作者：[陳巖峰 張慧]
在會(huì)計(jì)上，存在兩種不同的收益觀——本期經(jīng)營(yíng)收益觀和全面收益觀。本期經(jīng)營(yíng)收益觀強(qiáng)調(diào)本期和經(jīng)營(yíng)，主張企業(yè)的收益只反映本期的經(jīng)營(yíng)收益；而全面收益觀主張企業(yè)的收益既包括經(jīng)營(yíng)收益也包括非經(jīng)營(yíng)收益，且強(qiáng)調(diào)從幾個(gè)而非一個(gè)年度預(yù)測(cè)企業(yè)的收益能力。相對(duì)本期經(jīng)營(yíng)收益觀而言，全面收益觀把視角擴(kuò)大到企業(yè)的客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境，應(yīng)該說是一種進(jìn)步。然而，全面收益觀仍未完全克服外部性帶來的沖擊。要想解決這一問題，必須創(chuàng)立一種全新的收益觀，使外部成本（或收益）內(nèi)在化。
一、外部成本內(nèi)在化
當(dāng)個(gè)人或者團(tuán)體的行為直接影響到他人或團(tuán)體的利益而沒有付出代價(jià)或獲得補(bǔ)償時(shí)，就造成了影響，這種影響的作用對(duì)被影響者來說是外來的，稱為外部性。其正面影響稱為正外部性；負(fù)面影響稱為負(fù)外部性。在經(jīng)濟(jì)社會(huì)中，出現(xiàn)外部性的情況是很多的。我國(guó)在普遍征收增值稅的基礎(chǔ)上，選擇部分消費(fèi)品又加收一道消費(fèi)稅，其中有很多是造成負(fù)外部性的商品，如汽車、摩托車、香煙等。筆者認(rèn)為可在一定程度上對(duì)這些商品的負(fù)外部性加以控制。但是其中也不乏諸多不合理之處。我們知道，消費(fèi)稅是一種價(jià)內(nèi)稅，一般計(jì)入主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金及附加，屬于損益類科目，最后全部轉(zhuǎn)嫁到消費(fèi)者身上，這是有失公平的。以香煙為例，香煙的供給方和需求方均是造成負(fù)外部性的主體，因此必須由供需雙方共同承擔(dān)這一成本。筆者認(rèn)為，必須把產(chǎn)生負(fù)外部性的產(chǎn)品從征收消費(fèi)稅的產(chǎn)品中分離出來，單獨(dú)設(shè)立一個(gè)新稅種，按照一定的比例在供給方與需求方之間分?jǐn)偅晒┙o方承擔(dān)部分價(jià)外稅，不得轉(zhuǎn)嫁需求方。而在征稅的同時(shí)也應(yīng)采取一些其他輔助手段，以引導(dǎo)正確的消費(fèi)方向，如對(duì)達(dá)到廢氣排放標(biāo)準(zhǔn)的小汽車減免稅。２００２年，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)文，對(duì)環(huán)保汽車減征３０％的消費(fèi)稅，鼓勵(lì)汽車廠商生產(chǎn)更多的環(huán)保型汽車。
雖然，消費(fèi)稅考慮了部分產(chǎn)生負(fù)外部性的產(chǎn)品，但是并沒有把全部的外部成本內(nèi)在化。現(xiàn)在許多化工企業(yè)、農(nóng)藥制造廠等對(duì)環(huán)境造成很大破壞，而最多被罰款，這是不規(guī)范和不完善的。為了遏制這種現(xiàn)象的發(fā)生，我國(guó)將于２００３年啟動(dòng)“綠色核算”——環(huán)境會(huì)計(jì)。中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)秘書長(zhǎng)、財(cái)政部會(huì)計(jì)司副司長(zhǎng)劉玉廷說：“綠色核算”通常包括宏觀和微觀兩個(gè)層面。宏觀層面指在計(jì)算國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值時(shí)，要將治理環(huán)境、恢復(fù)生態(tài)所付的費(fèi)用扣除。一些西方國(guó)家在進(jìn)口我國(guó)電器時(shí)收取額外的垃圾處理費(fèi)，而我國(guó)在進(jìn)口外國(guó)電器時(shí)卻不加收這筆費(fèi)用，當(dāng)進(jìn)口電器報(bào)廢后卻要承擔(dān)處理費(fèi)用，這顯然不合理。微觀層面指綠色會(huì)計(jì)，公司在核算成本費(fèi)用的時(shí)候，必須考慮社會(huì)成本，把外部成本內(nèi)在化。
二、外部收益內(nèi)在化
由于外部性分為正外部性和負(fù)外部性，因此在把外部成本內(nèi)在化的同時(shí)，必須把外部收益也內(nèi)在化。正外部性最廣為人知的事情是新發(fā)明，這方面取得的成果是很多的，世界各國(guó)均運(yùn)用知識(shí)產(chǎn)權(quán)來發(fā)揮外部性的積極效應(yīng)。我國(guó)知識(shí)產(chǎn)權(quán)的類型極為復(fù)雜，現(xiàn)用結(jié)構(gòu)樹來加以描述：
然而，知識(shí)產(chǎn)權(quán)法并未完全保護(hù)其正外部性。美國(guó)迪斯尼公司今年向版權(quán)保護(hù)期發(fā)起了挑戰(zhàn)，該公司認(rèn)為它們的影視作品每年給美國(guó)帶來超過５ ０００億美元的盈利，因此申請(qǐng)?jiān)傺娱L(zhǎng)２０年的保護(hù)期。雖然知識(shí)產(chǎn)權(quán)法的制定是為了保護(hù)公眾利益、鼓勵(lì)創(chuàng)新，然而其也存在不合理之處。知識(shí)產(chǎn)權(quán)法僅對(duì)某一類產(chǎn)權(quán)規(guī)定了總體上的保護(hù)期限，但由于各公司的具體情況不同，必然存在產(chǎn)生的正外部性大小不一的情況，也就使知識(shí)產(chǎn)權(quán)法在某種程度上失去了效力。假設(shè)Ａ、Ｂ公司均為產(chǎn)生正外部性的公司，且得到的補(bǔ)償相同（見下表）。
由上表可以看出，由于Ａ、Ｂ公司情況不同，相同的措施不可能對(duì)每個(gè)公司都有效。迪斯尼公司可以看作是表中的Ｂ公司，知識(shí)產(chǎn)權(quán)法中的保護(hù)期限未能有效保護(hù)其正外部性，所以它的延期要求是合理的。但是，為了鼓勵(lì)創(chuàng)新，政府也可采取財(cái)政補(bǔ)貼的方式向其妥協(xié)，這樣就使企業(yè)的外部收益以財(cái)政補(bǔ)貼的方式內(nèi)在化。
在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，網(wǎng)絡(luò)產(chǎn)品產(chǎn)生的正外部性也是不容忽視的。消費(fèi)者從網(wǎng)絡(luò)產(chǎn)品中不僅得到網(wǎng)絡(luò)產(chǎn)品本身的價(jià)值，而且還可以從與網(wǎng)絡(luò)成員的交往中獲得額外的價(jià)值，即“網(wǎng)絡(luò)效應(yīng)”。但是，網(wǎng)絡(luò)產(chǎn)品制造商形成的正外部性無法從知識(shí)產(chǎn)權(quán)中獲得補(bǔ)償，必須采取一種新的方式予以解決。庇古提出解決的方法是政府提供財(cái)政補(bǔ)貼。然而筆者認(rèn)為，由于受益的是消費(fèi)者，完全可以通過廠商與消費(fèi)者之間的博弈由市場(chǎng)獨(dú)立完成，政府不必干預(yù)，可通過下圖加以分析：
在供給一定的情況下，由于“網(wǎng)絡(luò)效應(yīng)”的存在，需求量上升，由此導(dǎo)致價(jià)格上漲，圖中的線段Ｐ１Ｐ２（即Ｐ２－Ｐ１），就是內(nèi)在化的外部收益。
三、關(guān)注社會(huì)總財(cái)富的增加
在會(huì)計(jì)收益觀上，我們必須有一種全局觀念，應(yīng)以社會(huì)財(cái)富最大化為目標(biāo)。社會(huì)是一個(gè)整體，任何公司都不應(yīng)以犧牲國(guó)家利益為代價(jià)換取自身發(fā)展。傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算只關(guān)注公司的內(nèi)部成本（即私人成本），并以此為依據(jù)計(jì)算利潤(rùn)，但是有些時(shí)候獲取的利潤(rùn)遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于其對(duì)環(huán)境造成的破壞程度。在此情況下必須考慮社會(huì)成本，因?yàn)榧词构精@利但卻減少了社會(huì)總財(cái)富，這樣的公司實(shí)際上是一個(gè)虧損公司。以Ｃ公司為例分析盈虧（圖中的“圓”代表總收入），由于社會(huì)成本的存在可以分為以下兩種情況分析：
通過以上兩種情況的比較，Ｃ公司在考慮了社會(huì)成本后由盈利公司變?yōu)樘潛p公司。同理，在考慮了外部收益以后，虧損公司有可能變?yōu)橛??？梢?，公司傳統(tǒng)的利潤(rùn)計(jì)算方法是不可行的，在考慮公司內(nèi)部成本時(shí)必須同時(shí)考慮社會(huì)成本，使社會(huì)成本內(nèi)在化；在考慮公司內(nèi)部收益時(shí)也必須同時(shí)考慮其外部收益，使外部收益內(nèi)在化。根據(jù)以上分析，可以得出公司利潤(rùn)總額的計(jì)算公式，即：公司利潤(rùn)總額＝原公司利潤(rùn)總額＋予以內(nèi)在化的外部收益－予以內(nèi)在化的社會(huì)成本×需求方應(yīng)承擔(dān)的比例。?
