【摘要】本文對手機經(jīng)銷商不同納稅人身份的稅收負擔(dān)進行了分析比較，根據(jù)其比較結(jié)果，給出了手機經(jīng)銷商的納稅籌劃方向。
手機已經(jīng)成為現(xiàn)代人不可缺少的通訊工具。不同的手機經(jīng)銷商，繳納的流轉(zhuǎn)稅也不同，稅負也必然不同，比如有的手機經(jīng)銷商繳納增值稅，有的手機經(jīng)銷商繳納營業(yè)稅。
一、手機經(jīng)銷商的分類
手機經(jīng)銷商從納稅人身份的角度，可以分為三類：
?。ㄒ唬I業(yè)稅納稅人。例如中國移動、中國聯(lián)通等電信運營商。稅法規(guī)定，電信單位自己銷售電信物品，并為客戶提供有關(guān)的電信勞務(wù)服務(wù)的，征收營業(yè)稅，營業(yè)稅稅率為3%。
?。ǘ┰鲋刀愐话慵{稅人。例如規(guī)模較大（年應(yīng)稅銷售額180萬元以上）的手機專賣店和手機銷售柜臺。手機的增值稅稅率為17%。
?。ㄈ┰鲋刀愋∫?guī)模納稅人。例如規(guī)模較?。陸?yīng)稅銷售額180萬元以下）的手機專賣店和手機銷售柜臺。增值稅征收率為4%。
對手機經(jīng)銷商進行稅收籌劃，首先要知道不同的手機經(jīng)銷商之間稅收負擔(dān)有什么區(qū)別。
二、手機經(jīng)銷商的稅負分析
分析之前，首先給出“增值率”的計算公式：增值率=（銷售額－可抵扣購進項目金額）÷銷售額
（一）增值稅一般納稅人和增值稅小規(guī)模納稅人的稅負比較
稅法規(guī)定，一般納稅人應(yīng)納增值稅稅額=銷項稅額-進項稅額。因為增值率=（銷售額－可抵扣購進項目金額）÷銷售額，所以可抵扣購進項目金額=銷售額－銷售額×增值率=銷售額×（1－增值率）；又因為進項稅額=可抵扣購進項目金額×增值稅稅率，所以進項稅額=銷售額×（1－增值率）×增值稅稅率。最終可以推導(dǎo)出：一般納稅人應(yīng)納增值稅額=銷項稅額－進項稅額=銷售額×增值稅稅率－銷售額×（1－增值率）×增值稅稅率=銷售額×增值稅稅率×[1－（1－增值率）]=銷售額×增值稅稅率×增值率。也就是說，增值稅一般納稅人應(yīng)納稅額的計算公式可以這樣表述：
一般納稅人應(yīng)納增值稅額=銷售額×增值稅稅率×增值率……①
根據(jù)稅法規(guī)定，小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額=銷售額×征收率（6%或4%）……②
注意，上述推導(dǎo)過程中“銷售額和可抵扣購進項目金額”均為不含稅金額。
當公式①=公式②時，即當一般納稅人應(yīng)納增值稅稅額等于小規(guī)模納稅人應(yīng)納增值稅稅額時，計算出來的增值率稱為“一般納稅人與小規(guī)模納稅人的無差別平衡點增值率”。經(jīng)過數(shù)學(xué)推導(dǎo)可以得出“一般納稅人與小規(guī)模納稅人無差別平衡點增值率”的計算公式如下：
一般納稅人與小規(guī)模納稅人無差別平衡點增值率=征收率÷增值稅稅率
手機經(jīng)銷商如果是增值稅一般納稅人，適用17%的稅率；如果是增值稅小規(guī)模納稅人，適用4%的征收率。當稅率等于17%，征收率等于4%時，一般納稅人與小規(guī)模納稅人的無差別平衡點增值率=4%÷17%=23.53%，這就意味著：
當手機經(jīng)銷商實際增值率（用上面給出的“增值率”計算公式計算，下同）等于23.53%時，一般納稅人與小規(guī)模納稅人的稅負相等；當手機經(jīng)銷商實際增值率小于23.53%時，一般納稅人稅負輕，手機經(jīng)銷商選擇作為一般納稅人可以降低稅負；當手機經(jīng)銷商實際增值率大于23.53%時，一般納稅人稅負重，手機經(jīng)銷商選擇作為小規(guī)模納稅人可以降低稅負。
?。ǘ┰鲋刀愐话慵{稅人與營業(yè)稅納稅人的稅負比較
由上面的分析可知：增值稅一般納稅人應(yīng)納增值稅稅額=銷售額×增值稅稅率×增值率…… ③
由于營業(yè)稅的計稅依據(jù)為全部銷售額，所以：營業(yè)稅納稅人應(yīng)納稅額=含稅銷售額×營業(yè)稅稅率=銷售額×（1+增值稅稅率）×營業(yè)稅稅率。也就是說，營業(yè)稅納稅人應(yīng)納稅額的計算公式應(yīng)該這樣表述：
營業(yè)稅納稅人應(yīng)納稅額=銷售額×（1
+增值稅稅率）×營業(yè)稅稅率……④
當公式③=公式④時，即增值稅一般納稅人應(yīng)納稅額等于營業(yè)稅納稅人應(yīng)納稅額時，計算出來的增值率稱為“營業(yè)稅納稅人與一般納稅人的無差別平衡點增值率”。經(jīng)過數(shù)學(xué)推導(dǎo)可以得出“營業(yè)稅納稅人與一般納稅人的無差別平衡點增值率”的計算公式為：
營業(yè)稅納稅人與一般納稅人無差別平衡點增值率=（1+增值稅稅率）×營業(yè)稅稅率÷增值稅稅率
手機經(jīng)銷商如果是增值稅一般納稅人，適用17%的增值稅稅率；如果是營業(yè)稅納稅人，適用3%的營業(yè)稅稅率。當營業(yè)稅稅率等于3%，增值稅稅率等于17%時，一般納稅人與營業(yè)稅納稅人的無差別平衡點增值率=（1+17%）×3%÷17%=20.65%，這就意味著：
當手機經(jīng)銷商實際增值率等于20.65%時，一般納稅人與營業(yè)稅納稅人的稅負相等；當手機經(jīng)銷商實際增值率小于20.65%時，一般納稅人稅負輕，手機經(jīng)銷商選擇作為一般納稅人可以降低稅負；當手機經(jīng)銷商實際增值率大于20.65%時，一般納稅人稅負重，手機經(jīng)銷商選擇作為營業(yè)稅納稅人可以降低稅負。
?。ㄈ┰鲋刀愋∫?guī)模納稅人與營業(yè)稅納稅人的稅負比較
增值稅小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額=銷售額×征收率；營業(yè)稅納稅人應(yīng)納稅額=含稅銷售額×營業(yè)稅稅率=銷售額×（1+征收率）×營業(yè)稅稅率。所以，判定兩類納稅人稅負誰輕誰重，主要是比較“征收率”和“（1+征收率）×營業(yè)稅稅率”的大小。當營業(yè)稅稅率等于3%，增值稅征收率等于4%時，通過計算可知營業(yè)稅納稅人的稅負永遠比小規(guī)模納稅人的稅負輕。
筆者將以上三種情況的分析結(jié)果總結(jié)如下：
020.65%23.53%
當手機經(jīng)銷商實際增值率小于20.65%時，增值稅一般納稅人稅負最輕，營業(yè)稅納稅人稅負次之，增值稅小規(guī)模納稅人稅負最重；當手機經(jīng)銷商實際增值率大于20.65%而小于23.53%時，營業(yè)稅納稅人稅負最輕，增值稅一般納稅人稅負次之，增值稅小規(guī)模納稅人稅負最重；當手機經(jīng)銷商實際增值率大于23.53%時，營業(yè)稅納稅人稅負最輕，增值稅小規(guī)模納稅人稅負次之，增值稅一般納稅人稅負最重。
三、手機經(jīng)銷商的稅收籌劃
從前面的分析可以看出，手機經(jīng)銷商納稅人身份不同，稅負也不同。因此，對于手機銷售商來說，應(yīng)該根據(jù)自己所售手機的利潤水平（即增值率）選擇合適的納稅人身份，從而獲得最大的收益。例如，對于電信運營商來說，應(yīng)盡量銷售增值率大于20.65%的手機，如果主要銷售增值率小于20.65%的手機，則應(yīng)通過變更、改制等方法，組建獨立核算的屬于增值稅一般納稅人的企業(yè)。
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