企業(yè)作為社會(huì)的一個(gè)重要組成部分，其存在建立在社會(huì)需求的基礎(chǔ)之上，企業(yè)既要為人們提供某種產(chǎn)品或服務(wù)，同時(shí)又不能損害社會(huì)利益。在環(huán)境問題日益突出的時(shí)代，企業(yè)作為一個(gè)社會(huì)成員，負(fù)有管理和改善環(huán)境及節(jié)約資源的社會(huì)責(zé)任。這種企業(yè)環(huán)境的受托責(zé)任要求其應(yīng)對(duì)環(huán)境信息予以披露，對(duì)資源進(jìn)行計(jì)價(jià)，從被監(jiān)督、被管理的角色轉(zhuǎn)變?yōu)榄h(huán)境保護(hù)的主體，主動(dòng)采取措施減少污染、節(jié)約資源，保護(hù)人類共同的生存和發(fā)展空間。
金融危機(jī)提醒我們，企業(yè)的財(cái)務(wù)目標(biāo)不僅僅是利潤(rùn)最大化或股票價(jià)值最大化，而應(yīng)是企業(yè)的社會(huì)價(jià)值最大化，切實(shí)履行其社會(huì)責(zé)任，單一利潤(rùn)最大化的目標(biāo)可能帶來社會(huì)危機(jī)甚至災(zāi)難，最終使企業(yè)也難以獨(dú)善其身。作為企業(yè)的總會(huì)計(jì)師，如何從會(huì)計(jì)方面著眼，推進(jìn)企業(yè)社會(huì)責(zé)任的履行和社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展，值得探討。筆者認(rèn)為，目前情況下，可以嘗試建立企業(yè)的環(huán)境信息披露體系，表明企業(yè)環(huán)境社會(huì)責(zé)任的履行情況，提升企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任的動(dòng)力和壓力。同時(shí)，從資源集約開采和使用角度，來探索自然資源的計(jì)價(jià)方法與模式，進(jìn)行資源的價(jià)值管理。
本文擬以中國(guó)石油(12.62,-0.23,-1.79%)等企業(yè)為例，探索合適的環(huán)境信息披露體系模式和方法。
一、國(guó)內(nèi)外環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露模式分析：以中國(guó)石油和日本松下為例
目前，國(guó)內(nèi)已經(jīng)有多家大型企業(yè)相繼公布了環(huán)境會(huì)計(jì)信息，例如海爾集團(tuán)、中石油、中國(guó)神華(30.00,-1.05,-3.38%)、寶鋼等，基本上都是編制單獨(dú)的環(huán)境報(bào)告書。國(guó)外以日本為例，也都是以社會(huì)責(zé)任書的形式存在。從環(huán)境報(bào)告書的內(nèi)容來看，國(guó)內(nèi)外的企業(yè)都將報(bào)告書的內(nèi)容分成幾部分，比如高層致辭、公司概況、公司的環(huán)境管理、綠色環(huán)保產(chǎn)品、社會(huì)責(zé)任等。其中的環(huán)境會(huì)計(jì)信息分別用不同的計(jì)量單位進(jìn)行描述：能夠確認(rèn)計(jì)量的費(fèi)用收益用貨幣單位表示；產(chǎn)生的污染廢棄物用容積、重量單位表示等。下面筆者將以國(guó)內(nèi)的中石油和日本的松下集團(tuán)社會(huì)責(zé)任報(bào)告書為例，評(píng)述我國(guó)企業(yè)和日本企業(yè)在單獨(dú)編制環(huán)境報(bào)告書方面的模式方法并進(jìn)行評(píng)述。
（一）中國(guó)石油2008年度的環(huán)境信息披露
中國(guó)石油天然氣股份有限公司從2006年度起建立社會(huì)責(zé)任報(bào)告發(fā)布制度，社會(huì)責(zé)任報(bào)告成為中石油與各利益相關(guān)者和社會(huì)公眾溝通與交流的重要渠道和載體。2008年的社會(huì)責(zé)任報(bào)告，建立了履行社會(huì)責(zé)任改進(jìn)機(jī)制，公布了公司在下一年度履行社會(huì)責(zé)任的目標(biāo)和行動(dòng)計(jì)劃，首次初步建立了有中國(guó)石油特色的社會(huì)責(zé)任業(yè)績(jī)指標(biāo)體系，并在附錄中列出了業(yè)績(jī)數(shù)據(jù)。本文僅對(duì)中石油2008年社會(huì)責(zé)任報(bào)告中相關(guān)環(huán)境信息的物量與貨幣信息以及業(yè)績(jī)數(shù)據(jù)三方面進(jìn)行評(píng)述。其中：
1．氣候變化
?。?）推進(jìn)清潔發(fā)展機(jī)制（CDM）。2008年，中國(guó)石油啟動(dòng)實(shí)施了遼陽(yáng)石化氧化二氮（N2O）減排項(xiàng)目，將N2O氣體轉(zhuǎn)化為無(wú)害氣體排放。該項(xiàng)目是中國(guó)第一個(gè)大規(guī)模的CDM項(xiàng)目，實(shí)際每年可減排1200多萬(wàn)噸碳指標(biāo)，約占全國(guó)減排量的10%以上。
（2）實(shí)施林業(yè)碳匯。2008年，公司啟動(dòng)了北京、湖北等7個(gè)省、市的碳匯林建設(shè)項(xiàng)目，已完成2.87萬(wàn)畝。2008年5月，中國(guó)石油廣東省龍川“碳匯”造林項(xiàng)目正式啟動(dòng)，計(jì)劃投資150萬(wàn)元，在龍川的3000畝荒山上種植南方常見的優(yōu)良樹種。公司自2001年開始在新疆油田實(shí)施規(guī)模植樹造林固碳工程。2008年4月，一期工程順利完成，在荒漠上造林6667公頃，累計(jì)木材蓄積量達(dá)75萬(wàn)立方米，年可吸收二氧化碳540余萬(wàn)噸，產(chǎn)生新鮮氧氣121萬(wàn)噸。
2．節(jié)能降耗
全年共實(shí)現(xiàn)節(jié)能量192萬(wàn)噸標(biāo)煤，節(jié)水量6388萬(wàn)立方米，分別完成“十一五”節(jié)能節(jié)水總目標(biāo)的29%和25%。2008年，安排節(jié)能專項(xiàng)投資23.9億元，組織實(shí)施了一批以放空氣回收、機(jī)采系統(tǒng)節(jié)電、能量及水系統(tǒng)優(yōu)化為重點(diǎn)的節(jié)能項(xiàng)目改造。
3．環(huán)境保護(hù)
2008年，公司繼續(xù)保持污染物達(dá)標(biāo)排放，廢水中主要污染物石油類和化學(xué)需氧量（COD）排放分別為1068噸和24991噸，廢氣中二氧化硫排放量15.07萬(wàn)噸。
4．環(huán)境業(yè)績(jī)指標(biāo)匯總，見表1
5．評(píng)價(jià)
通過中石油的社會(huì)責(zé)任報(bào)告并結(jié)合其他企業(yè)的環(huán)境信息情況，可以發(fā)現(xiàn)目前我國(guó)環(huán)境信息披露的幾個(gè)特點(diǎn)：（1）環(huán)境報(bào)告作為社會(huì)責(zé)任報(bào)告的一部分，數(shù)據(jù)分散于全文之中；（2）由于為自然性披露，沒有環(huán)境信息的統(tǒng)一披露表式，自愿披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息各有特點(diǎn)，內(nèi)容各有側(cè)重，相互之間缺乏可比性；（3）從披露內(nèi)容來說比較籠統(tǒng)，記述性信息較多，而實(shí)物量、價(jià)值量信息較少；實(shí)物量信息居多，價(jià)值量信息較少；（4）缺乏第三方鑒證，信息的可靠性差，報(bào)喜不報(bào)憂。
?。ǘ┤毡舅上录瘓F(tuán)2006年度社會(huì)責(zé)任報(bào)告
1．環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露現(xiàn)狀
松下集團(tuán)是世界知名的電器企業(yè)，秉持“通過本業(yè)為社會(huì)做貢獻(xiàn)”的經(jīng)營(yíng)理念，通過制造產(chǎn)品開展CSR實(shí)踐活動(dòng)。在“推進(jìn)環(huán)境經(jīng)營(yíng)”、“嚴(yán)格遵紀(jì)守法”和“強(qiáng)化信息安全”的基礎(chǔ)上，進(jìn)而努力追求產(chǎn)品質(zhì)量。松下集團(tuán)的環(huán)境會(huì)計(jì)是由“環(huán)境保護(hù)成本”和“環(huán)境效果”所組成的?！碍h(huán)境效果”不僅對(duì)“環(huán)境保護(hù)效果（物質(zhì)量）”和“企業(yè)內(nèi)經(jīng)濟(jì)效果（金額）”，還對(duì)“環(huán)境保護(hù)效果換算的金額”以及通過削減產(chǎn)品使用時(shí)的電費(fèi)而實(shí)現(xiàn)的“顧客經(jīng)濟(jì)效果”進(jìn)行推算和評(píng)價(jià)。
2006年，松下集團(tuán)以報(bào)表形式披露了環(huán)境保護(hù)成本（見表2）、環(huán)境物量性信息及環(huán)境效益（限于篇幅，表略）。
2006年，松下集團(tuán)的環(huán)境保護(hù)成本的投資金額為138億日元，比2005年增加了2.7%。費(fèi)用金額（折舊費(fèi)、人工費(fèi)、其它經(jīng)費(fèi)）為578億日元，削減了0.7%。投資金額的增加主要原因是防止大氣污染和水污染等防治公害的成本的增加，在費(fèi)用金額當(dāng)中，不可或缺的成本（防止公害成本、環(huán)境損害應(yīng)對(duì)成本、研究開發(fā)成本）為300億日元（表略）。
2．評(píng)價(jià)
?。?）日本環(huán)境部于2005年提出新版本環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指南，區(qū)分環(huán)境成本與環(huán)境效益，并將環(huán)境保護(hù)成本細(xì)分為企業(yè)營(yíng)運(yùn)成本、上下游關(guān)聯(lián)成本、行政管理成本、研發(fā)成本、社會(huì)活動(dòng)成本和環(huán)境救濟(jì)成本，環(huán)境保護(hù)效益細(xì)分為相對(duì)于企業(yè)營(yíng)運(yùn)成本之利益、相對(duì)于上下游關(guān)聯(lián)成本之利益和其他環(huán)境保護(hù)利益。向自愿公布環(huán)境會(huì)計(jì)信息的日本企業(yè)提供了統(tǒng)一的模式，相互之間有了可比性。
?。?）從披露內(nèi)容來看，貨幣信息方面，松下集團(tuán)依據(jù)日本環(huán)境部發(fā)布的指南模式進(jìn)行披露，將環(huán)境保護(hù)成本分明細(xì)項(xiàng)目進(jìn)行披露，并將企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)效益和顧客經(jīng)濟(jì)效益進(jìn)行區(qū)分和計(jì)量，內(nèi)容詳盡全面；物量信息方面，松下集團(tuán)從企業(yè)活動(dòng)中的環(huán)境保護(hù)效果、產(chǎn)品運(yùn)輸時(shí)的環(huán)境保護(hù)效果、產(chǎn)品使用時(shí)的環(huán)境保護(hù)效果三方面，分別對(duì)二氧化碳、硫化物和氮化物等具體信息進(jìn)行較為細(xì)致的披露。值得一提的是，松下集團(tuán)還將氣體和廢棄物排放量等物量信息進(jìn)行了金額換算，以貨幣的形式加以披露，突出了會(huì)計(jì)在企業(yè)環(huán)境保護(hù)活動(dòng)中預(yù)測(cè)、核算及確認(rèn)、監(jiān)督的功能；記述性信息方面，松下集團(tuán)在“與地球環(huán)境共存”、“為實(shí)現(xiàn)健全社會(huì)做貢獻(xiàn)”等部分闡述了這一年來的所做的保護(hù)環(huán)境的努力與成效。
?。?）另外，松下集團(tuán)2006年的社會(huì)責(zé)任報(bào)告書通過了第三方驗(yàn)證，對(duì)公布數(shù)據(jù)的可靠性提供了保障。
總體來講，雖然我國(guó)企業(yè)的環(huán)境報(bào)告書在披露的格式和內(nèi)容方面都做了很大的努力和實(shí)踐，但是其中還有一些缺憾，比如對(duì)于保護(hù)環(huán)境帶來實(shí)際的經(jīng)濟(jì)效益沒有進(jìn)行貨幣化披露，產(chǎn)生的污染物、廢棄物沒有進(jìn)行貨幣的換算，忽視了會(huì)計(jì)在環(huán)境保護(hù)中的預(yù)測(cè)及核算的職能，而且只披露了保護(hù)環(huán)境積極的一面，缺少因污染環(huán)境而發(fā)生的罰款費(fèi)用，由此可能導(dǎo)致信息不對(duì)稱。而在這幾方面，日本都給我們樹立了非常好的榜樣，為我國(guó)未來的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露提供了不少的經(jīng)驗(yàn)。
二、我國(guó)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露模式及環(huán)境報(bào)告書設(shè)計(jì)
?。ㄒ唬┠Ｊ皆O(shè)計(jì)
作者認(rèn)為，在目前我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)具體準(zhǔn)則空缺的情況下，應(yīng)對(duì)企業(yè)實(shí)施“自愿”為主，“強(qiáng)制”為輔的原則，應(yīng)該考慮采用獨(dú)立環(huán)境報(bào)告模式報(bào)告環(huán)境會(huì)計(jì)信息，其中應(yīng)包括貨幣信息、物量信息以及記述性信息，并且綜合采用文字、圖表等方式，使環(huán)境績(jī)效的披露更加集中、全面和系統(tǒng)，從而使信息使用者能夠?qū)ζ髽I(yè)的環(huán)境績(jī)效得出一個(gè)恰當(dāng)?shù)慕Y(jié)論。從上面的幾個(gè)案例和大部分學(xué)者的意愿來看，在財(cái)務(wù)報(bào)表的附注上披露能夠確認(rèn)計(jì)量的環(huán)境會(huì)計(jì)貨幣信息，并編制單獨(dú)的環(huán)境報(bào)告書補(bǔ)充說明企業(yè)的環(huán)境績(jī)效和物量信息，是目前解決我國(guó)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露一個(gè)比較好的方式。為此，筆者將以中國(guó)的國(guó)情和海爾環(huán)境報(bào)告書的模式為背景，以及日本環(huán)境部于2002年提出的環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指南為基礎(chǔ)，設(shè)計(jì)我國(guó)企業(yè)的環(huán)境報(bào)告書框架和環(huán)境會(huì)計(jì)指南。
?。ǘ┛蚣芎蛢?nèi)容設(shè)計(jì)
鑒于環(huán)境問題的重要性和持續(xù)性，筆者認(rèn)為應(yīng)采用報(bào)表附注披露和編制單獨(dú)的環(huán)境報(bào)告書相結(jié)合的方式，對(duì)于能夠確認(rèn)、計(jì)量的貨幣信息和有關(guān)的環(huán)境會(huì)計(jì)程序和方法等信息要在報(bào)表的附注中披露，并以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的形式加以規(guī)范。另外還應(yīng)編制單獨(dú)的環(huán)境報(bào)告書，重點(diǎn)包括貨幣性信息、物量性信息和記述性信息以及第三方的驗(yàn)證。
我國(guó)的企業(yè)環(huán)境報(bào)告書，要有統(tǒng)一的地方，也要有自身的特色。比如產(chǎn)品的環(huán)保性，公司未來的發(fā)展定位，本會(huì)計(jì)期間的社會(huì)責(zé)任履行情況等，這些應(yīng)該由企業(yè)自行設(shè)計(jì)。但是，對(duì)于一些敏感的數(shù)據(jù)、利益相關(guān)者重點(diǎn)關(guān)注的部分應(yīng)有統(tǒng)一的格式，從而便于比較和分析。以下是筆者認(rèn)為我國(guó)環(huán)境報(bào)告書中必須要予以披露的四部分，并且對(duì)披露格式進(jìn)行了設(shè)計(jì)。
?。?）企業(yè)環(huán)境成本披露格式(見表3)
（2）企業(yè)環(huán)境保護(hù)收益披露格式(見表4)
?。?）企業(yè)環(huán)境信息物量信息披露格式(見表5)
?。?）第三方對(duì)環(huán)境報(bào)告書的驗(yàn)證
通過第三方的審驗(yàn)，可以進(jìn)一步保障數(shù)據(jù)的正確性，這也是對(duì)利益相關(guān)者和社會(huì)公眾負(fù)責(zé)任的一種體現(xiàn)。
（三）制定企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)披露指南的構(gòu)想
我國(guó)現(xiàn)有的環(huán)境信息披露方式簡(jiǎn)單、內(nèi)容不一致、沒有統(tǒng)一的規(guī)范，企業(yè)為了維護(hù)自身的利益只披露正面的環(huán)境信息，對(duì)負(fù)面的環(huán)境信息披露很少。因此，應(yīng)當(dāng)制定環(huán)境信息披露指南或準(zhǔn)則，使環(huán)境信息的披露有據(jù)可依，企業(yè)之間披露的環(huán)境信息有可比性，投資者能夠從披露的內(nèi)容中得到準(zhǔn)確的信息。同時(shí)，企業(yè)依據(jù)環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在報(bào)表中公布的環(huán)境數(shù)據(jù)要與報(bào)告書中的數(shù)據(jù)統(tǒng)一，相輔相成，不能自相矛盾。
三、結(jié)束語(yǔ)
從我國(guó)已經(jīng)進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的企業(yè)和國(guó)內(nèi)大部分學(xué)者的觀點(diǎn)來看，大家普遍愿意采用以單獨(dú)的環(huán)境報(bào)告書補(bǔ)充說明企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露。筆者認(rèn)為，對(duì)于能夠確認(rèn)計(jì)量的環(huán)境會(huì)計(jì)信息首先要在報(bào)表的附注中予以披露，有條件的企業(yè)要另外編制單獨(dú)的環(huán)境報(bào)告書，或作為社會(huì)責(zé)任報(bào)告書的獨(dú)立部分。目前，企業(yè)的環(huán)境信息披露制度在我國(guó)已經(jīng)處于實(shí)踐和完善階段。作為負(fù)有責(zé)任的中國(guó)總會(huì)計(jì)師，應(yīng)當(dāng)充分發(fā)揮會(huì)計(jì)在企業(yè)環(huán)境保護(hù)中預(yù)測(cè)、評(píng)價(jià)、監(jiān)管和和反映的職能，體現(xiàn)會(huì)計(jì)在可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略方面的決策價(jià)值。
（作者簡(jiǎn)介：孫興華，中國(guó)綠盟經(jīng)濟(jì)研究院教授；張宏亮，北京工商大學(xué)商學(xué)院、南開大學(xué)國(guó)際商學(xué)院博士、博士后。）
