本文為湖南省教育廳基金資助項(xiàng)目（NO.06C493） 的階段性成果
【摘要】鑒于對(duì)納稅人納稅申報(bào)內(nèi)容的評(píng)估關(guān)系重大，筆者從納稅評(píng)估概述展開(kāi)討論，考察“納稅評(píng)估”工作在國(guó)外開(kāi)展的現(xiàn)狀，分析國(guó)外成功經(jīng)驗(yàn)和國(guó)內(nèi)實(shí)踐的不足之處，對(duì)如何優(yōu)化我國(guó)納稅評(píng)估工作提出了建議。
稅收是國(guó)家財(cái)政最主要的來(lái)源，然而，由于納稅人“經(jīng)濟(jì)人”的性質(zhì)，納稅人常常會(huì)出現(xiàn)對(duì)稅收不遵從的行為。為此，國(guó)家稅務(wù)總局要求各地稅務(wù)機(jī)關(guān)在信息化支持下，實(shí)施對(duì)所轄稅源的全方位、全過(guò)程的監(jiān)控，及時(shí)、全面地掌握納稅人生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、財(cái)務(wù)核算的情況，對(duì)納稅人申報(bào)情況進(jìn)行評(píng)估；除對(duì)納稅申報(bào)直接相關(guān)的財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)賬本、報(bào)表以及憑證等資料審核評(píng)估外，還要加強(qiáng)對(duì)與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)相關(guān)信息的真實(shí)性審核，逐步建立由專門機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)處理的納稅評(píng)估系統(tǒng)；進(jìn)一步要求掌握并積累資料，建立科學(xué)、實(shí)用的納稅評(píng)估模型，盡早形成依托信息化手段的新型納稅評(píng)估工作體系。北京市地稅局在2003年全系統(tǒng)年度工作會(huì)議上明確把“樹(shù)立一流觀念，積極開(kāi)展納稅評(píng)估工作”作為工作重點(diǎn)，并與北京SPSS公司展開(kāi)合作，把數(shù)理統(tǒng)計(jì)方法引入到納稅評(píng)估工作中，期望運(yùn)用SPSS軟件建立完整規(guī)范的數(shù)據(jù)庫(kù)系統(tǒng)，并在此基礎(chǔ)上提出一整套成熟、科學(xué)的納稅評(píng)估統(tǒng)計(jì)分析解決方案。然而，就全國(guó)范圍而言，我國(guó)至今尚未形成統(tǒng)一的、高度信息化的納稅評(píng)估體系。因此，對(duì)納稅評(píng)估問(wèn)題進(jìn)行研究，對(duì)完善我國(guó)的納稅工作仍具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。
一、納稅評(píng)估概述
納稅評(píng)估又稱審核評(píng)稅、稅收評(píng)估，是指稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)納稅人的申報(bào)資料及日常掌握的各種稅收征管資料和信息，依據(jù)國(guó)家有關(guān)法律和政策，對(duì)納稅人在一個(gè)納稅期內(nèi)納稅情況的真實(shí)性、準(zhǔn)確性、合法性進(jìn)行綜合估量和評(píng)價(jià)，發(fā)現(xiàn)、糾正和處理納稅行為中的錯(cuò)誤和異常情況的管理活動(dòng)。納稅評(píng)估是稅收管理的重要環(huán)節(jié)，是稅收征管體系的有機(jī)組成部分。隨著以“納稅申報(bào)和優(yōu)化服務(wù)為基礎(chǔ)，以計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)為依托，集中征收和重點(diǎn)稽查”的新稅收征管模式的確立，納稅評(píng)估逐步成為稅收征管過(guò)程的一個(gè)核心環(huán)節(jié)，具有不可替代的作用。
?。ㄒ唬┘{稅評(píng)估是連接稅款征收與稅務(wù)稽查的紐帶
新的征管模式是以信息化為基礎(chǔ)，通過(guò)提高稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅源監(jiān)控能力和水平來(lái)保證稅款征收與稅務(wù)稽查的協(xié)調(diào)運(yùn)行。在新的征管模式下，納稅評(píng)估通過(guò)對(duì)申報(bào)資料的核查分析，在征收和稽查之間增加了一道“濾網(wǎng)”，把稅款征收與稅務(wù)稽查有機(jī)地結(jié)合起來(lái)。
?。ǘ┘{稅評(píng)估也是稅務(wù)稽查實(shí)施體系的基礎(chǔ)
納稅評(píng)估是對(duì)納稅人履行納稅義務(wù)狀況的評(píng)價(jià)。經(jīng)過(guò)評(píng)估分析，發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)，直接為稅務(wù)稽查提供案源，為稅務(wù)稽查指引方向，使稅務(wù)稽查工作目標(biāo)明確，重點(diǎn)突出。
（三）納稅評(píng)估為納稅信用等級(jí)管理制度提供全面可靠的信息來(lái)源
根據(jù)納稅評(píng)估結(jié)果，可以為高誠(chéng)信等級(jí)納稅人提供優(yōu)質(zhì)納稅服務(wù)；對(duì)低誠(chéng)信等級(jí)納稅人加強(qiáng)培訓(xùn)和輔導(dǎo)，提高其辦稅能力；對(duì)有意偷漏稅者移送稽查，嚴(yán)格依法處理。由此形成良好的體制激勵(lì)，營(yíng)造依法納稅、誠(chéng)信納稅的稅收環(huán)境。
?。ㄋ模┘{稅評(píng)估是提高稅源監(jiān)控能力和水平的有效措施
稅源監(jiān)控是稅收管理的核心，是防止稅款流失的基本途徑。稅源監(jiān)控的能力體現(xiàn)了稅收征管能力。以納稅申報(bào)為基礎(chǔ)的納稅評(píng)估能夠?qū)Χ愒催M(jìn)行動(dòng)態(tài)監(jiān)控，發(fā)現(xiàn)異常納稅行為并及時(shí)做出相應(yīng)的處理。具體而言，納稅評(píng)估可以發(fā)揮以下作用：1.納稅評(píng)估能夠充分體現(xiàn)稅務(wù)機(jī)關(guān)的服務(wù)職能。通過(guò)納稅評(píng)估，稅務(wù)機(jī)關(guān)不僅可以及時(shí)發(fā)現(xiàn)并糾正納稅申報(bào)中的問(wèn)題，幫助納稅人提高納稅申報(bào)質(zhì)量，而且可以有效解決納稅人因主觀疏忽或?qū)Χ惙ɡ斫忮e(cuò)誤而產(chǎn)生的涉稅問(wèn)題。2.納稅評(píng)估可以有效地防止虛假的納稅申報(bào)。通過(guò)納稅評(píng)估，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以掌握比較充分的信息，從而可以對(duì)納稅申報(bào)進(jìn)行比較全面的監(jiān)控。
二、國(guó)外納稅評(píng)估現(xiàn)狀
納稅評(píng)估是目前國(guó)際上一種較為通行的稅收管理方式，在許多國(guó)家和地區(qū)得到了廣泛應(yīng)用。目前，新加坡、英國(guó)等國(guó)家在稅收征管中專門進(jìn)行納稅評(píng)估管理；而美國(guó)、澳大利亞、德國(guó)則有一套科學(xué)嚴(yán)密的審核評(píng)稅體系，負(fù)責(zé)收集、分析、處理納稅人的有關(guān)資料。下面筆者分別介紹納稅評(píng)估現(xiàn)狀比較典型的國(guó)家的制度。
?。ㄒ唬┟绹?guó)的納稅評(píng)估信息化程度高，大量采用計(jì)算機(jī)系統(tǒng)進(jìn)行數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)、篩選和處理
美國(guó)國(guó)稅局下屬各級(jí)檢查部負(fù)責(zé)納稅申報(bào)資料準(zhǔn)確性、真實(shí)性的評(píng)判工作，力求評(píng)估工作的嚴(yán)密性和科學(xué)性。首先由西弗利亞州的計(jì)算中心自動(dòng)對(duì)申報(bào)資料進(jìn)行分類；然后通過(guò)篩選過(guò)程核實(shí)納稅人是否正確估算其稅款。具體有5種常用方法，分別是：1.判別函數(shù)系統(tǒng)(DIF)，此為計(jì)算機(jī)實(shí)現(xiàn)的模型系統(tǒng)，通過(guò)對(duì)歷史數(shù)據(jù)的分析選出最可能有不遵從行為的納稅人；2.納 稅人遵從測(cè)度程序(TCMP)，即通過(guò)數(shù)理統(tǒng)計(jì)方法給出判別函數(shù)系統(tǒng)的參數(shù)估計(jì)值；3.資料完善程序。通過(guò)此程序檢查出申報(bào)表填寫(xiě)、計(jì)算的錯(cuò)誤，并通知納稅人國(guó)稅局重新計(jì)算后的應(yīng)納稅額；4.信息匹配程序，該程序通過(guò)和銀行、勞工委員會(huì)的相關(guān)資料與納稅申報(bào)表進(jìn)行對(duì)比，檢查遺漏和不正確的項(xiàng)目；5.特殊審計(jì)程序。國(guó)稅局運(yùn)用了由計(jì)算機(jī)和定期改變的手工選擇標(biāo)準(zhǔn)而設(shè)計(jì)的很多特殊審計(jì)程序，比如退稅額、所申報(bào)扣除額、調(diào)整后的毛收入。其中TCMP采取統(tǒng)計(jì)抽樣選取申報(bào)表，對(duì)申報(bào)項(xiàng)目進(jìn)行分析，其結(jié)果是DIF的計(jì)算機(jī)系統(tǒng)參數(shù)設(shè)置。DIF是由包括納稅申報(bào)表信息的成百上千變量的復(fù)雜計(jì)算機(jī)程序所組成的，美國(guó)國(guó)稅局對(duì)所有納稅申報(bào)表打分，先由計(jì)算機(jī)篩選出10%的高DIF分?jǐn)?shù)的申報(bào)表，評(píng)定員根據(jù)申報(bào)資料的解釋決定是否放過(guò)這些申報(bào)表，然后書(shū)面通知該納稅人被選為稽查對(duì)象。美國(guó)國(guó)稅局計(jì)分標(biāo)準(zhǔn)的模型及參數(shù)經(jīng)常調(diào)整，因而很難從幾個(gè)指標(biāo)中判別出哪些納稅人易成為檢查對(duì)象，納稅人很難弄虛作假，保證評(píng)估的有效性、公平性和權(quán)威性。
?。ǘ┬录悠率堑湫偷膶?shí)行專門納稅評(píng)估制度的國(guó)家
新加坡稅務(wù)局的納稅評(píng)估部門包括稅務(wù)處理部、公司服務(wù)部、納稅人審計(jì)部和稅務(wù)調(diào)查部，各部門之間有明確、細(xì)致的分工。新加坡的納稅評(píng)估分為兩種類型：1.對(duì)當(dāng)年的納稅申報(bào)情況進(jìn)行評(píng)估，由納稅人服務(wù)部和公司服務(wù)部負(fù)責(zé)；2.對(duì)以往年度的評(píng)估或納稅人有異議的評(píng)估進(jìn)行復(fù)評(píng)，由納稅人審計(jì)部負(fù)責(zé)。在新加坡的納稅評(píng)估中，如果發(fā)現(xiàn)納稅人違法，一般都會(huì)先給予其主動(dòng)坦白的機(jī)會(huì)。如納稅人不配合，稅務(wù)機(jī)關(guān)會(huì)將違法行為定性為主動(dòng)事故并追究其刑事責(zé)任。
新加坡稅務(wù)機(jī)關(guān)納稅評(píng)估的依據(jù)是納稅人納稅申報(bào)時(shí)提供的資料和評(píng)估人員通過(guò)其他渠道收集的相關(guān)信息。新加坡法律規(guī)定，稅務(wù)局有權(quán)向納稅人調(diào)查，納稅人必須無(wú)條件配合，社會(huì)各界也有配合稅務(wù)局調(diào)查的義務(wù)。明確、有力的法律依據(jù)，為稅務(wù)機(jī)關(guān)及時(shí)、準(zhǔn)確地獲取所需信息提供了有力支持。收集信息之后，納稅評(píng)估部門將對(duì)已收集的信息進(jìn)行分析處理，以評(píng)估納稅人的納稅情況。評(píng)估中使用的方法主要是核對(duì)法和財(cái)務(wù)分析法。核對(duì)法是比較常用的方法，即評(píng)估人員依據(jù)掌握的信息，以函件或面談的形式，對(duì)納稅人的納稅申報(bào)內(nèi)容進(jìn)行核對(duì)。使用核對(duì)法的一個(gè)依據(jù)是：納稅人可能隱匿收入，但通常會(huì)據(jù)實(shí)列支，因此可以通過(guò)支出核查出其關(guān)聯(lián)方可能隱藏的收入。在采用財(cái)務(wù)分析法時(shí)，評(píng)估人員首先取得各行業(yè)財(cái)務(wù)指標(biāo)的標(biāo)準(zhǔn)值，再找出財(cái)務(wù)偏離標(biāo)準(zhǔn)值的納稅人并進(jìn)行調(diào)查。
（三）澳大利亞國(guó)稅局認(rèn)為納稅人實(shí)行自行申報(bào)、自行審核，效率提高的同時(shí)也增大了風(fēng)險(xiǎn)，因此必須對(duì)納稅人的資料進(jìn)行分析，重點(diǎn)是納稅風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估
主要有以下過(guò)程：1.首先將納稅人的信息進(jìn)行收集、整理。信息來(lái)源分為內(nèi)、外兩部分。外部信息主要是稅務(wù)人員甄別后的舉報(bào)，銀行、海關(guān)、移民局、證券市場(chǎng)信息以及外部商用數(shù)據(jù)庫(kù)；內(nèi)部數(shù)據(jù)主要是稅務(wù)當(dāng)局的數(shù)據(jù)信息庫(kù)，包括納稅人申報(bào)資料、歷史評(píng)估資料和審計(jì)資料等。這些信息全部錄入計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)數(shù)據(jù)庫(kù)，供評(píng)估人員調(diào)用。2.對(duì)信息進(jìn)行分析。澳大利亞國(guó)稅局的納稅評(píng)估人員將采集的內(nèi)、外部信息輸入由專家設(shè)定的標(biāo)準(zhǔn)模型中，自動(dòng)生成評(píng)估報(bào)告，主要有財(cái)務(wù)分析、欠稅情況分析、征收情況分析、營(yíng)業(yè)行為報(bào)表等，然后由評(píng)估人員根據(jù)個(gè)人分析和經(jīng)驗(yàn)修正，得出公平、合理、權(quán)威的結(jié)論。3.對(duì)納稅風(fēng)險(xiǎn)的判定與對(duì)策。把納稅人（企業(yè)）按風(fēng)險(xiǎn)大小分級(jí)，實(shí)行區(qū)別管理。對(duì)遵從度高的納稅人主要采用自我管理、自行評(píng)估策略，稅務(wù)機(jī)關(guān)只是簡(jiǎn)單的監(jiān)督與觀察；而對(duì)于抵觸稅法、遵從度較低的納稅人的管理具有強(qiáng)制性，通常采用納稅審計(jì)和移送法辦的措施。
澳大利亞國(guó)稅局在評(píng)估結(jié)果確定后會(huì)以面談、電話或信函方式給納稅人一個(gè)解釋的機(jī)會(huì)，以達(dá)到節(jié)約時(shí)間、增加政府執(zhí)法透明度、改善征納關(guān)系的目的。如果納稅人解釋不清或解釋不能讓評(píng)估人員滿意，則進(jìn)入實(shí)地審計(jì)程序，并將結(jié)果和納稅評(píng)估資料錄入數(shù)據(jù)庫(kù)。
三、借鑒與啟示
雖然以上這些國(guó)家的制度各具特色，但是如果加以比較和分析，就可以發(fā)現(xiàn)一些共同點(diǎn)，其中有不少成功經(jīng)驗(yàn)是我國(guó)可以借鑒的。
?。ㄒ唬┲匾暭{稅評(píng)估體系的建立和健全，尤其是相應(yīng)機(jī)構(gòu)的設(shè)置
簡(jiǎn)明合理的機(jī)構(gòu)設(shè)置是效率的前提和保證。即便不設(shè)立專門的納稅評(píng)估部門，也要從健全職能設(shè)置入手，對(duì)納稅評(píng)估體系中各個(gè)機(jī)構(gòu)的職責(zé)、分工等問(wèn)題做出明確的規(guī)定，以克服我國(guó)稅務(wù)管理中長(zhǎng)期存在的“等制度、等方案”，缺乏“主動(dòng)管理”意識(shí)的積弊。新加坡納稅評(píng)估的有效實(shí)施就得益于其機(jī)構(gòu)設(shè)置。
?。ǘ┯行У募{稅評(píng)估必須以信息化為基礎(chǔ)
無(wú)論是由稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行的評(píng)估還是由納稅人自己進(jìn)行評(píng)估，都要收集、傳送、分析、處理大量的信息。處理如此之多的信息，沒(méi)有信息化的技術(shù)手段是難以保證效率的。以上幾個(gè)國(guó)家的評(píng)估體系都以電子信息系統(tǒng)為基礎(chǔ)，其他先進(jìn)國(guó)家的情況也大致相同。而我國(guó)稅收征管信息化程度較低，雖然“金稅工程”基本完成了涉稅信息的搜集與整理工作，但并未形成與海關(guān)、銀行聯(lián)網(wǎng)的完善的稅務(wù)數(shù)據(jù)庫(kù)。數(shù)據(jù)后期分析和處理方法與技術(shù)落后，使大量信息閑置浪費(fèi)。因此，建立高效、科學(xué)、先進(jìn)的電子信息系統(tǒng)是當(dāng)前納稅評(píng)估的當(dāng)務(wù)之急。
?。ㄈ┳⒅丶{稅評(píng)估人員的素質(zhì)
在實(shí)際工作中，1.應(yīng)選擇綜合素質(zhì)較高的人員從事評(píng)估工作；2.堅(jiān)持學(xué)習(xí)經(jīng)常化、制度化，使評(píng)估人員在日常工作中多學(xué)習(xí)、勤實(shí)踐、精通業(yè)務(wù)知識(shí)，掌握各項(xiàng)稅收政策，熟悉企業(yè)財(cái)務(wù)制度，精通財(cái)務(wù)核算方法。加強(qiáng)對(duì)納稅評(píng)估人員的培訓(xùn)，對(duì)評(píng)估工作涉及的稅收業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)管理、信息化相關(guān)知識(shí)進(jìn)行系統(tǒng)學(xué)習(xí)，不斷提高評(píng)估人員的素質(zhì)。在這一點(diǎn)上，澳大利亞的經(jīng)驗(yàn)值得參考。為了使納稅評(píng)估人員熟練掌握新的制度和新的信息系統(tǒng)，澳大利亞國(guó)稅局專門加強(qiáng)了人員培訓(xùn)，取得了良好的效果。
?。ㄋ模┩晟粕鐣?huì)信用體系
完善的社會(huì)信用體系是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)有效運(yùn)行的推動(dòng)劑，如果市場(chǎng)參與者的每次交易行為都被記錄，并可以提供給其他參與者，那么失信行為會(huì)因機(jī)會(huì)成本過(guò)高而避免，整個(gè)社會(huì)交易成本將大大減少。因而，在信用意識(shí)缺乏的今天，納稅評(píng)估工作將是個(gè)長(zhǎng)期的系統(tǒng)工程，需要多部門和全社會(huì)的協(xié)調(diào)合作。以上各國(guó)有效的納稅評(píng)估無(wú)不以完善的社會(huì)信用體系為隱形后盾。
在建立健全我國(guó)納稅評(píng)估制度的過(guò)程中，“以機(jī)構(gòu)健全為保障，以信息為基礎(chǔ)，建立一支高素質(zhì)的納稅評(píng)估隊(duì)伍，完善社會(huì)信用體系”，這些國(guó)外的成功經(jīng)驗(yàn)是可資借鑒的。
