【摘要】銷售過程的內(nèi)部會計控制制度的設(shè)計，要講究前瞻性地發(fā)現(xiàn)問題、預(yù)防錯誤和持續(xù)改善。文中將銷售過程分為事前、事中、事后三部分，并就每一部分設(shè)定內(nèi)控制度的關(guān)鍵點，以盡可能地消除浪費和利用生產(chǎn)能力來增加收入。
一、內(nèi)部控制制度的涵義和作用
將內(nèi)部控制的內(nèi)容和方法用文字或流程圖的形式作出具體規(guī)定，并付諸實施，連續(xù)執(zhí)行，即制度化，這就是所指的內(nèi)部控制制度。內(nèi)部控制制度的內(nèi)容、種類、方式是由內(nèi)部控制決定的。內(nèi)部控制制度是單位管理制度的重要組成部分，就像一個人的神經(jīng)系統(tǒng)，它包含作為雙向傳導(dǎo)系統(tǒng)的整個組織，并為適應(yīng)特定組織的需要而獨特地加以設(shè)計的。也就是說，每個單位的內(nèi)部控制制度是為滿足該單位的組織、業(yè)務(wù)和管理目標(biāo)的需要而設(shè)計的，它應(yīng)當(dāng)包括與保護資產(chǎn)安全、確保各種信息資料可靠、有利于領(lǐng)導(dǎo)決策、促進貫徹管理方針、提高工作效率和經(jīng)濟效益有關(guān)的內(nèi)部管理控制。它的主要任務(wù)是控制單位內(nèi)部的一切經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動，使之都能嚴格按照計劃規(guī)定的預(yù)期目標(biāo)進行，以保證完成計劃任務(wù)，提高經(jīng)營效率。最直接的目標(biāo)是防止差錯和舞弊行為。具體地說，有效的內(nèi)部控制制度應(yīng)起到以下幾個方面的作用：
?。ㄒ唬┍ＷC單位的一切業(yè)務(wù)活動都能按其計劃目標(biāo)進行，及時發(fā)現(xiàn)和糾正偏離目標(biāo)的行為。
（二）保證國家的財經(jīng)政策、法令制度得到貫徹執(zhí)行，以便及時發(fā)現(xiàn)、查明和處理問題。因為內(nèi)部控制制度確定了各部門遵紀守法的責(zé)任制度，還有遵紀守法的檢查制度。
?。ㄈ┍ＷC會計資料和其他業(yè)務(wù)資料真實可靠。通過授權(quán)控制，對經(jīng)營單位的業(yè)務(wù)處理是否合理，憑證是否有效，記錄是否完整、正確，根據(jù)內(nèi)部控制制度可進行必要的稽核檢查。
（四）堵塞漏洞，保證財產(chǎn)安全完整，防止或減少損失浪費，防止和查明貪污盜竊行為。因為已有不相容職務(wù)分離和職務(wù)輪換制、定期盤點制以及加強保管，限制擅自接觸等制度予以保證。
?。ㄎ澹┍ＷC各種核算質(zhì)量，提供有用的會計信息和管理信息。各種核算通過有關(guān)人員的處理、復(fù)核和核對以及檢查，可以提供可靠有效的信息；同時，信息的采用還要經(jīng)過篩選和加工?，F(xiàn)代企業(yè)“經(jīng)營管理的成功與否在很大程度上取決于有關(guān)信息交流的數(shù)量、質(zhì)量和頻率”。
?。┍ＷC工作效率的提高。實行內(nèi)部控制制度，使各種工作符合程 序化、規(guī)范化的要求，以避免混亂現(xiàn)象。
?。ㄆ撸┯欣谔岣呷藛T素質(zhì)。制度的制約功能可以使工作人員增強責(zé)任心，不斷提高辦事能力。
只有建立良好的內(nèi)控制度才能夠健全企業(yè)的運行機制，增強企業(yè)自我控制、自我協(xié)調(diào)的能力，才能夠使企業(yè)在激烈的市場競爭中取得競爭優(yōu)勢已成為人們的共識。因此，財政部依照 企業(yè)內(nèi)部控制的基本原則——相互牽制原則、成本效益原則、崗位責(zé)任原則、協(xié)調(diào)配合原則、系統(tǒng)網(wǎng)絡(luò)原則頒發(fā)了《內(nèi)部會計控制基本規(guī)范》以及《內(nèi)部會計控制規(guī)范——銷售與收款》等政策法規(guī) 。按照企業(yè)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)流程來分，內(nèi)控可以分為以下四個循環(huán)：銷售與收款循環(huán)，購貨與付款循環(huán)，生產(chǎn)循環(huán)，籌資與投資循環(huán)。其中銷售與收款是企業(yè)實現(xiàn)利潤、貨幣化企業(yè)價值的重要環(huán)節(jié)，只有企業(yè)實現(xiàn)了商品到資金的轉(zhuǎn)化，才能不斷增強自身實力，提高企業(yè)競爭力，并實現(xiàn)企業(yè)股東的最終目的——獲得經(jīng)濟利益。在此，本文就銷售環(huán)節(jié)的內(nèi)控制度進行分析。
二、銷售過程的內(nèi)控制度
銷售在企業(yè)業(yè)務(wù)處理中所占的比重是十分巨大的，在內(nèi)部控制制度比較健全的企業(yè)，處理銷售業(yè)務(wù)通常需要許多憑證和會計記錄，同時其業(yè)務(wù)活動也十分繁多。參照財政部頒發(fā)的《內(nèi)部會計控制基本規(guī)范》以及《內(nèi)部會計控制規(guī)范——銷售與收款》等政策法規(guī)，企業(yè)銷售過程的內(nèi)控應(yīng)主要從以下幾方面著手：
?。ㄒ唬┍仨氁鞔_實施銷售過程內(nèi)控制度的目的，也就是說要達到的目標(biāo)。只有目標(biāo)明確才會有的放矢，才有可能建立正確、嚴謹?shù)膬?nèi)控制度。企業(yè)建立健全內(nèi)控制度的最終目的簡單來說就是實現(xiàn)企業(yè)價值的最大化。而銷售過程內(nèi)控制度作為企業(yè)內(nèi)控制度整體的一個重要組成部分，在服從上述總體目標(biāo)的同時還需對其做出細化，即實現(xiàn)銷售收入的真實合理性、產(chǎn)品的完全完整性、銷售折扣的適度性、銷售和退回的合理正確性、貨款的及時足額收回。
?。ǘ┰诿鞔_了目標(biāo)之后具體需要做的就是做好充分的準(zhǔn)備工作、制定詳細的內(nèi)控制度。在這里筆者把銷售的內(nèi)控分為事前、事中、事后控制。
1. 事前控制
這是一個重要的準(zhǔn)備階段，在此階段內(nèi)控的關(guān)鍵點主要有：
（1）適當(dāng)?shù)穆殑?wù)分離。適當(dāng)?shù)穆殑?wù)分離有助于形成內(nèi)部牽制，防止各種有意或無意錯誤的發(fā)生。在此，企業(yè)主要應(yīng)做到以下幾點：企業(yè)應(yīng)當(dāng)將辦理銷售、發(fā)貨、收款三項業(yè)務(wù)的部門或崗位分別設(shè)立；信用管理崗位與銷售業(yè)務(wù)崗位的分離；從事銷售與收款業(yè)務(wù)的人員進行崗位輪換，銷售崗位與接觸銷售現(xiàn)款的崗位相分離，享有應(yīng)收票據(jù)的取得和貼現(xiàn)的批準(zhǔn)的崗位與票據(jù)管理崗位相分離。
?。?）銷售預(yù)算管理。良好的銷售預(yù)算管理能使企業(yè)的銷售費用規(guī)劃妥當(dāng)，既不會使企業(yè)由于經(jīng)費不足而無法對客戶信用狀況、產(chǎn)品適銷狀態(tài)等銷售環(huán)境作充分的調(diào)查而影響生產(chǎn)銷售；也不會使銷售經(jīng)費使用無度，造成浪費，從而影響企業(yè)利潤。
?。?）充分的客戶信用資料。在現(xiàn)代市場經(jīng)濟條件下，信用銷售方式已不可避免的成為了企業(yè)的主要銷售方式，而由此產(chǎn)生的應(yīng)收賬款的回收就顯得尤為重要了。
（4）正確嚴格的授權(quán)審批。銷售內(nèi)部控制從以下三個關(guān)鍵點上審批程序：一是在銷貨發(fā)生之前賒銷經(jīng)過正當(dāng)審批；二是非正當(dāng)審批貨物不得發(fā)出；三是價格，包括原價、運費、折扣等，必須經(jīng)過審批。通過這三個關(guān)鍵點，可以很容易地測試出審批方面內(nèi)部控制的效果。
在銷售的事前控制環(huán)節(jié)中，職務(wù)分離、處理訂單和信息批準(zhǔn)是關(guān)鍵。由獨立于銷售部門的信用管理部門對賒銷業(yè)務(wù)嚴格把關(guān)，形成內(nèi)部牽制，可防止銷售部門片面追求銷售業(yè)績而忽視經(jīng)濟利益的回流；而對于信用管理部門的內(nèi)部牽制則可由銷售部門、會計部門及企業(yè)定期、不定期地通過內(nèi)部檢查完成。企業(yè)事先制定的授權(quán)審批制度，應(yīng)同時傳送給銷售部門、會計部門等相關(guān)部門。這樣，銷售人員就可以根據(jù)授權(quán)審批制度在提交賒銷申請前就先自行審查，否決掉那些不符合條件的賒銷客戶。這種方式既可以節(jié)約工作成本，又可以使銷售部門要求主管經(jīng)理組織相關(guān)人員對那些符合審批條件而信用管理部門不予審批的單位進行進一步審議；而會計部門在開具銷售發(fā)票時也可以據(jù)此審核信用管理部門核準(zhǔn)的賒銷申請單是否合乎規(guī)定。 2.事中控制
從簽銷售合同至貨款收回之前這段時間相應(yīng)的控制措施稱為事中控制。這個階段的控制工作仍主要由以上三個部門：信用管理部門、會計部門以及銷售部門完成。具體的內(nèi)控關(guān)鍵點有：
?。?）監(jiān)督銷售合同的簽署。批準(zhǔn)銷售部門的賒銷申請后，信用管理部門應(yīng)派出專人匯同銷售人員與客戶簽署銷售合同。合同中需詳細注明產(chǎn)品的銷售價格、信用政策、還款方式、還款期限等；也可由信用管理部門向合同管理部門詳細列明上述信用條件，并要求其將這些信用條件在合同中注明，最后由合同管理部門會同銷售人員簽署賒銷合同。簽署合同時，應(yīng)盡量爭取采用票據(jù)信用方式，如商業(yè)承兌匯票、銀行承兌匯票，以求更加安全可靠。
?。?）充分的憑證和記錄。每個公司交易、處理和記錄等制度都各有其特點，因此，也許很難評價其各項手續(xù)的設(shè)計是否足以使控制發(fā)揮最大作用，然而，只有具備充分的記賬手續(xù)，才可能實現(xiàn)其他各項控制目標(biāo)。如.憑證的預(yù)先編號。對憑證預(yù)先編號，旨在防止銷售商品以后忘記向顧客開出賬單或登記入賬，也防止重復(fù)開出賬單或重復(fù)記賬。當(dāng)然，如果對憑證的編號不做清點，預(yù)先編號就無多大意義。
?。?）客戶信用資料的動態(tài)收集。信用管理部門應(yīng)對賒銷客戶的資料進行動態(tài)管理，隨時關(guān)注對方的相關(guān)信息。一旦賒銷客戶經(jīng)營狀況等出現(xiàn)異常并有可能危及到本企業(yè)賬款的順利回收時，信用管理部門應(yīng)及時書面告知會計部門，由會計部門負責(zé)督促相關(guān)銷售人員催收賬款（會計部門督促可以保證“政令統(tǒng)一”，防止“多頭命令”造成銷售人員無所適從，部門之間拖沓扯皮）。在事中控制中，信用管理部門還應(yīng)該根據(jù)會計部門提供的財務(wù)分析數(shù)據(jù)，從本企業(yè)實際情況出發(fā)相應(yīng)調(diào)整原先的信用政策，調(diào)減或調(diào)增信用額度，以適應(yīng)企業(yè)現(xiàn)實發(fā)展的需要。
?。?）每月寄出對賬單。由不負責(zé)現(xiàn)金出納和銷貨及應(yīng)收賬款記賬的人員每月向顧客寄發(fā)對賬單，能促使顧客在發(fā)現(xiàn)余額不正確后及時做出說明，因而是一項有用的控制。對客戶提出的異議要及時查明原因，做出相應(yīng)調(diào)整；根據(jù)信用管理部門提供的信息督促相關(guān)銷售人員提前催收賬款，避免發(fā)生壞賬損失。會計部門還應(yīng)對本企業(yè)的財務(wù)狀況、應(yīng)收賬款等實時或定期進行分析，為信用管理部門制定新的賒銷政策提供依據(jù)。
3.事后控制
事后控制包括賒銷合同到期時款項的收回控制以及款項到期由于各種原因無法收回而形成壞賬損失的處理。其內(nèi)控制度的關(guān)鍵點包括：
?。?）款項的催收。賒銷合同到期時，會計部門應(yīng)書面通知相關(guān)銷售人員進行款項催收。對于順利收回的款項應(yīng)及時入賬；對于逾期未收回的款項，會計部門應(yīng)及時報告給企業(yè)有關(guān)部門進行審查，以確定是否確認為壞賬。如果確認為壞賬損失，應(yīng)做出相應(yīng)的賬務(wù)處理，在賬面上核銷該筆應(yīng)收賬款。但信用管理部門和相關(guān)銷售人員還應(yīng)繼續(xù)關(guān)注賒銷客戶的情況，一旦發(fā)現(xiàn)其財務(wù)狀況好轉(zhuǎn)，有了還款可能性，應(yīng)及時通知會計部門并加以催收；會計部門也應(yīng)對已注銷的壞賬進行備查登記，并加強監(jiān)督，如仍舊定期寄送函證，以防止相關(guān)人員私自收回壞賬并據(jù)為己有。
（2）事后歸責(zé)。壞賬產(chǎn)生后，相關(guān)機構(gòu)應(yīng)該及時查找出壞賬產(chǎn)生的原因，明確相關(guān)責(zé)任人及部門，并做出相應(yīng)的處理。如果是由于對方經(jīng)營狀況惡化等造成壞賬，而這種變化又在事先可以預(yù)測出，則應(yīng)追究信用管理部門的責(zé)任；如果信用管理部門已將該情況書面告知了會計部門，而會計部門卻沒有及時督促相關(guān)人員加以催收，則應(yīng)追究會計部門的責(zé)任；如果會計人員已履行了督收職責(zé)，而銷售人員卻未能全力催收造成壞賬，則應(yīng)追究銷售人員的責(zé)任。如果早在銷售形成之前，信用部門就已調(diào)查出該企業(yè)不符合本企業(yè)的銷售條件，但卻未對賒銷申請?zhí)岢龇穸ㄒ庖?，這種情況造成的壞賬則應(yīng)追究信用部門的責(zé)任；如果信用部門已在賒銷申請上提出反對意見，而最后該申請卻被批準(zhǔn)，最終造成壞賬，此時我們應(yīng)就該追究相關(guān)決策人的責(zé)任。審查機構(gòu)除了根據(jù)公司制度對相關(guān)責(zé)任人進行處罰外，還應(yīng)在績效考核部門備案，以備年終綜合考核員工業(yè)績，實現(xiàn)獎懲分明，真正做到業(yè)績與工資獎金掛鉤，從而優(yōu)化企業(yè)人力資源狀況。
?。?）積累經(jīng)驗調(diào)整政策。信用管理部門應(yīng)根據(jù)賬款回收情況相應(yīng)調(diào)整原先的信用政策，對逾期不歸還賬款的賒銷客戶應(yīng)調(diào)減或取消它的信用額度。
在該事后控制環(huán)節(jié)中，最重要的一點就是應(yīng)收賬款的催收與收回，同時這個關(guān)鍵點也可以說是賒銷實現(xiàn)的最后也是最關(guān)鍵的一步。
三、操作時應(yīng)注意的問題
?。ㄒ唬┢髽I(yè)一定要根據(jù)自身特點盡量將相關(guān)履行職責(zé)的記錄完整化，在強化內(nèi)部控制制度方面發(fā)揮作用。這種作用主要是運用各種手段和方法測試企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的健全性、遵循性、科學(xué)性，進而評價控制系統(tǒng)的健全程度，查明各項控制措施是否真實地存在于管理系統(tǒng)中，是否完全并認真得到遵守。
?。ǘ┰u價內(nèi)部控制是否發(fā)揮應(yīng)有的制約與控制作用，是否取得應(yīng)有的管理效果。只有這樣，才能保證企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)的實現(xiàn)。同時，通過內(nèi)部控制的檢查分析可以及時發(fā)現(xiàn)經(jīng)營管理中的薄弱環(huán)節(jié)和漏洞，及早提醒經(jīng)營管理者采取措施加以改進，起到標(biāo)本兼治，防患于未然的作用。
?。ㄈ┢髽I(yè)應(yīng)定期或不定期的派出獨立的專門人員對銷售環(huán)節(jié)內(nèi)部控制制度的執(zhí)行情況進行檢查評價，對其中的薄弱環(huán)節(jié)應(yīng)及時加以糾正、完善。
?。ㄋ模┕局卫硎菍崿F(xiàn)企業(yè)目標(biāo)和價值的有效途徑，而公司治理過程在履行其職能時的有效性，在很大程度上取決于公司的道德文化建設(shè)。因此，現(xiàn)代公司應(yīng)積極創(chuàng)立企業(yè)文化，構(gòu)筑公司道德氛圍。
內(nèi)部控制在這個過程中的作用主要體現(xiàn)在：（1）通過開展各種形式的內(nèi)部控制，提出相應(yīng)審計建議，促使被審計人遵紀守法，遵守職業(yè)規(guī)范和社會公德；（2）通過一系列的內(nèi)部測評工作協(xié)助管理層建立起一整套企業(yè)道德規(guī)范；（3）定期評價公司良好道德文化建設(shè)的效果。
總之，現(xiàn)代內(nèi)部控制制度是世界各國成功企業(yè)普遍采用的內(nèi)部管理制度。隨著我國現(xiàn)代企業(yè)制度建立的步伐不斷加快，企業(yè)內(nèi)部控制的重要性也更加突出地體現(xiàn)出來，其力度不斷加大，職能不斷完善，作用更加明顯。在市場經(jīng)濟競爭日益激烈的今日，更顯示出有效性和必要性。
