趙娟（河南正永會計(jì)師事務(wù)所有限公司）
中圖分類號：F239.1 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A
摘要：在企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作中，內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)日益增加，如何充分發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督、評價(jià)、服務(wù)職能，提高審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)效率，促進(jìn)企業(yè)穩(wěn)步發(fā)展已成為企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作的重中之重。本文分析了企業(yè)內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的原因，并就如何化解企業(yè)內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)提出了相應(yīng)的建議。
關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計(jì)；風(fēng)險(xiǎn)
企業(yè)內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，即為企業(yè)內(nèi)部審計(jì)組織或人員在實(shí)施審計(jì)的過程中，無意地對存在重大的錯報(bào)或漏報(bào)的會計(jì)報(bào)表以及對具有重要影響的經(jīng)營活動審計(jì)后，發(fā)表的不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)結(jié)論造成審計(jì)對象和與之相關(guān)方面遭受損失，并由此引起審計(jì)主體承擔(dān)這種責(zé)任的風(fēng)險(xiǎn)。
一、企業(yè)內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的特點(diǎn)
企業(yè)內(nèi)部審計(jì)組織或人員是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的主體。內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)結(jié)果與審計(jì)事實(shí)因某些因素而產(chǎn)生的差異。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的本質(zhì)表現(xiàn)為無意發(fā)表錯誤審計(jì)結(jié)論的可能性。內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的特點(diǎn)表現(xiàn)為以下幾點(diǎn)：
（一）內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與企業(yè)目標(biāo)風(fēng)險(xiǎn)的一致性。企業(yè)的目標(biāo)是為了提高企業(yè)的經(jīng)營效益，內(nèi)部審計(jì)的目的也是提高企業(yè)經(jīng)營能力，因此，內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與企業(yè)為達(dá)到經(jīng)營目標(biāo)所面臨的風(fēng)險(xiǎn)具有一致性。
（二）內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)容擴(kuò)大。外部審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)僅來源于約定審計(jì)項(xiàng)目的內(nèi)容，而內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督與評價(jià)的內(nèi)容除了財(cái)務(wù)方面，還涉及到財(cái)經(jīng)法規(guī)等經(jīng)營活動，這些都會產(chǎn)生企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。但是，如果內(nèi)部審計(jì)人員在提交的審計(jì)報(bào)告或管理建議書中已充分、客觀地揭示了所存在的問題，而企業(yè)管理當(dāng)局未能予以足夠重視，這就不是內(nèi)部審計(jì)造成的風(fēng)險(xiǎn)范圍。
（三）內(nèi)部審計(jì)的審計(jì)內(nèi)容不具選擇性。外部審計(jì)對審計(jì)內(nèi)容既有選擇性，對是否接受審計(jì)委托也具有選擇性。但是內(nèi)部審計(jì)作為企業(yè)內(nèi)部的一個(gè)監(jiān)督職能部門，必須緊密圍繞實(shí)現(xiàn)企業(yè)整體目標(biāo)，在審計(jì)委員會的統(tǒng)籌安排之下展開日常工作，內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)容也不斷變化，缺乏選擇性，只有通過審計(jì)質(zhì)量的提高來降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
（四）內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)受審計(jì)環(huán)境的影響。內(nèi)部審計(jì)在性質(zhì)上屬于企業(yè)自我約束的管理控制行為，當(dāng)審計(jì)事項(xiàng)涉及外單位時(shí)，往往難以進(jìn)行調(diào)查取證，而且內(nèi)部審計(jì)人員與本單位員工長期共事，相互之間有一定的利益關(guān)系和感情聯(lián)系。當(dāng)審計(jì)中涉及具體人和事時(shí)，難以遵循審計(jì)回避制度，影響審計(jì)的客觀公正性，最終使內(nèi)部審計(jì)人員承擔(dān)較大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。所以，企業(yè)內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的系數(shù)受審計(jì)環(huán)境的影響。
二、企業(yè)內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)形成的原因
內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)人員對記錄被審計(jì)單位及其經(jīng)濟(jì)活動的財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)表審計(jì)后，對存在的重大錯報(bào)、漏報(bào)等問題未能及時(shí)發(fā)現(xiàn)，且發(fā)表了不正確或不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見或結(jié)論的可能性。筆者認(rèn)為，內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)形成的原因主要有以下幾個(gè)方面：
（一）內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的相對獨(dú)立性。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)是單位內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)，在本單位負(fù)責(zé)人的領(lǐng)導(dǎo)下開展工作，為本單位實(shí)現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)服務(wù)。其組織形式的獨(dú)立性表現(xiàn)弱化，企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)很難站在客觀、公允的立場上對企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況做出客觀、公正的評價(jià)。在這種情況下，作為企業(yè)的內(nèi)審部門，如若服從于長官意志，不能對企業(yè)的財(cái)務(wù)進(jìn)行有效監(jiān)控，不能做出真實(shí)、客觀的評價(jià)，而出具虛假審計(jì)報(bào)告，就會埋下巨大的隱患。
（二）內(nèi)部審計(jì)方法滯后。我國內(nèi)審方法仍以賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)方法為主，主要審計(jì)目的是“查錯防弊”；內(nèi)審人員風(fēng)險(xiǎn)觀念淡薄，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制因素考慮較少，更談不上運(yùn)用最新的以風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?yàn)楹诵牡膶徲?jì)方法來防范和化解風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部審計(jì)中抽樣技術(shù)雖已被廣泛應(yīng)用，但是內(nèi)審人員在運(yùn)用這一技術(shù)時(shí)，基本上全憑審計(jì)人員的主觀標(biāo)準(zhǔn)和經(jīng)驗(yàn)來確定樣本規(guī)模和評價(jià)樣本結(jié)果，這種判斷抽樣極易遺漏重要事項(xiàng)，形成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
（三）內(nèi)部審計(jì)所處的外部審計(jì)環(huán)境不佳。具體表現(xiàn)為：
1.法制不健全。隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和改革的深入，許多新情況、新問題不斷出現(xiàn)，而我國內(nèi)部審計(jì)的依據(jù)僅有一部1995年7月發(fā)布的《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》，缺乏統(tǒng)一的內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則，出現(xiàn)明顯的滯后現(xiàn)象。
2.審計(jì)對象的復(fù)雜性和隱蔽性。由于內(nèi)部審計(jì)事項(xiàng)一般與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動聯(lián)系較為密切，涉及到企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的方方面面，一些敏感事項(xiàng)涉及的人事關(guān)系復(fù)雜，舞弊手段隱蔽，內(nèi)審人員取證難度較大，從而面臨審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
3.被審計(jì)單位內(nèi)部控制制度較差，會計(jì)信息失真，使得內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)大為增加。
（四）內(nèi)審人員業(yè)務(wù)素質(zhì)參差不齊。目前我國內(nèi)部審計(jì)人員整體水平不高，綜合素質(zhì)偏低，識別風(fēng)險(xiǎn)、判斷正誤的能力較弱；有些人職業(yè)道德欠佳，不能經(jīng)受各方面的誘惑；內(nèi)審人員普遍缺乏計(jì)算機(jī)審計(jì)技能，不能適應(yīng)新形勢的需要。這將給內(nèi)部審計(jì)工作的質(zhì)量、信譽(yù)帶來負(fù)面影響，從而導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的出現(xiàn)。
（五）內(nèi)部審計(jì)程序和方法本身隱含的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。許多企業(yè)內(nèi)部審計(jì)制度不完善，如審計(jì)機(jī)構(gòu)缺少事前的審計(jì)計(jì)劃，事中的審計(jì)程序和報(bào)告前的審計(jì)復(fù)核，審計(jì)工作底稿不完整，一般只記錄審計(jì)問題事項(xiàng)，而未記錄審計(jì)人員認(rèn)為正確的審計(jì)事項(xiàng)，使得審計(jì)復(fù)核、審計(jì)質(zhì)量控制無從入手，這都使內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量得不到保證，風(fēng)險(xiǎn)防范意識薄弱。
（六）內(nèi)部審計(jì)內(nèi)容的擴(kuò)大化和復(fù)雜化隨著企業(yè)所處的市場環(huán)境的變化，企業(yè)之間的競爭越來越激烈，企業(yè)面臨的經(jīng)營問題日趨復(fù)雜，為內(nèi)部審計(jì)工作了更多的困難。社會信息化程度的提高，也使審計(jì)部門面臨的信息資料也越來越多，發(fā)生差錯和虛假情況也就越多，失察的可能性也隨之增大，審計(jì)范圍也超過了傳統(tǒng)制度下的內(nèi)容，促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的形成。
三、企業(yè)內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制
企業(yè)內(nèi)部審計(jì)目前不再是監(jiān)督檢查式審計(jì)，而是參與式審計(jì)，審計(jì)人員不僅要善于發(fā)現(xiàn)問題，而且更要善于解決問題，提出相應(yīng)的建議和改進(jìn)措施，幫助經(jīng)營管理人員加強(qiáng)內(nèi)部控制，改善經(jīng)營管理，以完成所負(fù)經(jīng)濟(jì)責(zé)任。要做好內(nèi)部審計(jì)工作應(yīng)針對以上原因做好如下幾點(diǎn)：
（一）提高內(nèi)部審計(jì)的地位，增強(qiáng)其獨(dú)立性。內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性是內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量成敗的重要因素，企業(yè)在設(shè)置內(nèi)審機(jī)構(gòu)時(shí)應(yīng)堅(jiān)持兩條原則：一是獨(dú)立性原則。這是設(shè)立在內(nèi)部審計(jì)組織機(jī)構(gòu)最重要的原則在這個(gè)原則指導(dǎo)下，內(nèi)審組織機(jī)構(gòu)在組織人員、工作和經(jīng)費(fèi)等方面應(yīng)獨(dú)立于被審計(jì)單位，獨(dú)立行使審計(jì)職權(quán)。不受股東、總經(jīng)理、其他職能部門和個(gè)人的干預(yù)，以體現(xiàn)審計(jì)的客觀性、公正性和有效性。二是權(quán)威性原則。這是內(nèi)審工作充分發(fā)揮作用的另一個(gè)關(guān)鍵因素，主要體現(xiàn)在內(nèi)審組織機(jī)構(gòu)的地位和設(shè)置層次上。內(nèi)審組織機(jī)構(gòu)的組織地位和設(shè)置層次越高，權(quán)威性越大內(nèi)審的作用就發(fā)揮得越充分。
（二）不斷提高審計(jì)人員素質(zhì)，增強(qiáng)其風(fēng)險(xiǎn)意識。各內(nèi)審部門要制定長遠(yuǎn)的培訓(xùn)計(jì)劃，加大培訓(xùn)力度，培養(yǎng)內(nèi)審人員堅(jiān)持實(shí)事求是、客觀公正、廉潔奉公的職業(yè)道德，并使其不斷更新知識，提高內(nèi)審人員的審計(jì)查證能力、審計(jì)協(xié)調(diào)能力及表達(dá)能力，提高分析、判斷和預(yù)測經(jīng)濟(jì)活動的能力，以適應(yīng)新形勢的需要。最后，還應(yīng)強(qiáng)化審計(jì)人員的風(fēng)險(xiǎn)意識，在審計(jì)工作中始終將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)作為確定審計(jì)項(xiàng)目、審計(jì)重點(diǎn)、審計(jì)程序、審計(jì)結(jié)論的判斷基礎(chǔ)。
（三）加快有關(guān)審計(jì)法規(guī)制度建設(shè)。國家應(yīng)抓緊制定、頒布內(nèi)部審計(jì)法規(guī)和內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)準(zhǔn)則，以統(tǒng)一內(nèi)部審計(jì)執(zhí)業(yè)規(guī)范，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在中國經(jīng)濟(jì)走向世界的同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)還要借鑒國外的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，盡快同國際慣例接軌，以謀求長足的發(fā)展。
（四）改進(jìn)內(nèi)部審計(jì)方法。在審計(jì)方法上采用風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)模式。風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)是一種通過對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行系統(tǒng)的分析和評價(jià)，來確定審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是否可以控制在可以接受的范圍內(nèi)的一種審計(jì)模式。它主要運(yùn)用分析性復(fù)核的方法，對產(chǎn)生風(fēng)險(xiǎn)的各個(gè)要素進(jìn)行分析和評價(jià)，以確定實(shí)質(zhì)性測試的范圍和重點(diǎn)。以風(fēng)險(xiǎn)的分析與控制為出發(fā)點(diǎn)，以保證審計(jì)質(zhì)量為前提，統(tǒng)籌運(yùn)用符合性測試、實(shí)質(zhì)性測試、分析性檢查等方法，綜合各種審計(jì)證據(jù)以控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。近年來，風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)在世界各國已廣泛應(yīng)用，其原因就在于它從審計(jì)準(zhǔn)備階段開始就考慮審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。我國內(nèi)部審計(jì)也應(yīng)盡快實(shí)現(xiàn)向這種審計(jì)模式的過渡，以提高審計(jì)質(zhì)量。
（五）建立健全審計(jì)組織自身的內(nèi)部控制制度
1.建立全面質(zhì)量控制制度。全面質(zhì)量控制是內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)合理保證所有內(nèi)部審計(jì)活動符合內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的要求而制定的控制政策和程序。主要包括職業(yè)道德原則、專業(yè)勝任能力、工作委派、業(yè)務(wù)操作規(guī)程、考核與評價(jià)、監(jiān)控等。
2.建立項(xiàng)目質(zhì)量控制制度。項(xiàng)目質(zhì)量控制是具體審計(jì)項(xiàng)目所應(yīng)遵循的控制程序，主要包括指導(dǎo)、監(jiān)督和復(fù)核等步驟。審計(jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)在考慮助理人員的專業(yè)勝任能力等情況下，合理確定對其工作進(jìn)行指導(dǎo)、監(jiān)督和復(fù)核的方式及程度，并且監(jiān)督審計(jì)全過程，了解出現(xiàn)的重要會計(jì)和審計(jì)問題并及時(shí)提出處理意見。
（六）進(jìn)行環(huán)境分析，加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理。內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是客觀存在的，是無法消除的，因而內(nèi)部審計(jì)的核心應(yīng)是風(fēng)險(xiǎn)管理，也就是針對內(nèi)外環(huán)境進(jìn)行分析，識別風(fēng)險(xiǎn)的根源，估測、評價(jià)內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，采取措施避免不必要的風(fēng)險(xiǎn)，減少固有的職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會1982年第25號研究報(bào)告認(rèn)為影響內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)外因素有18個(gè)，內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)合理地識別、估測、評價(jià)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，在此基礎(chǔ)上，考慮防范內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的方法，做出審計(jì)決策。
（七）理順內(nèi)審管理體制。在設(shè)置內(nèi)審機(jī)構(gòu)時(shí)應(yīng)堅(jiān)持兩條原則：一是獨(dú)立性原則。這是設(shè)立內(nèi)部審計(jì)組織機(jī)構(gòu)最重要的原則。在這個(gè)原則指導(dǎo)下，內(nèi)審組織機(jī)構(gòu)在組織人員、工作和經(jīng)費(fèi)等方面應(yīng)獨(dú)立于被審計(jì)單位，獨(dú)立行使審計(jì)職權(quán)。二是權(quán)威性原則。這是內(nèi)審工作充分發(fā)揮作用的另一個(gè)關(guān)鍵因素。主要體現(xiàn)在內(nèi)審組織機(jī)構(gòu)的地位和設(shè)置層次上。內(nèi)審組織機(jī)構(gòu)的組織地位和設(shè)置層次越高，權(quán)威性越大，內(nèi)審的作用就發(fā)揮得越充分。實(shí)踐表明，內(nèi)審的組織地位和作用的發(fā)揮是相輔相成的。一方面，作用的擴(kuò)大為內(nèi)部審計(jì)贏得較高的組織地位創(chuàng)造了機(jī)會；另一方面，組織地位的提高，獨(dú)立性增強(qiáng)又為內(nèi)部審計(jì)人員卓有成效地履行其職責(zé)，發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的職能作用提供了條件。另外，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)要有一定的處罰權(quán)，這樣才能充分體現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)的權(quán)威性。
總之，內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)識是企業(yè)發(fā)展的要求，也是市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，內(nèi)審人員在健全完善的內(nèi)審制度下，不斷提高自身素質(zhì)，應(yīng)用科學(xué)先進(jìn)的審計(jì)方法，提高審計(jì)質(zhì)量，控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
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