【摘要】本文通過(guò)對(duì)港口企業(yè)現(xiàn)存的會(huì)計(jì)核算、財(cái)務(wù)成本管理模式的探討，分析其不適合現(xiàn)代企業(yè)管理的原因，提出解決思路；同時(shí)結(jié)合港口企業(yè)自身的特點(diǎn)，按照現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的要求，構(gòu)建了具有前瞻性的港口成本管理模式。
港口企業(yè)有別于工業(yè)企業(yè)和一般服務(wù)業(yè)，因其業(yè)務(wù)的獨(dú)特，其會(huì)計(jì)核算也有自身的特色。在我國(guó)，港口企業(yè)長(zhǎng)期處于賣方市場(chǎng)，競(jìng)爭(zhēng)度比較低，因而在會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)成本管理方面，與管理先進(jìn)的企業(yè)相比，存在一定的差距；而在管理會(huì)計(jì)運(yùn)用與企業(yè)管理方面，差距更大。但隨著我國(guó)加入WTO后各項(xiàng)承諾的兌現(xiàn)，港口企業(yè)將面對(duì)越來(lái)越激烈的競(jìng)爭(zhēng)。如何在競(jìng)爭(zhēng)中取勝？是擺在各港口企業(yè)面前一個(gè)緊迫的任務(wù)。
20世紀(jì)90年代以來(lái)，西方管理會(huì)計(jì)的研究在管理控制系統(tǒng)、成本會(huì)計(jì)、成本管理、成本動(dòng)因等方面取得了一些新的成果,特別是戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的研究和應(yīng)用的進(jìn)展。作為決策支持系統(tǒng)，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)是外向型的綜合信息系統(tǒng)，研究的是與戰(zhàn)略管理相關(guān)的多樣化信息，關(guān)注企業(yè)外部環(huán)境的變化，提供關(guān)于企業(yè)外部市場(chǎng)和競(jìng)爭(zhēng)者的信息，同時(shí)用戰(zhàn)略的觀點(diǎn)來(lái)看待內(nèi)部信息，強(qiáng)調(diào)運(yùn)用相關(guān)的財(cái)務(wù)信息與非財(cái)務(wù)信息幫助決策層制定戰(zhàn)略發(fā)展方案。
加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理、精細(xì)化會(huì)計(jì)核算、廣泛應(yīng)用現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)理論與實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)是有效提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力的途徑之一。筆者就近幾年對(duì)港口企業(yè)會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)成本管理的分析與研究，針對(duì)存在的問(wèn)題（以散雜貨裝卸碼頭為例），結(jié)合管理會(huì)計(jì)的有關(guān)理念，提出幾點(diǎn)思考。
一、變動(dòng)成本核算與應(yīng)用
一般而言，港口企業(yè)根據(jù)不同業(yè)務(wù)特性劃分收入、成本項(xiàng)目。比如裝卸收入/裝卸成本、堆存收入/堆存成本等等。就裝卸收入/裝卸成本而言，所有有關(guān)裝卸成本、支出項(xiàng)均列入裝卸成本科目，統(tǒng)一歸集、統(tǒng)一結(jié)轉(zhuǎn)，一般不設(shè)明細(xì)科目。這樣做的好處是：簡(jiǎn)單方便。但存在明顯的不足：過(guò)于粗糙、無(wú)法知道某一貨種，甚至某一批次貨物裝卸單項(xiàng)成本。這將直接導(dǎo)致以下問(wèn)題出現(xiàn)：現(xiàn)在港口競(jìng)爭(zhēng)日益激烈，常常需要對(duì)貨主的裝卸費(fèi)進(jìn)行優(yōu)惠，到底優(yōu)惠到多少合適？換句話說(shuō)，對(duì)某一貨種貨物保本的價(jià)格是多少？雖然傳統(tǒng)上有千噸成本這一指標(biāo)，但由于各貨種、貨類比重不同，要想比較不同年度的千噸成本，到底有多少可比性？在先前的粗放式核算模式下，顯然無(wú)法找到答案。要實(shí)現(xiàn)管理精細(xì)化的前提是會(huì)計(jì)核算的明細(xì)化。
?。ㄒ唬┱_劃分固定成本、變動(dòng)成本
在裝卸成本的構(gòu)成中，像家電、油等的耗用，由于其消耗量與裝卸數(shù)量成線性關(guān)系，可劃為變動(dòng)成本；而象折舊等費(fèi)用可歸入固定成本；作為工資，一般港口企業(yè)包含基本工資（含補(bǔ)貼等）和績(jī)效工資兩大部分，原則上工資作為半固定成本。為方便分析、考核，建議拆分工資項(xiàng)目，將基本工資（含補(bǔ)貼）劃為固定成本，績(jī)效工資（獎(jiǎng)金）劃為變動(dòng)成本。其他半固定成本也可參照這個(gè)方法劃分，最終的結(jié)果是所有成本項(xiàng)目都可劃為固定成本、變動(dòng)成本兩種類型。認(rèn)真對(duì)成本項(xiàng)目性態(tài)固定和變動(dòng)的劃分，是所有工作的基礎(chǔ)。如果在劃分上出現(xiàn)明顯的偏差，將導(dǎo)致分析結(jié)果出現(xiàn)南轅北轍的結(jié)果。在管理會(huì)計(jì)的財(cái)務(wù)分析中，變動(dòng)成本的應(yīng)用有著其他項(xiàng)目無(wú)法替代的作用。因此，正確認(rèn)識(shí)和運(yùn)用變動(dòng)成本這一指標(biāo)，有著重要意義。
?。ǘ┣嵆杀镜募?xì)化
對(duì)傳統(tǒng)的千噸成本這一指標(biāo)，則應(yīng)進(jìn)一步細(xì)化。大家都知道一只貓加一只狗不會(huì)等于任何東西；同樣道理，裝卸煤、砂、糧食等散貨所耗的油、電（變動(dòng)成本部分）明顯不同于裝卸鋼材、石塊的耗用，如果人為地將裝卸煤的成本和裝卸鋼材的成本加起來(lái)求出千噸成本，其實(shí)并無(wú)太大意義。因此，千噸成本應(yīng)細(xì)化為千噸煤裝卸成本、千噸砂裝卸成本、千噸鋼材裝卸成本等等細(xì)化指標(biāo)，才有實(shí)際意義。
?。ㄈ┛稍O(shè)立單貨種變動(dòng)成本指標(biāo)，用來(lái)檢驗(yàn)具體作業(yè)過(guò)程中的耗用
比如說(shuō)設(shè)立煤炭的裝卸變動(dòng)成本這一指標(biāo)。我們可將某一日在港作業(yè)的一船煤碳作為核算對(duì)象，將這批貨物裝卸期間所發(fā)生的所有變動(dòng)成本都加以歸集，然后可得出該批次貨物的噸變動(dòng)成本。以后，每一船煤炭都用這個(gè)方法得出不同的煤炭噸變動(dòng)成本，最后將一個(gè)期間的噸變動(dòng)成本求出加權(quán)平均成本，將得到一個(gè)較為貼近實(shí)際的煤炭裝卸成本指標(biāo)。
具體應(yīng)用：將該指標(biāo)在不同期間比較，就會(huì)很容易地發(fā)現(xiàn)成本高的直接原因，以便對(duì)癥下藥，找到降低成本的辦法。通過(guò)財(cái)務(wù)管理知識(shí)可以知道，只要貨主給與我們的裝卸價(jià)格高于變動(dòng)成本，我們都可接受，雖然具體單批貨物可能有虧損，但由于其毛利可彌補(bǔ)部分固定成本，所以可行。這個(gè)指標(biāo)實(shí)際上可作為港口企業(yè)對(duì)該貨種的最低優(yōu)惠價(jià)（即保本價(jià)），當(dāng)然，在具體商務(wù)談判中，這個(gè)價(jià)格應(yīng)該作為商業(yè)秘密。
（四）可設(shè)立單批次貨物變動(dòng)成本指標(biāo)，用以核算單船在港期間所有貨物的加權(quán)變動(dòng)成本
由于有的船舶可能裝卸幾種貨物，因此有必要計(jì)算該船貨物在港的綜合變動(dòng)成本。計(jì)算方法同前面相同，就是將一船不同的貨種貨物的單項(xiàng)變動(dòng)成本求出加權(quán)平均值。
這個(gè)指標(biāo)可用來(lái)衡量單船在港期間的耗用，如果貨主同時(shí)擁有幾種貨物，在談判時(shí)可作為最低參考價(jià)格。當(dāng)然，該指標(biāo)可作為毛利計(jì)算的基礎(chǔ)指標(biāo)。
二、毛利的核算與應(yīng)用
?。ㄒ唬﹩呜浄N貨物毛利指標(biāo)的計(jì)算與應(yīng)用
有關(guān)毛利的計(jì)算，傳統(tǒng)的做法是將相關(guān)業(yè)務(wù)的收入減去成本，算作該業(yè)務(wù)的毛利，比如說(shuō)裝卸收入減掉裝卸成本，算作裝卸利潤(rùn)。其特點(diǎn)是簡(jiǎn)單、方便，但其缺點(diǎn)也是明顯的：由于無(wú)法準(zhǔn)確區(qū)分變動(dòng)成本和固定成本，得出的裝卸利潤(rùn)既不是財(cái)務(wù)分析所用的裝卸毛利，也不是真正意義上的裝卸利潤(rùn)，更由于核算的粗放，也無(wú)法知道單貨種、單批次的毛利。因此，有必要進(jìn)一步細(xì)化毛利這一指標(biāo)。在前面細(xì)化的單貨種貨物變動(dòng)成本這一基礎(chǔ)上，應(yīng)進(jìn)一步得出單貨種毛利這一指標(biāo)。其實(shí)做法很簡(jiǎn)單，就是將單貨種貨物做為核算對(duì)象，歸集其收入，求出加權(quán)平均收入與以前得出的單貨種貨物加權(quán)變動(dòng)成本配合可得單貨種貨物毛利這一指標(biāo)。這一指標(biāo)主要應(yīng)用在于：可評(píng)價(jià)一定期間內(nèi)哪種貨物對(duì)港口盈利貢獻(xiàn)大，哪種貨物對(duì)港口盈利貢獻(xiàn)小，使管理當(dāng)局有的放矢，在港口裝卸能力不足的情況下，有選擇地有所取舍。同時(shí)，也使港口管理當(dāng)局在以后的市場(chǎng)營(yíng)銷中有目的性的加大某一貨種貨源的市場(chǎng)開(kāi)發(fā)力度，在保證港口裝卸能力充分運(yùn)用的前提下，實(shí)現(xiàn)港口效益最大化。
（二）單船貨物毛利指標(biāo)的計(jì)算與應(yīng)用
由于一艘船有時(shí)經(jīng)常裝載兩種以上的貨物，因此有必要計(jì)算單船貨物毛利指標(biāo)。以單船貨物為核算對(duì)象，將相關(guān)收入、變動(dòng)成本歸集，可得出該單船貨物加權(quán)毛利指標(biāo)。這一指標(biāo)主要應(yīng)用在于：通過(guò)與其他船貨物的毛利比較，容易看出每一船貨物對(duì)港口盈利的貢獻(xiàn)情況，便于整船貨物毛利的控制，使得港口當(dāng)局能夠清楚的了解某一類型船舶的具體毛利情況，以便在與貨主、船東進(jìn)行商務(wù)談判時(shí)掌握一個(gè)底線價(jià)格，適時(shí)的、有限度的在價(jià)格上作出讓步；同時(shí)單船貨物毛利指標(biāo)也可從一個(gè)側(cè)面反映不同期間裝卸效率的高低，有針對(duì)性的發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，解決問(wèn)題，有效控制成本。
三、細(xì)化毛利指標(biāo)、擴(kuò)展其應(yīng)用
以上所討論的毛利指標(biāo)及其應(yīng)用是傳統(tǒng)意義的一般用法，對(duì)這一指標(biāo)也可擴(kuò)展，比如設(shè)立單臺(tái)裝卸設(shè)備毛利指標(biāo)，反映其效率的核算；核算單個(gè)班組毛利，用數(shù)字核算其效益。
（一）將某一裝卸設(shè)備做為核算對(duì)象，設(shè)立單臺(tái)機(jī)械月毛利指標(biāo)，核算其效益
港口企業(yè)經(jīng)常會(huì)遇到這樣的問(wèn)題：裝卸能力不足，需要增加裝卸設(shè)備，但究竟增加以哪一種設(shè)備，增加多少臺(tái)為宜？以往一般都是靠經(jīng)驗(yàn)來(lái)做決策。是否可以用精確的數(shù)據(jù)來(lái)驗(yàn)證？設(shè)立單設(shè)備月毛利這一指標(biāo)可有效解決上述問(wèn)題。以門式起重機(jī)為例，可將一定期間內(nèi)（一個(gè)月內(nèi)）某一門式起重機(jī)實(shí)現(xiàn)的收入和發(fā)生的變動(dòng)成本進(jìn)行歸集，可核算出該門式起重機(jī)為港口盈利的具體貢獻(xiàn)情況。相同類型設(shè)備比較毛利指標(biāo)可得出不同設(shè)備的使用效率，從側(cè)面可反映設(shè)備保養(yǎng)維修的效果；不同類型設(shè)備加權(quán)毛利指標(biāo)比較，可得出不同類型設(shè)備的優(yōu)劣，可作為以后設(shè)備采購(gòu)的參考資料。
?。ǘ┮匝b卸班組為核算對(duì)象，設(shè)立單個(gè)班組毛利指標(biāo)
將單個(gè)裝卸班組在一定期間（一個(gè)月）內(nèi)實(shí)現(xiàn)的收入和發(fā)生的成本歸集，計(jì)算出單個(gè)裝卸班組月毛利這一指標(biāo)。這一指標(biāo)可應(yīng)用于核算裝卸班組對(duì)港口效益的實(shí)際貢獻(xiàn)情況，用數(shù)據(jù)來(lái)說(shuō)話，用數(shù)字來(lái)反映業(yè)績(jī)。也可將裝卸班組毛利指標(biāo)進(jìn)一步細(xì)化，設(shè)立單個(gè)裝卸人員毛利指標(biāo)，可用這一指標(biāo)取代工作量等指標(biāo)來(lái)核算獎(jiǎng)金。這一指標(biāo)相對(duì)于其他核算獎(jiǎng)金指標(biāo)的優(yōu)勢(shì)在于：將港口效益與個(gè)人收益高度保持一致，實(shí)現(xiàn)盡可能的公平與公正。
誠(chéng)然，還有更多的、更好的方法可將港口企業(yè)的管理帶到一個(gè)更高的境界，但一個(gè)基本的原理就是：理論聯(lián)系實(shí)際，找到一條最適合本企業(yè)的行之有效的方法。
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