從2009年1月1日起全國推出增值稅轉(zhuǎn)型改革,這是一次重大的稅制改革,它啟動(dòng)中國經(jīng)濟(jì)新一輪增長,在全社會(huì)鼓勵(lì)投資和擴(kuò)大內(nèi)需的形勢下,它是一項(xiàng)拉動(dòng)宏觀經(jīng)濟(jì)增長的重大利好政策。這項(xiàng)利好政策對(duì)進(jìn)一步消除重復(fù)征稅因素,降低企業(yè)設(shè)備投資稅收負(fù)擔(dān),鼓勵(lì)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步和促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整,促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)較快增長具有十分重要的意義。增值稅轉(zhuǎn)型改革是指將目前實(shí)行的生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)為消費(fèi)型增值稅。我國目前實(shí)行的是生產(chǎn)型增值稅,即在征收增值稅時(shí),不允許扣除外購固定資產(chǎn)所含增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金。但國際上普遍實(shí)行的是消費(fèi)型增值稅,即在征收增值稅時(shí),允許企業(yè)將外購固定資產(chǎn)所含增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金一次性全部扣除。對(duì)于外購固定資產(chǎn)所含增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金如何扣除在轉(zhuǎn)型改革執(zhí)行過程中有不同的理解,本文就關(guān)于購進(jìn)的固定資產(chǎn)抵扣應(yīng)注意的事項(xiàng)結(jié)合條例和有關(guān)規(guī)定做一些探討。
一、固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣僅限于一般納稅人
2008年11月新頒布的《中華人民共和國增值稅暫行條例》(以下簡稱新《條例》)規(guī)定:“在中華人民共和國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工,修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人,為增值稅的納稅人,應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納增值稅?！币虼?非增值稅納稅人,其進(jìn)項(xiàng)稅不允許抵扣。
我國將增值稅納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人?！稐l例》明確規(guī)定:“小規(guī)模納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù),實(shí)行按照銷售額和征收率計(jì)算應(yīng)納稅額的簡易辦法,并不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”。因此小規(guī)模納稅人購進(jìn)固定資產(chǎn)其進(jìn)項(xiàng)稅在任何條件下均不允許抵扣。
綜上所述,固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣僅限于增值稅一般納稅人。
二、新《條例》中可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的固定資產(chǎn),僅指機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)、經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具、器具。
會(huì)計(jì)上的固定資產(chǎn)包括機(jī)器設(shè)備和房屋建筑物,但《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》所稱固定資產(chǎn)含義是指:(一)使用年限超過一年的機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)、經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具、器具;(二)單位價(jià)值在2000元以上,并且使用年限超過兩年的不屬于生產(chǎn),經(jīng)營主要設(shè)備的物品。根據(jù)新《營業(yè)稅暫行條例》“在中華人民共和國境內(nèi)提供本條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人,為營業(yè)稅的納稅人,應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納營業(yè)稅?！?
新條例允許購進(jìn)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額可以從銷項(xiàng)稅中抵扣,但沒有改變固定資產(chǎn)的定義。因此,新《條例》中可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的固定資產(chǎn),僅指機(jī)器,機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)、經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具、器具。
三、運(yùn)輸費(fèi)用的抵扣問題
購入固定資產(chǎn)的運(yùn)輸費(fèi)用和該資產(chǎn)具有相關(guān)關(guān)系,因此該運(yùn)費(fèi)能否抵扣。關(guān)鍵取決于運(yùn)輸?shù)呢浳锲溥M(jìn)項(xiàng)稅能否抵扣,如果運(yùn)輸?shù)呢浳锏倪M(jìn)項(xiàng)稅不能抵扣,發(fā)生的運(yùn)費(fèi)就不能抵扣,反之亦然。根據(jù)新《增值稅暫行條例》,支付的運(yùn)費(fèi)可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅按照運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)上注明的運(yùn)輸費(fèi)用金額和7%的扣除率計(jì)算。
四、一般納稅人購進(jìn)的下列固定資產(chǎn),其進(jìn)項(xiàng)稅不得抵扣。
1、用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目。非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目,就是營業(yè)稅應(yīng)稅項(xiàng)目,一般納稅人將購進(jìn)的固定資產(chǎn)用于營業(yè)稅項(xiàng)目,其固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅不得抵扣。 由于房屋建筑物等不動(dòng)產(chǎn)屬于營業(yè)稅條例規(guī)范的范疇,因此因房屋建筑物購進(jìn)的材料和相關(guān)設(shè)備,其進(jìn)項(xiàng)稅均不得抵扣。
2、用于免征增值稅項(xiàng)目購進(jìn)的固定資產(chǎn)?！缎聴l例》第十五條規(guī)定“下列項(xiàng)目免征增值稅:農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品。避孕藥品和用具;古舊圖書;直接用于科學(xué)研究、科學(xué)試驗(yàn)和教學(xué)的進(jìn)口儀器,設(shè)備;外國政府、國際組織無償援助的進(jìn)口物資和設(shè)備一由殘疾人的組織直接進(jìn)口供殘疾人專用的物品;銷售自己使用過的物品”。準(zhǔn)確理解本條規(guī)定有助于降低涉稅風(fēng)險(xiǎn);
3、用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)購進(jìn)的固定資產(chǎn)。
4、購進(jìn)的固定資產(chǎn)發(fā)生了非正常損失。非正常損失是指一般納稅人在生產(chǎn)、經(jīng)營過程中正常損耗外的損失,包括自然災(zāi)害損失。因管理不善造成貨物被盜竊、發(fā)生霉?fàn)€變質(zhì)等損失;其他非正常損失。
5、國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的屬于納稅人自用消費(fèi)品的固定資產(chǎn)。自用消費(fèi)品這個(gè)問題,財(cái)政部在答記者問時(shí)明確指小汽車、游艇等。
四、增值稅納稅人自制設(shè)備使用本企業(yè)產(chǎn)品問題
設(shè)備的取得方式主要外購和自制兩種方式。自制設(shè)備的用途不同,會(huì)導(dǎo)致不同的稅務(wù)結(jié)果:
一是自制設(shè)備用于非增值稅項(xiàng)目,在制作設(shè)備領(lǐng)用本企業(yè)自產(chǎn)的產(chǎn)品時(shí),根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條“將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目”,視同銷售貨物,一般納稅人發(fā)生此類行為,應(yīng)該將自產(chǎn)產(chǎn)品應(yīng)納的銷項(xiàng)稅計(jì)人自制設(shè)備成本。
二是自制設(shè)備用于增值稅項(xiàng)目,在制作設(shè)備領(lǐng)用本企業(yè)自產(chǎn)的產(chǎn)品時(shí),就不是視同自產(chǎn)產(chǎn)品銷售行為。
三是將自產(chǎn)的產(chǎn)品用于不動(dòng)產(chǎn)和開發(fā)無形資產(chǎn),根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條“將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目”,視同銷售貨物,一般納稅人發(fā)生此類行為,應(yīng)該將自產(chǎn)產(chǎn)品應(yīng)納的銷項(xiàng)稅計(jì)入資產(chǎn)成本。
總之,以上討論的注意事項(xiàng)前提均為一般納稅人購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)時(shí),其進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的前提必須是“取得的增值稅扣稅憑證符合法律,法規(guī)或國務(wù)院稅務(wù)主管部門的有關(guān)規(guī)定”。不符合相關(guān)規(guī)定。不管何種情況均不得抵扣。
