本文是2006年度財(cái)政部立項(xiàng)資助的重點(diǎn)科研課題的部分成果，項(xiàng)目批準(zhǔn)號(hào)為2006IC14
【摘要】本文介紹了長(zhǎng)安福特汽車有限公司和儀征化纖股份有限公司的固定資產(chǎn)內(nèi)部控制制度，并通過(guò)對(duì)兩公司固定資產(chǎn)內(nèi)部控制具體規(guī)范實(shí)施情況的比較與分析，從中發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的一般規(guī)律，以尋求具有可操作性的經(jīng)驗(yàn)和意見(jiàn)，為進(jìn)一步完善《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范》提供佐證。
自上世紀(jì)90年代以來(lái)，企業(yè)內(nèi)部控制研究逐步成為我國(guó)理論界和實(shí)務(wù)界關(guān)注的一個(gè)重要領(lǐng)域。內(nèi)部控制制度是公司治理結(jié)構(gòu)的重要組成部分，它的完善與否關(guān)系著企業(yè)能否建立合理的公司治理結(jié)構(gòu)。我國(guó)政府對(duì)此予以了相當(dāng)?shù)闹匾?。?cái)政部先后頒發(fā)了一系列用于指導(dǎo)全國(guó)各單位建立內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的規(guī)范文件，但這些內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范在實(shí)際中的具體運(yùn)行情況怎樣？其適應(yīng)性如何？
一、長(zhǎng)安福特公司的固定資產(chǎn)內(nèi)部控制分析
?。ㄒ唬╅L(zhǎng)安福特公司及其固定資產(chǎn)內(nèi)部控制流程
長(zhǎng)安福特總部坐落在長(zhǎng)江上游的經(jīng)濟(jì)中心——重慶市，是由中國(guó)汽車工業(yè)最大的“百年老店”——長(zhǎng)安汽車集團(tuán)和世界領(lǐng)先的福特汽車公司共同出資成立的，雙方各擁有50%的股份，專業(yè)生產(chǎn)滿足中國(guó)消費(fèi)者需求的轎車。該廠擁有世界一流的整車生產(chǎn)線，2005年年產(chǎn)達(dá)到15萬(wàn)輛，并已在南京市興建第二廠區(qū)。
長(zhǎng)安福特公司的主要管理架構(gòu)是由合資雙方各派代表組成的董事會(huì)、執(zhí)行委員會(huì)及各個(gè)部門組成。公司的內(nèi)部控制系統(tǒng)是在借鑒美國(guó)福特公司具有100多年歷史的內(nèi)部控制體系基礎(chǔ)上建立而成的，具有較高的起點(diǎn)。它的主要內(nèi)部控制內(nèi)容包括：控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督這五大要素，并在COSO內(nèi)部控制整體框架指引下，結(jié)合我國(guó)國(guó)情形成了具有一定特色和較高水準(zhǔn)的內(nèi)部控制系統(tǒng)。
長(zhǎng)安福特公司，首先界定了固定資產(chǎn)的范圍及內(nèi)容，其業(yè)務(wù)流程包括（簡(jiǎn)要）：
1. 固定資產(chǎn)投資項(xiàng)目的決策
2. 資產(chǎn)購(gòu)置流程
3. 資產(chǎn)處置流程
4. 資產(chǎn)實(shí)物臺(tái)賬管理和報(bào)廢流程
（1）臺(tái)賬的設(shè)置和保管要求：專人負(fù)責(zé)臺(tái)賬登記工作；登記憑證的要求；保管期限等。
?。?）臺(tái)賬的登記：包括入庫(kù)登記、領(lǐng)用登記、報(bào)廢或轉(zhuǎn)移登記。
（3）期末報(bào)告：按季向財(cái)務(wù)部報(bào)送報(bào)表。
（4）盤點(diǎn)制度。
（5）資產(chǎn)地點(diǎn)轉(zhuǎn)移：包括部門內(nèi)部在廠區(qū)內(nèi)移動(dòng)，部門之間在廠區(qū)內(nèi)移動(dòng)，轉(zhuǎn)移給其他單位的，買入時(shí)直接存放在其他單位的資產(chǎn)等。
?。?）資產(chǎn)報(bào)廢、出售的審批和實(shí)物處置：包括不同固定資產(chǎn)報(bào)廢的程序。
（7）通則。
（8）記錄：規(guī)定了固定格式。
（9）發(fā)布/修訂記錄：規(guī)定了固定格式。
5. 固定資產(chǎn)盤點(diǎn)制度
（1）目的：通過(guò)盤點(diǎn)來(lái)確定公司固定資產(chǎn)是否安全，促進(jìn)固定資產(chǎn)賬實(shí)相符。
?。?）使用范圍：列入公司固定資產(chǎn)賬目的所有資產(chǎn)項(xiàng)目。
?。?）參考資料。
?。?）職責(zé)：包括財(cái)務(wù)部門、主管部門及使用部門的職責(zé)。
?。?）程序：包括基礎(chǔ)工作、盤點(diǎn)方法和盤點(diǎn)時(shí)間、差異處理以及盤盈盤虧的會(huì)計(jì)處理。
?。?）記錄：規(guī)定了固定格式。
?。?）發(fā)布/修訂記錄：規(guī)定了固定格式。
?。ǘ╅L(zhǎng)安福特固定資產(chǎn)的內(nèi)部控制特點(diǎn)。
1. 注重流程管理
從上述的介紹中可以看到，長(zhǎng)安福特的固定資產(chǎn)內(nèi)部控制進(jìn)行的是流程管理。從固定資產(chǎn)投資項(xiàng)目的決策、購(gòu)置到固定資產(chǎn)的日常管理、最后處置都有一系列的流程圖，相關(guān)業(yè)務(wù)經(jīng)辦人員根據(jù)這些流程圖執(zhí)行有關(guān)固定資產(chǎn)的業(yè)務(wù)。不少企業(yè)雖然有一整套的管理制度，但是執(zhí)行起來(lái)卻不盡人意，很多業(yè)務(wù)人員經(jīng)辦有關(guān)事項(xiàng)時(shí)，不遵守企業(yè)的規(guī)章制度。很多情況下，并不是業(yè)務(wù)人員有意違反企業(yè)的制度，一個(gè)重要的原因是企業(yè)缺乏可供操作性的流程，指導(dǎo)業(yè)務(wù)人員處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。長(zhǎng)安福特在這方面做得就比較好，公司采用的是福特公司的管理經(jīng)驗(yàn)，在流程設(shè)計(jì)上比較科學(xué)合理，有效地指導(dǎo)了業(yè)務(wù)人員的工作。如長(zhǎng)安福特的不少員工就提到，在很多情況下，他們的工作不是來(lái)自于領(lǐng)導(dǎo)的命令，而是按程序辦事。
2. 加強(qiáng)固定資產(chǎn)實(shí)物臺(tái)賬管理
固定資產(chǎn)的內(nèi)部控制是全方位的控制，從固定資產(chǎn)投資決策、購(gòu)置，一直到日常管理和處置，每個(gè)環(huán)節(jié)都很重要。很多企業(yè)比較重視固定資產(chǎn)的購(gòu)置，但固定資產(chǎn)購(gòu)買回來(lái)后，對(duì)日常管理卻不夠重視。長(zhǎng)安福特公司設(shè)立了完善的固定資產(chǎn)實(shí)物臺(tái)賬管理制度，對(duì)臺(tái)賬的設(shè)置、登記、保管、報(bào)告進(jìn)行了詳細(xì)的規(guī)定，并加以執(zhí)行。通過(guò)對(duì)固定資產(chǎn)的臺(tái)賬管理，公司較好地保證了固定資產(chǎn)的完整性和安全性，維護(hù)了資產(chǎn)的正常運(yùn)行。
3. 注重固定資產(chǎn)的內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)
內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)，在我國(guó)很多企業(yè)中一直是一個(gè)薄弱環(huán)節(jié)。一般來(lái)說(shuō)企業(yè)都有相應(yīng)的內(nèi)部控制制度。但不少企業(yè)對(duì)如何評(píng)價(jià)和考核內(nèi)部控制的運(yùn)行卻缺乏經(jīng)驗(yàn)和有效的手段。長(zhǎng)安福特的內(nèi)部控制制度中的一個(gè)重要組成部分就是內(nèi)部控制評(píng)價(jià)。該公司制定了詳盡的內(nèi)部控制審核項(xiàng)目，從固定資產(chǎn)的購(gòu)置到日常管理的處置，都是企業(yè)內(nèi)部審核小組予以關(guān)注的對(duì)象。通過(guò)內(nèi)部審核，長(zhǎng)安福特有效地監(jiān)督了內(nèi)部控制的運(yùn)行情況，對(duì)出現(xiàn)的問(wèn)題能夠及時(shí)發(fā)現(xiàn)，并予以糾正。
二、儀征化纖股份有限公司內(nèi)部控制分析
（一）儀征化纖股份有限公司及其固定資產(chǎn)內(nèi)部控制流程
中國(guó)石化儀征化纖股份有限公司是中國(guó)石油化工股份有限公司的控股子公司，是我國(guó)最大的現(xiàn)代化化纖和化纖原料生產(chǎn)基地。儀化股份公司主要從事生產(chǎn)及銷售聚酯切片和滌綸纖維業(yè)務(wù)，并配套生產(chǎn)聚酯主要原料精對(duì)苯二甲酸(PTA)，經(jīng)營(yíng)范圍包括化纖及化工產(chǎn)品的生產(chǎn)及銷售，原輔材料的生產(chǎn)、化工化纖及紡織技術(shù)開(kāi)發(fā)，自產(chǎn)產(chǎn)品運(yùn)輸及技術(shù)服務(wù)。
在內(nèi)部控制方面，2000年中石化進(jìn)行重組，中石化股份公司成為儀化股份的大股東。隨即儀化股份進(jìn)行了較大規(guī)模的財(cái)務(wù)紀(jì)律整改，逐步完善內(nèi)控機(jī)制。公司每年都要組織財(cái)務(wù)大檢查，并且定期聘請(qǐng)中介機(jī)構(gòu)對(duì)下屬公司的經(jīng)營(yíng)狀況進(jìn)行審計(jì)。
儀征化纖于2002年12月成功實(shí)施ERP，ERP建設(shè)的核心問(wèn)題就是規(guī)范管理流程，遵循標(biāo)準(zhǔn)，依照程序，減少例外。在ERP實(shí)施的過(guò)程中，投入了大量的精力進(jìn)行流程的規(guī)范。財(cái)務(wù)管理按照內(nèi)控的要求，嚴(yán)格遵循國(guó)家財(cái)務(wù)法規(guī)和中國(guó)石化內(nèi)部會(huì)計(jì)制度，將ERP的標(biāo)準(zhǔn)流程與企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)管理的實(shí)際需求緊密結(jié)合，實(shí)現(xiàn)了財(cái)務(wù)的有效監(jiān)督。
儀征化纖股份有限公司關(guān)于固定資產(chǎn)內(nèi)部控制的業(yè)務(wù)目標(biāo)、控制點(diǎn)及業(yè)務(wù)流程如附表（簡(jiǎn)要）：
?。ǘ﹥x征化纖股份有限公司固定資產(chǎn)內(nèi)部控制的特點(diǎn)
通過(guò)對(duì)儀征化纖股份有限公司固定資產(chǎn)管理業(yè)務(wù)流程的分析，可以看出該公司關(guān)于固定資產(chǎn)的內(nèi)部控制有以下特點(diǎn)：
1. 圍繞經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、財(cái)務(wù)目標(biāo)、合規(guī)目標(biāo)進(jìn)行控制
內(nèi)部控制目標(biāo)是指導(dǎo)其設(shè)計(jì)和實(shí)施的根本指南。內(nèi)部控制必須圍繞所要實(shí)現(xiàn)的目標(biāo)，才能找到企業(yè)管理、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中與最終控制結(jié)果相關(guān)的因素。企業(yè)的控制活動(dòng)是否有效，主要的衡量標(biāo)準(zhǔn)就是控制活動(dòng)能否與控制目標(biāo)保持一致。企業(yè)內(nèi)部控制的目標(biāo)主要有保證管理政策的有效貫徹和實(shí)施以及管理效率和效果，業(yè)務(wù)活動(dòng)的合法性和會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠。企業(yè)要想使控制活動(dòng)能夠與控制目標(biāo)保持一致，內(nèi)部控制設(shè)計(jì)就要關(guān)注上述問(wèn)題。
因此，該公司在闡述關(guān)于固定資產(chǎn)管理的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、財(cái)務(wù)目標(biāo)及合規(guī)目標(biāo)的基礎(chǔ)上，提出固定資產(chǎn)管理過(guò)程中可能出現(xiàn)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)及合規(guī)風(fēng)險(xiǎn)，圍繞業(yè)務(wù)目標(biāo)設(shè)計(jì)了有關(guān)固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)流程步驟與控制點(diǎn)，可以保證關(guān)于固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)信息的可靠性、企業(yè)財(cái)產(chǎn)的安全性和合法性。
2. 組織結(jié)構(gòu)嚴(yán)密，崗位責(zé)任明確，強(qiáng)調(diào)授權(quán)審批控制
企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的開(kāi)展具有很強(qiáng)的層次，權(quán)力的歸屬呈現(xiàn)出“金字塔”的特征。由于精力有限，上級(jí)管理者必須進(jìn)行分權(quán)管理，這就產(chǎn)生了授權(quán)的問(wèn)題，企業(yè)固定資產(chǎn)相關(guān)的業(yè)務(wù)活動(dòng)也應(yīng)該按照一定的審批程序進(jìn)行。內(nèi)部控制必須確定授權(quán)審批的程序、保證權(quán)力的分配與責(zé)任界定相配合，既要設(shè)計(jì)出合理的授權(quán)審批控制措施，又要保證授權(quán)活動(dòng)的貫徹實(shí)施。
按照授權(quán)審批對(duì)象的發(fā)生頻率和范圍可以把授權(quán)審批活動(dòng)劃分為一般授權(quán)和特別授權(quán)。一般授權(quán)針對(duì)的是企業(yè)中經(jīng)常發(fā)生、涉及范圍較廣的日常經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，其主要內(nèi)容包括不同數(shù)額業(yè)務(wù)審批權(quán)的歸屬、授權(quán)審批責(zé)任的確定以及交易活動(dòng)的具體審批程序，在實(shí)際工作中還會(huì)發(fā)生在同級(jí)別管理者之間，這也屬于一般授權(quán)。在此案例中，比如，設(shè)備管理部門和固定資產(chǎn)使用部門依據(jù)有關(guān)單據(jù)對(duì)新增固定資產(chǎn)共同進(jìn)行驗(yàn)收；固定資產(chǎn)使用部門根據(jù)固定資產(chǎn)性能及使用現(xiàn)狀提出維護(hù)修理計(jì)劃，由設(shè)備管理部門審核，報(bào)公司分管副總經(jīng)理審批后實(shí)施；關(guān)于固定資產(chǎn)的清查由設(shè)備部和資產(chǎn)財(cái)務(wù)部共同定期組織實(shí)施。
特殊授權(quán)針對(duì)的是企業(yè)中發(fā)生頻率較低，較為重要的非常規(guī)活動(dòng)，例如重大的項(xiàng)目投資決策、債券和股票的發(fā)行等等，主要規(guī)定了這些活動(dòng)的決策程序、制衡機(jī)制和權(quán)責(zé)分布。例如，該公司關(guān)于固定資產(chǎn)報(bào)廢的處置，單臺(tái)原值在5萬(wàn)元以上50萬(wàn)元以下的固定資產(chǎn)由使用單位提出初步鑒定意見(jiàn)，公司鑒定組鑒定，報(bào)董事長(zhǎng)審批；關(guān)于固定資產(chǎn)減值數(shù)額需經(jīng)資產(chǎn)財(cái)務(wù)部會(huì)同設(shè)備部審核，報(bào)總經(jīng)理班子、董事會(huì)審批，資產(chǎn)財(cái)務(wù)部根據(jù)審批結(jié)果及時(shí)計(jì)提入賬。
3. 突出閑置固定資產(chǎn)的處置
企業(yè)閑置的固定資產(chǎn)是指連續(xù)停用1年以上或新購(gòu)設(shè)備因計(jì)劃變更不用以及技改等更換下線，仍具有使用價(jià)值的固定資產(chǎn)。閑置固定資產(chǎn)不僅占用了企業(yè)大量的資金，而且對(duì)于閑置資產(chǎn)不合理的處置將會(huì)造成資產(chǎn)流失，給企業(yè)帶來(lái)較大的損失。因此，在此案例中，該公司對(duì)于閑置固定資產(chǎn)的處置從審批同意到妥善保管、到正確核算再到充分有效利用都作了相應(yīng)的規(guī)定，并在此過(guò)程中注意各部門的有效制衡。
三、對(duì)長(zhǎng)安福特公司和儀征化纖股份有限公司固定資產(chǎn)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)
長(zhǎng)安福特和儀征化纖公司均是國(guó)內(nèi)同類企業(yè)中較為成功的企業(yè)，關(guān)于固定資產(chǎn)的內(nèi)部控制制度均體現(xiàn)了重視流程
管理，重視IT技術(shù)，注意授權(quán)審批，強(qiáng)調(diào)記錄控制等內(nèi)部控制的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，其中值得借鑒和注意的有：
（一）關(guān)于固定資產(chǎn)取得的控制
鑒于固定資產(chǎn)投資本身所具有的投入資金多，影響持續(xù)時(shí)間長(zhǎng)、回收慢、風(fēng)險(xiǎn)多的特點(diǎn)，決定了固定資產(chǎn)投資決策直接影響著企業(yè)未來(lái)長(zhǎng)期效益與發(fā)展。因此，企業(yè)在進(jìn)行固定資產(chǎn)投資決策前，應(yīng)開(kāi)展投資項(xiàng)目的可行性研究?？尚行匝芯堪ê暧^與微觀兩方面的研究，在考慮投資項(xiàng)目滿足社會(huì)需要程度的前提下，重點(diǎn)研究投資項(xiàng)目的必要性、技術(shù)上的可行性以及經(jīng)濟(jì)上的合理性等，在經(jīng)過(guò)充分的技術(shù)經(jīng)濟(jì)論證和方案比較并經(jīng)審查認(rèn)定后選擇最佳可行方案作為編制計(jì)劃任務(wù)書(shū)的依據(jù)。也就是企業(yè)必須對(duì)固定資產(chǎn)的增加進(jìn)行預(yù)算管理。
在這方面，長(zhǎng)安福特公司突出了固定資產(chǎn)投資項(xiàng)目的決策，而儀征化纖公司對(duì)于固定資產(chǎn)的預(yù)算以及以各種取得方式增加的固定資產(chǎn)的驗(yàn)收、入庫(kù)、保險(xiǎn)控制較少涉及，容易盲目購(gòu)建，造成投資失誤，預(yù)算失控。
?。ǘ╆P(guān)于固定資產(chǎn)使用成本與費(fèi)用的控制
固定資產(chǎn)使用過(guò)程中的成本和費(fèi)用主要有固定資產(chǎn)修理成本、固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)移成本、固定資產(chǎn)管理成本和無(wú)形損耗成本。會(huì)計(jì)系統(tǒng)對(duì)成本和費(fèi)用的關(guān)鍵控制點(diǎn)就體現(xiàn)在上述成本費(fèi)用的控制中。正確確認(rèn)和計(jì)量固定資產(chǎn)修理費(fèi)用，會(huì)計(jì)和出納人員要監(jiān)督修理資金的收付、結(jié)余情況進(jìn)行預(yù)算控制；融資或經(jīng)營(yíng)租入固定資產(chǎn)的運(yùn)輸費(fèi)用的核算，計(jì)入管理成本或固定資產(chǎn)成本；在企業(yè)中轉(zhuǎn)移大型的設(shè)備需要雇傭車輛和人員的勞動(dòng)報(bào)酬等。因此，在此過(guò)程中，主要是要?jiǎng)澐仲Y本性支出和收益性支出的界限，否則就會(huì)帶來(lái)資本化利息計(jì)算不正確，資本性支出擠占生產(chǎn)成本或費(fèi)用等問(wèn)題。關(guān)于這方面的問(wèn)題，在調(diào)研過(guò)程中，兩公司均表示是嚴(yán)格按照會(huì)計(jì)制度進(jìn)行處理的。
?。ㄈ┝己玫钠髽I(yè)文化和員工素質(zhì)是內(nèi)部控制有效實(shí)施的保證
儀征化纖股份公司的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)是建立在較高的信息管理平臺(tái)上的，特別是該公司的ERP系統(tǒng)成功運(yùn)行以來(lái)，似乎給內(nèi)部會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)設(shè)計(jì)的完備性添上了亮麗的色彩。但內(nèi)部會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)的有效性并不一定體現(xiàn)在設(shè)計(jì)的完美上，還要有運(yùn)行的有效性。2005年該公司營(yíng)銷部財(cái)務(wù)科的一名會(huì)計(jì)“螞蟻搬家”挪用貨款5000萬(wàn)元，成為建廠近30年來(lái)涉案金額最大的經(jīng)濟(jì)案件。為什么會(huì)發(fā)生如此嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)案件?這也是不少單位目前內(nèi)部控制過(guò)程中容易忽略的問(wèn)題，制度的制定關(guān)鍵在于有效的落實(shí)。
根據(jù)筆者的調(diào)研，收集相關(guān)資料，進(jìn)行實(shí)地觀察、調(diào)查和座談等形式，對(duì)長(zhǎng)安福特公司的固定資產(chǎn)內(nèi)部控制有了較多的了解，深切體會(huì)到該公司有一個(gè)重視內(nèi)部控制的企業(yè)文化，為內(nèi)部控制系統(tǒng)提供了很好的環(huán)境。從董事會(huì)、經(jīng)理層到每個(gè)員工都有著自我核查的意識(shí)。一個(gè)作業(yè)完成后要對(duì)自我表現(xiàn)進(jìn)行評(píng)估，起到了自我復(fù)核的作用。所以長(zhǎng)安福特公司的內(nèi)部控制系統(tǒng)得到了業(yè)內(nèi)人士的推崇，在減少差錯(cuò)和舞弊上有著較好的防范。當(dāng)一個(gè)企業(yè)形成了內(nèi)部控制的文化，那么內(nèi)部控制就不是一句空話，而是實(shí)實(shí)在在的東西了。
可以看出，在我國(guó)，越來(lái)越多的企業(yè)開(kāi)始重視內(nèi)部會(huì)計(jì)控制，都根據(jù)自身情況制定了相關(guān)的內(nèi)部控制制度。然而會(huì)計(jì)信息失真，費(fèi)用支出失控，違法違紀(jì)現(xiàn)象仍時(shí)有發(fā)生，如何使內(nèi)部控制更有效地發(fā)揮作用，仍是每位會(huì)計(jì)界人士都應(yīng)該思考和解決的問(wèn)題。
