當(dāng)事人自愿據(jù)以進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)債清償?shù)慕痤~”，強(qiáng)調(diào)的是“公平交易”、“熟悉情況的交易”、“自愿交易”和“交換或清償金額”。國(guó)際聯(lián)合金融工具準(zhǔn)則制定小組（JWG）專(zhuān)門(mén)為制定應(yīng)用公允價(jià)值計(jì)量金融工具的準(zhǔn)則而成立，它的公允價(jià)值定義具有很高的權(quán)威性，JWG認(rèn)為：“公允價(jià)值是計(jì)量日在公平交易中由正常商業(yè)活動(dòng)推動(dòng)的買(mǎi)賣(mài)資產(chǎn)或結(jié)算負(fù)債的估計(jì)價(jià)格”。顯然，JWG強(qiáng)調(diào)的是“計(jì)量日交易”、“公平交易”和“正常商業(yè)活動(dòng)交易”，同時(shí)還強(qiáng)調(diào)了“估計(jì)價(jià)格”?？梢?jiàn)，公允價(jià)值概念的界定主要涉及三個(gè)方面的內(nèi)容：一是定價(jià)的時(shí)間，是“當(dāng)前”還是“計(jì)量日”?！爱?dāng)前”是指發(fā)生交易的時(shí)點(diǎn)，而“計(jì)量日”雖偏重于“資產(chǎn)負(fù)債表日”，指估價(jià)的時(shí)點(diǎn)，但也并不排斥“交易的當(dāng)日”。鑒于公允價(jià)值既可以用于實(shí)際交易的計(jì)量又可以用于資產(chǎn)負(fù)債表日的計(jì)量，“計(jì)量日”的界定更具有包容性。二是形成價(jià)值的市場(chǎng)環(huán)境，是非強(qiáng)迫的、非清算的、正常商業(yè)活動(dòng)的、自愿交易的市場(chǎng)環(huán)境，這里不妨稱(chēng)為“公允市場(chǎng)環(huán)境”。既然是公允價(jià)值，當(dāng)然首先要求是“公允”。但什么是“公允”？公允是一種個(gè)人的主觀感覺(jué)，完全取決于個(gè)人的評(píng)價(jià)，仁者見(jiàn)仁，智者見(jiàn)智，難以統(tǒng)一規(guī)定，只能通過(guò)描述價(jià)值形成的市場(chǎng)環(huán)境來(lái)界定。只要是非強(qiáng)迫的交易，其價(jià)值就應(yīng)該具有公允性。非強(qiáng)迫排除了“清算狀態(tài)下的不利交易”，也排除了“被控制狀態(tài)下的關(guān)聯(lián)交易”。這樣看來(lái)，“熟悉情況”和“公平交易”并非必須。既然是自愿要進(jìn)行的交易，交易雙方自然必定要去了解交易狀況；既然是自愿達(dá)成的交易，交易雙方自然也就感覺(jué)“公平”了。公允價(jià)值概念涉及的第三方面的內(nèi)容是公允價(jià)值的內(nèi)涵，是已經(jīng)發(fā)生的“交易金額”，還是計(jì)量日的“估計(jì)價(jià)格”。“交易金額”具有更強(qiáng)的“已經(jīng)發(fā)生的”性質(zhì)，也即具有更強(qiáng)的“可靠性”，而“估計(jì)價(jià)格”則更多地帶有價(jià)值估計(jì)性質(zhì)，是一種帶有假設(shè)狀態(tài)的交易金額。從上可以推出公允價(jià)值具有三個(gè)方面的特征：時(shí)態(tài)性、自愿性和估計(jì)性。時(shí)態(tài)性表明：每個(gè)計(jì)量日都需要進(jìn)行公允價(jià)值的計(jì)量，公允價(jià)值計(jì)量是一個(gè)過(guò)程而不是一個(gè)一次性狀態(tài)；不同計(jì)量日可能具有相同的計(jì)量金額，也可能具有不同的計(jì)量金額。自愿性表明：公允價(jià)值的確定或估計(jì)是以非強(qiáng)迫狀態(tài)為前提條件的，清算價(jià)值和關(guān)聯(lián)交易價(jià)值均不是公允價(jià)值。估計(jì)性表明：公允價(jià)值并非是完全可靠的，有時(shí)帶有估計(jì)的性質(zhì)。
二、公允價(jià)值——是一種會(huì)計(jì)計(jì)量新屬性
對(duì)于公允價(jià)值的認(rèn)識(shí)，國(guó)內(nèi)有兩種代表性觀點(diǎn)。一種認(rèn)為，公允價(jià)值是一種組合屬性，是歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)和現(xiàn)值等計(jì)量屬性的集合體，如我國(guó)常勛教授（2004）指出：公允價(jià)值的概念實(shí)際上已經(jīng)“嵌入”了各種計(jì)量屬性，使公允價(jià)值成為了一種復(fù)合的（或綜合的）計(jì)量屬性；另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，公允價(jià)值本身并不是一種計(jì)量屬性，而是一種檢驗(yàn)尺度。國(guó)外關(guān)于公允價(jià)值性質(zhì)的觀點(diǎn)似乎更支持“集合論”。KIESO指出：公允價(jià)值包含了如下的計(jì)量屬性：市價(jià)（Market Value）、貼現(xiàn)的現(xiàn)金流（Discounted Cash Flows）、凈現(xiàn)值或可實(shí)現(xiàn)凈值（Net Present Value / Net Realizable Value）、期權(quán)定價(jià)（Option Pricing Models）和其他（Other）。FASB在2000年2月發(fā)布的SFAC No.7 也指出，歷史成本、現(xiàn)行市價(jià)、現(xiàn)行成本在不同情況下都分別符合公允價(jià)值的定義。換言之，公允價(jià)值在符合情況的條件下可以通過(guò)歷史成本、現(xiàn)行市價(jià)和現(xiàn)行成本來(lái)確定。既然公允價(jià)值在實(shí)際計(jì)量時(shí)又回到了已有的計(jì)量屬性，那么，公允價(jià)值還是一種獨(dú)立的計(jì)量屬性嗎？
所謂計(jì)量屬性，就是指被計(jì)量客體的特性或外在表現(xiàn)形式。對(duì)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，計(jì)量屬性是指被計(jì)量會(huì)計(jì)對(duì)象（資產(chǎn)、負(fù)債等會(huì)計(jì)要素）可用財(cái)務(wù)形式定量化的方面，即能用貨幣單位計(jì)量的方面。對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性作出經(jīng)典論述的是美國(guó)FASB，其在1984年發(fā)布的SFAC No.5 《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的確認(rèn)與計(jì)量》中提出了五種計(jì)量屬性：歷史成本（和歷史收入）、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可變現(xiàn)凈值和未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值（或貼現(xiàn)值）。也有學(xué)者提出了現(xiàn)行重置成本（Current Replacement Cost）、現(xiàn)行脫手價(jià)值（Current Exit Value，是指在有秩序的清算情況下出售資產(chǎn)所收到的現(xiàn)金）和預(yù)期脫手價(jià)值（Expected Exit Value，是指資產(chǎn)在未來(lái)的某個(gè)時(shí)間內(nèi)的與其銷(xiāo)售收入聯(lián)系的不貼現(xiàn)的現(xiàn)金流量值）等計(jì)量屬性。以上的各種會(huì)計(jì)計(jì)量屬性（或稱(chēng)為傳統(tǒng)的計(jì)量屬性），可以分別從時(shí)間角度（維度）和資產(chǎn)估價(jià)角度（維度）作進(jìn)一步的分類(lèi)（見(jiàn)圖表1）：
對(duì)表1的分類(lèi)，這里必須作幾點(diǎn)說(shuō)明：
第一，可變現(xiàn)凈值和現(xiàn)行脫手價(jià)值都是現(xiàn)在時(shí)態(tài)的變現(xiàn)價(jià)值，其區(qū)別在于可變現(xiàn)凈值是在假定的持續(xù)經(jīng)營(yíng)狀態(tài)下估計(jì)的價(jià)值，而現(xiàn)行脫手價(jià)值是在假定的清算狀態(tài)估計(jì)的價(jià)值，市場(chǎng)背景不一樣。前者符合公允價(jià)值的市場(chǎng)假定要求，而后者則不符合要求。
第二，預(yù)期脫手價(jià)值由于是未貼現(xiàn)的，所以是未來(lái)時(shí)態(tài)的計(jì)量屬性。
本文原文
第三，未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（或稱(chēng)為現(xiàn)值）通常歸類(lèi)為未來(lái)時(shí)態(tài)的計(jì)量屬性，但筆者認(rèn)為，既然已經(jīng)將該現(xiàn)金流量折算為現(xiàn)值，其時(shí)態(tài)就應(yīng)該是現(xiàn)在時(shí)，這樣，屬于未來(lái)時(shí)態(tài)的現(xiàn)金流量只能是未折現(xiàn)的現(xiàn)金流量——未來(lái)現(xiàn)金流量。
第四，現(xiàn)金流量的折現(xiàn)值是一種利用收益確定資產(chǎn)價(jià)值的方法，它的過(guò)去時(shí)態(tài)可以對(duì)應(yīng)于歷史收益，因?yàn)閺拈L(zhǎng)遠(yuǎn)看，企業(yè)收益與現(xiàn)金流是一致的。
表1中提及的大多數(shù)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，一般都認(rèn)為是獨(dú)立的計(jì)量屬性。然而，從圖表1中也可以看出，傳統(tǒng)計(jì)量屬性之間有的僅僅在于時(shí)間角度和資產(chǎn)估價(jià)角度的不同，屬性之間有時(shí)也是相通的或是密切聯(lián)系的。例如，現(xiàn)行市價(jià)和現(xiàn)行成本，實(shí)際上是一個(gè)計(jì)量概念，對(duì)購(gòu)買(mǎi)者而言是現(xiàn)行成本，對(duì)出售者而言則是現(xiàn)行市價(jià)，二者均是交易價(jià)格，差別僅僅在于資產(chǎn)估價(jià)的角度不同而已。又如，現(xiàn)行成本和歷史成本，在資產(chǎn)初始計(jì)量時(shí)，現(xiàn)行成本就等于歷史成本，或者說(shuō)現(xiàn)行成本一旦計(jì)量完成就成為了歷史的范疇了?，F(xiàn)行市價(jià)和歷史收入也是如此。未來(lái)時(shí)態(tài)的計(jì)量屬性則更強(qiáng)調(diào)價(jià)值的估計(jì)性質(zhì)，因?yàn)槲磥?lái)是尚未實(shí)際發(fā)生的，只能是估計(jì)的價(jià)值。如果將時(shí)間角度和資產(chǎn)估價(jià)角度假定為不同的兩個(gè)維度，則圖表1中的計(jì)量屬性是基于對(duì)交易價(jià)格或估計(jì)價(jià)格的“二維分類(lèi)”。然而，在傳統(tǒng)的計(jì)量屬性中，卻沒(méi)有強(qiáng)調(diào)交易價(jià)格形成的市場(chǎng)環(huán)境，也就是說(shuō)，在清算狀態(tài)、關(guān)聯(lián)狀態(tài)或非正常商業(yè)活動(dòng)狀態(tài)產(chǎn)生的交易價(jià)格原則上也可以作為非公允價(jià)值計(jì)量屬性的計(jì)量?jī)?nèi)容，于是為管理層操縱盈余預(yù)留了空間。公允價(jià)值計(jì)量概念的出現(xiàn)，從市場(chǎng)交易環(huán)境的角度對(duì)“現(xiàn)在狀態(tài)”的計(jì)量屬性規(guī)定了“第三維度”。這樣，無(wú)論是現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可變現(xiàn)凈值，還是未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，只要符合非強(qiáng)迫、非清算、非關(guān)聯(lián)的正常商業(yè)活動(dòng)的市場(chǎng)狀況，即公允的市場(chǎng)環(huán)境，它們就是公允價(jià)值，于是，傳統(tǒng)的現(xiàn)時(shí)計(jì)量屬性成為公允價(jià)值的替代計(jì)量屬性也就容易為人們所理解了。如果說(shuō)不同維度分類(lèi)的會(huì)計(jì)計(jì)量可以看成是獨(dú)立的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，那么以公允市場(chǎng)環(huán)境為分類(lèi)維度的公允價(jià)值也應(yīng)該是一種獨(dú)立的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性。考慮了公允市場(chǎng)維度后，會(huì)計(jì)公允價(jià)值計(jì)量屬性的分類(lèi)見(jiàn)圖表2。
三、公允價(jià)值——更是一場(chǎng)會(huì)計(jì)報(bào)告模式變革
公允價(jià)值并非僅僅是出現(xiàn)一種新的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，它還是一場(chǎng)徹底挑戰(zhàn)傳統(tǒng)的歷史成本計(jì)價(jià)基礎(chǔ)會(huì)計(jì)報(bào)告模式的革命。所謂會(huì)計(jì)報(bào)告模式，這里是指會(huì)計(jì)報(bào)告中會(huì)計(jì)報(bào)表要素期末計(jì)價(jià)所采用的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的組合方式。會(huì)計(jì)報(bào)告模式不同于會(huì)計(jì)計(jì)量模式。會(huì)計(jì)計(jì)量模式是會(huì)計(jì)計(jì)量單位與會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的不同組合。例如，傳統(tǒng)的5種計(jì)量屬性和2種貨幣單位（名義貨幣和不變購(gòu)買(mǎi)力貨幣）可以組合出10種計(jì)價(jià)模式，但主要的計(jì)量模式只有四種：歷史成本/名義貨幣、歷史成本/不變購(gòu)買(mǎi)力、現(xiàn)時(shí)成本/名義貨幣和現(xiàn)時(shí)成本/不變購(gòu)買(mǎi)力。而會(huì)計(jì)報(bào)告模式可以從兩個(gè)方面來(lái)觀察：一是從一個(gè)靜態(tài)的時(shí)點(diǎn)上看，會(huì)計(jì)報(bào)表在期末計(jì)價(jià)時(shí)采取了哪些計(jì)量屬性，是單計(jì)量屬性，還是混合計(jì)量屬性；二是從一個(gè)時(shí)期內(nèi)看，會(huì)計(jì)要素價(jià)值計(jì)量在時(shí)間維度上是如何變化的。因此，歷史成本計(jì)量屬性與歷史成本會(huì)計(jì)報(bào)告模式是有顯著區(qū)別的。歷史成本，當(dāng)作為一種計(jì)量屬性時(shí)強(qiáng)調(diào)的是按取得成本（可以是現(xiàn)金、現(xiàn)金等價(jià)物，也可以是當(dāng)時(shí)的公允價(jià)值）入賬，而當(dāng)作一種會(huì)計(jì)報(bào)告計(jì)價(jià)方式時(shí)，強(qiáng)調(diào)的卻是在隨后的期末計(jì)價(jià)中（或后續(xù)計(jì)量中），已經(jīng)入賬的歷史成本不得進(jìn)行調(diào)整。也就是說(shuō)歷史成本會(huì)計(jì)報(bào)告模式，計(jì)量屬性不僅采用歷史成本，在會(huì)計(jì)報(bào)告期末計(jì)價(jià)時(shí)該歷史成本還仍然是計(jì)價(jià)的基礎(chǔ)，即使外界環(huán)境已經(jīng)發(fā)生變化也不得進(jìn)行調(diào)整。歷史成本計(jì)價(jià)模式下，會(huì)計(jì)要素其計(jì)價(jià)結(jié)果與時(shí)間的關(guān)系可以用圖表3表示。誠(chéng)然，歷史成本計(jì)價(jià)模式具有可靠的特點(diǎn)，因?yàn)闅v史成本是已經(jīng)發(fā)生的，客觀存在的，具有可驗(yàn)證性。然而，歷史成本報(bào)告計(jì)價(jià)模式的缺陷也是十分明顯的，往往脫離市場(chǎng)環(huán)境，以歷史成本為基礎(chǔ)提供的信息相關(guān)性不夠。為了提高會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，歷史成本為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)報(bào)告計(jì)價(jià)模式得到了修正，謹(jǐn)慎原則是歷史成本計(jì)價(jià)模式修正時(shí)必須遵循的原則。按照修正后的歷史成本計(jì)價(jià)模式，當(dāng)歷史成本低于市場(chǎng)價(jià)值時(shí)，要求會(huì)計(jì)報(bào)表要素的價(jià)值進(jìn)行“下浮”，計(jì)提“跌價(jià)準(zhǔn)備”，而當(dāng)市價(jià)高于歷史成本時(shí)則不得“上浮”。例如，存貨成本的期末計(jì)價(jià)所貫徹的“成本與市價(jià)孰低原則”就是修正的歷史成本計(jì)價(jià)方式的典型體現(xiàn)。修正的歷史成本會(huì)計(jì)報(bào)告計(jì)價(jià)模式，其會(huì)計(jì)要素價(jià)值在時(shí)間維度上的變化，可以用圖表4表示。盡管成本與市價(jià)孰低或其他資產(chǎn)減值計(jì)提方法已經(jīng)允許會(huì)計(jì)報(bào)表要素在期末計(jì)價(jià)時(shí)價(jià)值隨市場(chǎng)價(jià)值和可收回價(jià)值發(fā)生“浮動(dòng)”，但其上限卻不允許突破歷史成本的限制，因而，只能是一種修正的歷史成本，并沒(méi)有造成對(duì)歷史成本的徹底否定。然而，公允價(jià)值卻為會(huì)計(jì)報(bào)告提供了一種全新的計(jì)價(jià)模式。按照公允價(jià)值，會(huì)計(jì)要素的價(jià)值不僅隨時(shí)間按照即時(shí)的公允價(jià)值“向上浮動(dòng)”，而且也可以隨時(shí)間根據(jù)即時(shí)的公允價(jià)值“向下浮動(dòng)”。公允價(jià)值會(huì)計(jì)報(bào)告模式下，會(huì)計(jì)要素價(jià)值隨時(shí)間變化的情況可以用圖表5表示。
從圖表5的變化曲線可以看出，公允價(jià)值已經(jīng)完全擺脫了歷史成本的限制，已經(jīng)變成了一種完全與市場(chǎng)價(jià)格掛鉤的計(jì)價(jià)方式。開(kāi)始，公允價(jià)值僅僅在衍生金融工具領(lǐng)域采用，但隨著人們對(duì)公允價(jià)值研究的深入和應(yīng)用的了解，很快在一般金融工具上也逐步采用公允價(jià)值計(jì)量，并逐漸向非金融工具領(lǐng)域發(fā)展。圖表6是加拿大注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（CICA）在其會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中推薦的會(huì)計(jì)報(bào)表計(jì)量屬性，其采用公允價(jià)值的情況已經(jīng)十分明顯。
從前的會(huì)計(jì)報(bào)告模式是以單一的歷史成本計(jì)價(jià)為基礎(chǔ)的，公允價(jià)值之前的會(huì)計(jì)報(bào)告模式則主要是以歷史成本和修正的歷史成本為主要計(jì)價(jià)基礎(chǔ)的，但不管是純粹的歷史成本會(huì)計(jì)報(bào)告模式，還是修正的歷史成本會(huì)計(jì)報(bào)告模式，其歷史成本的底線從未發(fā)生根本動(dòng)搖。但在引入公允價(jià)值計(jì)量屬性后，不僅僅是會(huì)計(jì)計(jì)量模式發(fā)生了變化，更為重要的是動(dòng)搖了長(zhǎng)期以來(lái)一直堅(jiān)如磐石的歷史成本基礎(chǔ)，必將引發(fā)一場(chǎng)會(huì)計(jì)報(bào)告模式的變革。
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