【摘要】如何在新的審計(jì)環(huán)境中繼續(xù)進(jìn)一步改善政府審計(jì)工作的效率和效果，是政府審計(jì)研究者和政府審計(jì)工作者迫切需要解決的問(wèn)題。為此，筆者通過(guò)深入分析審計(jì)環(huán)境的十大變遷及影響，指出審計(jì)未來(lái)的發(fā)展必須獨(dú)立化、開(kāi)展績(jī)效審計(jì)、改革審計(jì)方法并適時(shí)開(kāi)展環(huán)境審計(jì)。
一、引言
我國(guó)政府審計(jì)始于20世紀(jì)80年代。20多年來(lái)，我國(guó)的政府審計(jì)工作取得了很大的成績(jī)，在懲治腐敗，查處違規(guī)違紀(jì)行為，保持政府形象方面做出了極大的貢獻(xiàn)。進(jìn)入21世紀(jì)，我國(guó)政府明確提出了建設(shè)和諧社會(huì)，貫徹科學(xué)發(fā)展觀，實(shí)現(xiàn)全面、協(xié)調(diào)、可持續(xù)發(fā)展的目標(biāo)，與此同時(shí)，我國(guó)的經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展進(jìn)入了轉(zhuǎn)型階段，即社會(huì)轉(zhuǎn)型、經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌、國(guó)有企業(yè)轉(zhuǎn)制、政府職能轉(zhuǎn)換。這些大的環(huán)境變遷，對(duì)于我國(guó)的政府審計(jì)工作而言既是機(jī)遇，也是挑戰(zhàn)。我們需要從建設(shè)和諧社會(huì)、實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的視角，改變傳統(tǒng)觀念，創(chuàng)新思維理念；從鞏固執(zhí)政黨地位、維護(hù)黨心民心的高度認(rèn)識(shí)政府審計(jì)工作在新環(huán)境下的重要性，積極應(yīng)對(duì)面臨的挑戰(zhàn)。
二、十大環(huán)境變遷及其潛在影響
（一）政治體制改革和民主建設(shè)及其潛在影響
我國(guó)正處在進(jìn)一步完善社會(huì)主義政治體制的過(guò)程當(dāng)中，進(jìn)一步加強(qiáng)我黨及我國(guó)的民主建設(shè)是不可逆轉(zhuǎn)的歷史潮流。而加強(qiáng)民主建設(shè)的一個(gè)非常重要的方面是加強(qiáng)監(jiān)督。我國(guó)實(shí)行的是行政型政府審計(jì)監(jiān)督體制，從某種角度來(lái)說(shuō)，我國(guó)的政府審計(jì)部門(mén)更多地是向政府自身負(fù)責(zé)，即相當(dāng)于一種政府的內(nèi)部審計(jì)。而從國(guó)外的情況來(lái)看，西方主要國(guó)家的審計(jì)體制都是非行政型的，分屬于立法型、司法型等。一般來(lái)說(shuō)，行政型審計(jì)體制的弊端就是獨(dú)立性較差，審計(jì)部門(mén)既要聽(tīng)從上級(jí)審計(jì)部門(mén)的領(lǐng)導(dǎo)，又要服從當(dāng)?shù)匦姓L(zhǎng)官的命令，這在一定程度上導(dǎo)致了審計(jì)效率的低下。應(yīng)該說(shuō)，我國(guó)現(xiàn)行的審計(jì)體制在一定程度上適應(yīng)了我國(guó)目前的國(guó)情，但是，隨著民主化進(jìn)程的加快，我國(guó)的審計(jì)體制將來(lái)必須解決好 “向誰(shuí)負(fù)責(zé)”這個(gè)問(wèn)題。是繼續(xù)擔(dān)任政府“內(nèi)部審計(jì)”的角色，還是擔(dān)任向人民直接負(fù)責(zé)的監(jiān)督員角色，還是在解決好獨(dú)立性的前提下同時(shí)擔(dān)任這兩種角色，這是我們必須思考和回答的問(wèn)題。
此外，人大對(duì)政府的監(jiān)督作用日益增強(qiáng)，人民群眾的納稅人意識(shí)也日益高漲，這些變化都要求政府審計(jì)機(jī)構(gòu)的報(bào)告公開(kāi)化、透明化，以公開(kāi)審計(jì)結(jié)果為慣例，以不公開(kāi)審計(jì)結(jié)果為例外。如何將這種審計(jì)信息公開(kāi)的趨勢(shì)與建設(shè)和諧社會(huì)、保障社會(huì)穩(wěn)定相結(jié)合、相統(tǒng)一，需要審計(jì)工作者詳加考慮。
（二）公共服務(wù)市場(chǎng)化及其潛在影響
政府的公共服務(wù)市場(chǎng)化也將是我國(guó)政治制度改革的一個(gè)重點(diǎn)。20世紀(jì)70年代以來(lái)，公共服務(wù)市場(chǎng)化成為了世界各國(guó)政府改革的一個(gè)重要趨勢(shì)。所謂公共服務(wù)市場(chǎng)化，首先強(qiáng)調(diào)的便是“效率”二字。它是指政府在現(xiàn)有資源的基礎(chǔ)上，通過(guò)招投標(biāo)、合同承包、特許經(jīng)營(yíng)等市場(chǎng)運(yùn)作方式向公眾提供公共服務(wù)，通過(guò)市場(chǎng)機(jī)制來(lái)調(diào)節(jié)公共服務(wù)的供給和需求，從而達(dá)到降低成本和提高效率的目的。在未來(lái)，績(jī)效將成為評(píng)價(jià)政府工作能力的重要標(biāo)準(zhǔn)，從國(guó)外的經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，政府審計(jì)部門(mén)一般會(huì)采用開(kāi)展績(jī)效審計(jì)以及加大績(jī)效審計(jì)在整個(gè)審計(jì)工作中比重的方法來(lái)適應(yīng)這一變革。那么，如何根據(jù)我國(guó)的國(guó)情建立和發(fā)展適合我國(guó)國(guó)情的政府績(jī)效審計(jì)，這也是一個(gè)亟待解決的問(wèn)題。
?。ㄈ┿y行改制上市及其潛在影響
國(guó)有銀行體制改革。早在2001年，當(dāng)時(shí)的中國(guó)人民銀行行長(zhǎng)戴相龍就提出：“爭(zhēng)取用5年左右或更長(zhǎng)一些時(shí)間，把我國(guó)4家國(guó)有獨(dú)資商業(yè)銀行改革為在國(guó)際金融市場(chǎng)上具有一定競(jìng)爭(zhēng)能力的現(xiàn)代化大型商業(yè)銀行。為實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)，從2001年開(kāi)始，要按照建立現(xiàn)代企業(yè)制度的要求，分步對(duì)國(guó)有獨(dú)資商業(yè)銀行進(jìn)行綜合改革?！奔尤耄祝裕弦院螅拇髧?guó)有銀行等金融機(jī)構(gòu)為了適應(yīng)國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)的需要，積極進(jìn)行了改制上市、引入海外戰(zhàn)略投資者等體制改革。這一系列的變化，使得我國(guó)的金融審計(jì)工作也需要做出相應(yīng)的調(diào)整。如何為國(guó)家金融審計(jì)工作重新定位，如何運(yùn)用現(xiàn)代化的方法審計(jì)已經(jīng)或即將建立起現(xiàn)代企業(yè)制度的國(guó)有銀行，如何處理好審計(jì)與其他金融監(jiān)管機(jī)構(gòu)（財(cái)政部、銀監(jiān)會(huì)、證監(jiān)會(huì)等）的關(guān)系，如何處理好審計(jì)與其他非國(guó)有股東（海外戰(zhàn)略投資者、普通股民）的關(guān)系，這也是值得我們思索的問(wèn)題。
?。ㄋ模﹪?guó)有企業(yè)改革及其潛在影響
我國(guó)國(guó)有企業(yè)的體制也將會(huì)發(fā)生與形勢(shì)相適應(yīng)的變革。十六大報(bào)告明確了國(guó)有資產(chǎn)管理體制改革的手段，即“國(guó)家要制定法律法規(guī)，建立中央政府和地方政府分別代表國(guó)家履行出資人職責(zé)，享有所有者權(quán)益，權(quán)利、義務(wù)和責(zé)任相統(tǒng)一，管資產(chǎn)和管人、管事相結(jié)合的國(guó)有資產(chǎn)管理體制。”這種國(guó)有資產(chǎn)管理新體制的出臺(tái)，事實(shí)上進(jìn)一步加強(qiáng)了國(guó)家與國(guó)有資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)單位的受托責(zé)任關(guān)系，這就使得政府審計(jì)在國(guó)有資產(chǎn)管理中的地位和重要性得到了加強(qiáng)。這需要我國(guó)的國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)審計(jì)在繼續(xù)原來(lái)財(cái)務(wù)收支審計(jì)的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)和績(jī)效審計(jì)。同時(shí)，如何處理好政府審計(jì)與國(guó)有企業(yè)監(jiān)管機(jī)構(gòu)（國(guó)資委等）及其他非國(guó)有股東的關(guān)系，也是國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)審計(jì)中將會(huì)遇到的問(wèn)題?！ 。ㄎ澹┉h(huán)境保護(hù)呼聲及其潛在影響
在我國(guó)，政府一直把環(huán)境保護(hù)作為我國(guó)的一項(xiàng)基本國(guó)策,并確定了環(huán)境與經(jīng)濟(jì)、社會(huì)協(xié)調(diào)發(fā)展的指導(dǎo)方針和實(shí)施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略。GDP已經(jīng)不再是衡量地區(qū)發(fā)展的唯一標(biāo)準(zhǔn)，取而代之的是綠色GDP等綜合考慮環(huán)境、人文等一系列因素的衡量標(biāo)準(zhǔn)。如何適應(yīng)這些條件的變化，適時(shí)開(kāi)展環(huán)境審計(jì)的探索和研究工作，為我國(guó)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)健康發(fā)展保駕護(hù)航，這也是我國(guó)審計(jì)工作的新課題。
?。┸婈?duì)后勤改革及其潛在影響
軍隊(duì)不應(yīng)成為被忽視的審計(jì)對(duì)象。近幾年，我國(guó)軍隊(duì)面臨的任務(wù)越來(lái)越艱巨：反對(duì)臺(tái)獨(dú)分裂勢(shì)力，反對(duì)“疆獨(dú)”、“藏獨(dú)”等分裂勢(shì)力，維護(hù)祖國(guó)統(tǒng)一；保護(hù)陸地、海洋等國(guó)家領(lǐng)土、資源的完整；支持地方經(jīng)濟(jì)建設(shè)等。相應(yīng)的，國(guó)防開(kāi)支每年都在增長(zhǎng)，并且，國(guó)家軍委開(kāi)展了大聯(lián)勤下的后勤社會(huì)化工作以及軍工企業(yè)上市、軍用產(chǎn)品向社會(huì)企業(yè)招標(biāo)等工作。這就要求審計(jì)機(jī)關(guān)做出相應(yīng)的工作調(diào)整，在經(jīng)濟(jì)上為國(guó)防現(xiàn)代化建設(shè)保駕護(hù)航，使我國(guó)的軍隊(duì)“打得贏，不變色”。
?。ㄆ撸﹪?guó)際合作廣泛化及其潛在影響
在“和平崛起”、“和諧發(fā)展”的大背景下，我國(guó)政府走出去的步伐越來(lái)越快，越來(lái)越密。政府在海外以援助、交換、投資等形式積極地、多方位地參與到當(dāng)?shù)氐慕?jīng)濟(jì)建設(shè)中。在這一過(guò)程中，大量的國(guó)有大型企業(yè)參與了基礎(chǔ)設(shè)施、大型項(xiàng)目工程的招標(biāo)、投標(biāo)，并承擔(dān)了工程的建設(shè)、開(kāi)發(fā)、運(yùn)營(yíng)等工作。在這些工作中，既要防止外國(guó)政府、企業(yè)人員向我國(guó)政府、企業(yè)人員行賄，也要防止我國(guó)政府、企業(yè)人員向外國(guó)政府、企業(yè)人員行賄，這就成為了新時(shí)期、新形勢(shì)、新環(huán)境下的審計(jì)新課題。
?。ò耍┙逃t(yī)療改革及其潛在影響
隨著改革的深入，很多過(guò)去的公共部門(mén)開(kāi)始步入了市場(chǎng)化改革的領(lǐng)域，例如教育改革、醫(yī)療改革等。在這些領(lǐng)域，市場(chǎng)化改革使得公共資源與私人資源并存，國(guó)家投資與私人投資并存，公益性質(zhì)與盈利性質(zhì)并存，如何實(shí)現(xiàn)醫(yī)療、教育單位國(guó)有資產(chǎn)的保值增值，防止國(guó)有資產(chǎn)流失；如何界定私人產(chǎn)權(quán)，杜絕私人利用國(guó)有資產(chǎn)進(jìn)行盈利，這就需要政府審計(jì)發(fā)揮監(jiān)督的作用，既保障國(guó)家的利益，又保護(hù)私人投資者的積極性，使教育、醫(yī)療改革順利進(jìn)行。
?。ň牛┘訌?qiáng)廉政建設(shè)及其潛在影響
政府部門(mén)日常工作鋪張浪費(fèi)、追求奢侈的作風(fēng)愈演愈烈。近10年間，中國(guó)人均負(fù)擔(dān)的年度行政管理費(fèi)用由20.5元增加到498元，增長(zhǎng)23 倍，而同期人均GDP增長(zhǎng)14.6倍，人均財(cái)政收入和支出分別增長(zhǎng)12.3和12.7倍。20年來(lái)人均負(fù)擔(dān)行政費(fèi)用的增長(zhǎng)速度明顯快于人均GDP和財(cái)政收支的增長(zhǎng)速度。公務(wù)用車(chē)、公款吃喝和公費(fèi)出國(guó)，種類(lèi)繁多的政府會(huì)議、“政績(jī)工程”和奢華辦公樓建設(shè)等耗費(fèi)了大量寶貴的國(guó)家資源和納稅人的稅款。這就迫切需要對(duì)政府機(jī)構(gòu)的日常工作進(jìn)行效益審計(jì)。
?。ㄊ┖椭C社會(huì)建設(shè)及其潛在影響
在未來(lái)相當(dāng)長(zhǎng)的一段時(shí)間內(nèi)，地區(qū)、城鄉(xiāng)發(fā)展不平衡作為我國(guó)社會(huì)主義初級(jí)階段的一個(gè)重要現(xiàn)象，必將長(zhǎng)期存在。政府采取的以新農(nóng)村建設(shè)、西部大開(kāi)發(fā)、中部崛起等為代表的一系列舉措，大量涉及轉(zhuǎn)移支付、國(guó)家投資、資金使用等問(wèn)題，政府審計(jì)只有在其中發(fā)揮切實(shí)的作用，才能保障國(guó)家逐步解決社會(huì)發(fā)展中的不平衡現(xiàn)象，為實(shí)現(xiàn)和諧社會(huì)保駕護(hù)航。
三、基本推論
基于上述分析，筆者對(duì)我國(guó)政府審計(jì)的未來(lái)發(fā)展作如下基本推論。
?。ㄒ唬┪覈?guó)的政治體制和經(jīng)濟(jì)制度在現(xiàn)階段都發(fā)生著重要的變化，這些變化將深刻影響著我國(guó)政府審計(jì)工作的未來(lái)發(fā)展方向。
?。ǘ榱诉m應(yīng)我國(guó)的民主化進(jìn)程，政府審計(jì)工作必須解決好獨(dú)立性問(wèn)題。其方式有二：一是保留現(xiàn)行的行政型政府審計(jì)體制不變，從審計(jì)部門(mén)的人事、經(jīng)費(fèi)等方面入手解決獨(dú)立性問(wèn)題，盡量減少地方政府對(duì)審計(jì)工作的干預(yù)，比如，可以將審計(jì)部門(mén)領(lǐng)導(dǎo)的人事任免權(quán)從地方政府轉(zhuǎn)移到上級(jí)審計(jì)部門(mén)；同時(shí)，在審計(jì)經(jīng)費(fèi)方面，也盡量做到不走地方財(cái)政，采用審計(jì)部門(mén)統(tǒng)一預(yù)算，由審計(jì)署統(tǒng)一發(fā)放審計(jì)經(jīng)費(fèi)。二是改變現(xiàn)行的行政型審計(jì)體制，嘗試立法型審計(jì)體制。這種體制將從根本上把審計(jì)部門(mén)從政府機(jī)關(guān)中獨(dú)立出來(lái)，使之成為直接向人民代表大會(huì)負(fù)責(zé)的獨(dú)立機(jī)關(guān)。此舉將從根本上解決審計(jì)部門(mén)的獨(dú)立性問(wèn)題，但同時(shí)也會(huì)使審計(jì)部門(mén)和政府在日后的配合方面面臨一定的問(wèn)題，相對(duì)而言，方式一更為現(xiàn)實(shí)一些。
?。ㄈ┟鎸?duì)政府公共服務(wù)市場(chǎng)化的新形勢(shì)，績(jī)效將成為評(píng)價(jià)政府工作能力的重要標(biāo)準(zhǔn)。政府審計(jì)工作需要逐步從合規(guī)性審計(jì)向績(jī)效審計(jì)發(fā)展，并最終使得績(jī)效審計(jì)成為政府審計(jì)的主要內(nèi)容。但是我國(guó)開(kāi)展績(jī)效審計(jì)工作也不可一蹴而就，而應(yīng)該注意循序漸進(jìn)，并注重結(jié)合我國(guó)國(guó)情，制定出一套符合我國(guó)情況的績(jī)效審計(jì)原則和方法。 （四）隨著我國(guó)金融體制改革的深化，我國(guó)的金融審計(jì)工作面臨著嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。在未來(lái)的金融審計(jì)工作中，首先要注意運(yùn)用現(xiàn)代化的審計(jì)方法，綜合運(yùn)用計(jì)算機(jī)等工具，結(jié)合國(guó)外先進(jìn)的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，高效率并符合國(guó)際化規(guī)范地完成審計(jì)工作。同時(shí)，我們也需要在金融審計(jì)工作中加強(qiáng)績(jī)效審計(jì)，對(duì)金融機(jī)構(gòu)的效益作出評(píng)價(jià)，為政府對(duì)金融機(jī)構(gòu)的管理決策提供依據(jù)。此外，我國(guó)未來(lái)的金融審計(jì)工作還需要進(jìn)一步加強(qiáng)與其它金融管理機(jī)構(gòu)（如財(cái)政部、銀監(jiān)會(huì)等部門(mén)）的溝通，實(shí)現(xiàn)監(jiān)督資源的優(yōu)化配置，共同為我國(guó)金融事業(yè)的良性發(fā)展保駕護(hù)航。
?。ㄎ澹﹪?guó)有及國(guó)有控股企業(yè)的政府審計(jì)工作應(yīng)該注意與時(shí)俱進(jìn)，不斷改進(jìn)審計(jì)方法，以適應(yīng)國(guó)有企業(yè)的現(xiàn)代化、國(guó)際化變革趨勢(shì)。在保證企業(yè)資金使用的合規(guī)合法性基礎(chǔ)上，進(jìn)一步提高經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)和績(jī)效審計(jì)在該類(lèi)審計(jì)工作中的比重，為政府加強(qiáng)對(duì)國(guó)有企業(yè)的管理提供依據(jù)。同時(shí)，理順自身與國(guó)資委等其他國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)管方的關(guān)系，共同確保國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)的良性發(fā)展。
?。┪覈?guó)政府審計(jì)部門(mén)應(yīng)該適時(shí)開(kāi)展環(huán)境審計(jì)的探索和研究工作， 爭(zhēng)取摸索出一套符合我國(guó)國(guó)情的環(huán)境審計(jì)辦法，為我國(guó)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)健康發(fā)展保駕護(hù)航。需要指出的是，環(huán)境審計(jì)不僅應(yīng)當(dāng)起到事后監(jiān)督的作用，更應(yīng)當(dāng)起到事前監(jiān)督的作用。在環(huán)境審計(jì)上，審計(jì)署應(yīng)當(dāng)加大與環(huán)境保護(hù)部門(mén)的配合、互動(dòng)力度，將環(huán)境審計(jì)與環(huán)境評(píng)價(jià)結(jié)合起來(lái)，一方面，對(duì)于重大工程、重大項(xiàng)目進(jìn)行投資前的評(píng)審，另一方面對(duì)上馬后的項(xiàng)目在節(jié)能降耗方面進(jìn)行追蹤評(píng)價(jià)，實(shí)現(xiàn)政府提出的十一五期間經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)與單位GDP能耗雙下降的目標(biāo)。
