【摘要】本文在闡述人本會計理論淵源的同時，提出了人本會計的概念，并在對現(xiàn)行會計體系缺陷剖析的基礎上論證了人本會計對物本會計的改進。指出人本會計取代物本會計是經(jīng)濟發(fā)展的客觀要求和會計發(fā)展的必然趨勢。
會計核算的對象是企業(yè)經(jīng)營管理過程及結(jié)果基于價值層面的反映。人本管理的盛行引起企業(yè)核心管理對象的轉(zhuǎn)移和微觀會計環(huán)境的嬗變，如果這種外部差異沒有傳導給會計系統(tǒng)并加以揭示，必將削弱會計信息的可靠性和相關性。會計系統(tǒng)應與時俱進地吸收外界作用力的影響并通過會計信息披露向各利益相關者報告這種影響。為此，必須對現(xiàn)行會計系統(tǒng)進行調(diào)整以適應新的經(jīng)濟管理需求。目前我國對人本會計的研究尚處于起步階段，這與實務界蓬勃發(fā)展的人本管理極不適應。本文通過對人本會計理論的研究，旨在建立一套與知識經(jīng)濟相適應的會計核算模式，以適應會計發(fā)展的趨勢并完善我國的會計體系。
一、人本會計是會計發(fā)展的必然趨勢
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人本主義是人本會計的理論淵源，深刻認識人本主義是正確把握人本會計的前提。人本主義是一個使用極其廣泛的概念范疇，它具有哲學、心理學、管理學、經(jīng)濟學等不同角度、不同層次的含義，但其中最為核心和根本的是其哲學含義。美國《哲學百科全書》對“人本主義”的釋義為，“任何承認人的價值或尊嚴，以人作為萬物的尺度，或以某種方式把人性及其范圍、利益作為課題的哲學?！焙喍灾吮局髁x是一種以人為中心和準則的哲學，認為人類的一切活動都應始于人的需求，終于人的滿足。會計工作概莫能外，它必須貫徹人本思想，確立核算對象中人的主體價值地位。人本主義是構(gòu)建人本會計體系的理論基石，在人本思想的指導下，人本管理徹底顛覆物本管理的“經(jīng)濟人”假設，創(chuàng)造性地提出“社會人”假設，這符合社會發(fā)展的客觀規(guī)律，是經(jīng)濟管理活動和企業(yè)會計行為價值取向的歷史性回歸。
?。ǘ┤吮緯嫯a(chǎn)生的現(xiàn)實基礎
企業(yè)人才戰(zhàn)略及人本管理是人本會計產(chǎn)生的現(xiàn)實基礎。從農(nóng)業(yè)經(jīng)濟、工業(yè)經(jīng)濟逐漸發(fā)展到知識經(jīng)濟，經(jīng)濟增長的關鍵成功因素（KSF）相應地從土地資源、物資資源轉(zhuǎn)向了人力資源。物本會計無視會計環(huán)境的嬗變，依然僅將貨幣資金、存貨、固定資產(chǎn)等物力資產(chǎn)作為企業(yè)財富的代表并對它們進行嚴密的核算，卻忽視了創(chuàng)造這些物質(zhì)財富的人力資產(chǎn)的價值，這對于一些高科技產(chǎn)業(yè)來說極為不公平，同時也不利于人的價值實現(xiàn)和自我滿足。企業(yè)實施人才戰(zhàn)略及人本管理，要求企業(yè)的核心活動應圍繞如何充分利用和開發(fā)人力資源、服務于各利益相關者及實現(xiàn)企業(yè)目標和員工個人目標而展開。人力資源投資的緊迫性及人本管理的全面啟動成為轉(zhuǎn)換我國經(jīng)濟發(fā)展模式、推進會計體制改革的助推器。人本會計的建立是社會經(jīng)濟知識化、管理人本化的要求，也是會計主動適應環(huán)境、與時俱進的表現(xiàn)。
二、“人本會計”概念的界定
徐國君教授（2004）在《從物本會計到人本會計》中首次使用“人本會計”一詞，認為人本會計顧名思義就是以人為中心、為根本的會計。企業(yè)依靠人進行生產(chǎn)經(jīng)營活動，并且企業(yè)是為了滿足人的需要而存在的，應將人本思想貫穿于企業(yè)各項活動中?；セ莼ダ?、和諧共存是當今企業(yè)獲得可持續(xù)發(fā)展應恪守的基本準則，以人為本不僅以雇員為本，還應包括一切與企業(yè)有利害關系的其他各利益相關者。人力資源會計是人本會計的初級階段，首次將會計的注意力指向“人”，主張將符合確認條件的人力資源確認為人力資產(chǎn)，這向以人為本的會計核算理念邁進了堅實的一步。會計對象將“人”納入會計系統(tǒng)，這是物本會計向人本會計過渡的轉(zhuǎn)折點，也是會計發(fā)展史上的里程碑。但同時，人力資源會計將以前未確認的人力資產(chǎn)視同企業(yè)的一項經(jīng)濟資源，連同物力資產(chǎn)一起平行列報，雖然注意到了“人”而并未觸及“本”的實質(zhì)。人本會計科學地揭示了人力資源和物力資源是兩種本質(zhì)不同的資源類型，認為人力資源是企業(yè)價值形成的源泉，具有增值特性，而物力資源是人力資源實現(xiàn)增值的媒介或載體，只能在流轉(zhuǎn)中進行價值轉(zhuǎn)移，不能增值。將會計注意力轉(zhuǎn)移到對“人”這種最根本層次的價值動因的關注上是人本會計的顯著特征。
綜上所述，對人本會計可做以下界定：它是指在“以人為本”思想的指導下，會計確認、計量、記錄和報告的內(nèi)容以人為基礎，將人本思想貫穿于會計核算范圍、對象、要素和具體內(nèi)容中，強調(diào)會計工作對包括企業(yè)的人力資源（企業(yè)價值形成的主要內(nèi)因）、客戶資源（企業(yè)價值實現(xiàn)的主要外因）等在內(nèi)的人際資源的開發(fā)、管理和利用過程及結(jié)果的反應和控制。人本會計不是會計學科的分支，它的建立依賴于人力資源會計、客戶資源會計、行為會計等與人有關的新興會計學科的建立、發(fā)展與完善。
三、人本會計對物本會計的改進
（一）物本會計的缺陷
物本會計的主要缺陷在于缺乏對人的應有關注，具體表現(xiàn)在以下方面。
1.確認資產(chǎn)的范圍過窄
物本會計只核算物力資本，凝結(jié)于人力資本中的人的知識、經(jīng)驗、技能、素質(zhì)等因素并未當作會計資產(chǎn)予以確認。傳統(tǒng)觀點認為，對人力資源進行價值衡量有悖于商業(yè)倫理。其實，將依附于人的人力資產(chǎn)進行估價入賬不等于將人進行估價入賬，這不僅是對人力價值的肯定，也是尊重人的勞動的表現(xiàn)。
2.會計核算信息不健全、不充分
物本會計將人才引進、培訓等人力資產(chǎn)投資都計入期間費用，這種費用化處理方式導致當期利潤下滑，而資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)卻并未相應增加，這樣的會計信息與企業(yè)實際情況相去甚遠，難以被人們所理解和接受。人力資產(chǎn)未納入現(xiàn)行會計核算框架使得我國企業(yè)的價值普遍被低估，這種現(xiàn)象在高科技企業(yè)中尤為嚴重，導致外部信息需求者難以憑借現(xiàn)行財務報告對企業(yè)的未來可持續(xù)發(fā)展?jié)摿ψ龀銮‘敗⒑侠淼脑u價。
3.會計目標對企業(yè)目標的偏離
會計目標應服務、服從于企業(yè)的目標，人力資源開發(fā)、維護、改良等支出的費用化做法以及人力資產(chǎn)投資收益的遞延特性，使得企業(yè)傾向于片面強調(diào)節(jié)約當期成本，而不注重人力資產(chǎn)投資。由此引發(fā)的企業(yè)短期行為，是對企業(yè)長期目標的偏離。經(jīng)營者在任職期間都想要把利潤做到最大，即使認識到人才引進的重要性，也不愿投入太多，以免帶來經(jīng)營風險而將人才的預期收益遞延給下一位繼任者，這在國有企業(yè)尤為普遍。
（二）人本會計對物本會計的改進
人本會計對物本會計的改進主要體現(xiàn)在以下幾個方面：
1.人本會計對傳統(tǒng)會計理念的顛覆
傳統(tǒng)會計理念是建立在“物”的基礎之上，企業(yè)的一切運作都圍繞著“物”來進行，對物力資產(chǎn)的核算是傳統(tǒng)會計核算的全部內(nèi)容，而人本會計否定了“物”在企業(yè)中的絕對重要地位，將人的因素納入會計核算視野。在科技日新月異的今天，任何物力資產(chǎn)都面臨極大的跌價或減值風險，并將隨著科技進步的加快而加速折舊或攤銷。而人力資產(chǎn)往往在使用中由于知識的更新拓展、技能的日益嫻熟和經(jīng)驗的不斷積累而增值，人力資產(chǎn)的這種能動性和自我增值能力是物力資產(chǎn)所不能比擬的。所以，期末往往需對各項人力資產(chǎn)計提增值準備而不是減值準備，一般情況下也不存在人力資產(chǎn)的攤銷問題。當然，強調(diào)人本理念在會計中的應用，并非完全否定物本會計的作用，人本會計吸收和繼承了物本會計的優(yōu)點，同時也強化了人的根本性作用。
2.對會計核算基本前提的改進
人力資產(chǎn)的加入使得貨幣計量表現(xiàn)出明顯的局限性，僅用價值信息來描述具有豐富內(nèi)涵的人力資產(chǎn)顯得力不從心，除此之外還需要運用非貨幣計量的方法進行說明，如考評法、評價法等，企業(yè)應考慮一些衡量人力資產(chǎn)價值的非貨幣性指標，如技術等級、管理水平、創(chuàng)新能力、業(yè)績及成功案例等。人本會計信息是十分廣泛而豐富的，它將價值性信息與其主體即人的行為緊密聯(lián)系起來一起提供，同時還包括關于人的心理、需求、性格、能力等非貨幣性信息；此外，還對企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)、崗位設置、職位晉升、企業(yè)文化、培訓計劃等與人有關的對象加以披露。
3.對會計恒等式的改進
會計綜合恒等式“資產(chǎn)＋費用＝負債＋所有者權(quán)益＋收入”的左邊體現(xiàn)的是資金占用，右邊體現(xiàn)資金來源。將人力資本支出列入資產(chǎn)使企業(yè)資產(chǎn)增加，計入費用使當期利潤減少，雖然資金占用總額不變，但對外所傳遞的會計信息截然不同。人本會計主張將人力資本支出作為資本性支出，不僅符合企業(yè)實際，而且向外界傳遞了一種積極的人力資源投資信號。那么，當?shù)仁阶筮呍黾右欢ǖ娜肆Y產(chǎn)金額時，等式右邊如何變化以維持會計恒等式的平衡呢？對人力資產(chǎn)所有權(quán)關系的清晰界定是解決問題的關鍵。人力資產(chǎn)的所有權(quán)應歸屬于人力資產(chǎn)載體即人本身，企業(yè)只能購買一定時期內(nèi)的人力資產(chǎn)使用權(quán)。我國處于社會主義初級階段，企業(yè)剩余既不能由物力資本（以前統(tǒng)稱“資本”）獨占，也不能由人力資本（以前統(tǒng)稱“勞動”）獨占，而最有效率的制度安排是兩者協(xié)作并共享企業(yè)剩余。基本會計恒等式可拓展為“資產(chǎn)＝負債＋（人力資產(chǎn)所有者權(quán)益＋物力資產(chǎn)所有者權(quán)益）”。可以預計，在未來經(jīng)濟社會中當人力資本的平均投資報酬率遠遠高于物力資本時，物力資本將依附于人力資本，人力資產(chǎn)所有者將取代現(xiàn)實中的物力資產(chǎn)占有人，成為名副其實的企業(yè)所有者，其所享有的就不再是單純的企業(yè)剩余索取權(quán)，而更應該是剩余控制權(quán)。
