一、政府會(huì)計(jì)改革的必要性分析
（一）適應(yīng)政府財(cái)政體制改革的需要
隨著部門預(yù)算和國庫集中收付制度改革的深入，客觀上要求將財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位會(huì)計(jì)統(tǒng)籌考慮，構(gòu)建一體化政府會(huì)計(jì)。只有明確了預(yù)算會(huì)計(jì)的分類，才可以明確各類會(huì)計(jì)核算的目的，才能根據(jù)其活動(dòng)目的考慮其會(huì)計(jì)核算的特點(diǎn)并加以規(guī)范，以充分滿足各類會(huì)計(jì)信息使用者的信息需求。隨著財(cái)政管理體制改革的深入，收付實(shí)現(xiàn)制的局限性逐漸凸現(xiàn)。不能反映那些跨年度的大宗采購項(xiàng)目、當(dāng)期雖已發(fā)生但尚未支付的部分資金，從而將導(dǎo)致預(yù)算資金結(jié)余不實(shí)；混淆經(jīng)常性損耗和資本性支出，使政府資產(chǎn)管理和監(jiān)督失控；不能揭示未來的承諾、擔(dān)保和形成的或有負(fù)債，政府的隱性負(fù)債和財(cái)政危機(jī)被掩蓋。收付實(shí)現(xiàn)制不能反映政府資金運(yùn)動(dòng)的全貌。
（二）適應(yīng)政府公共職能轉(zhuǎn)變的需要
政府職能的轉(zhuǎn)變要求“取之于民，用之于民”，用人民的資金來管理國家的公共事務(wù)，包括對(duì)國有資產(chǎn)管理、債務(wù)管理和財(cái)政資金使用實(shí)施有效的管理和監(jiān)控，而這些都離不開政府財(cái)務(wù)報(bào)告所提供的全面和準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)信息。而我國財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)實(shí)質(zhì)上只是財(cái)政收支會(huì)計(jì)，核算內(nèi)容主要是財(cái)政收支活動(dòng)，沒有覆蓋全部會(huì)計(jì)要素，特別是在國有資產(chǎn)和長期負(fù)債核算及管理等方面存在明顯不足。政府會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容，不能全面反映政府的資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出的整個(gè)財(cái)務(wù)狀況，對(duì)政府職能轉(zhuǎn)變的不適應(yīng)性日益顯現(xiàn)，迫切需要改革。
（三）滿足政府績效評(píng)價(jià)制度的需要
政府財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)完整反映政府的財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)營績效和現(xiàn)金流量，這樣有助于滿足人民大眾等利益相關(guān)者的信息需要。政府財(cái)務(wù)報(bào)告不僅要反映預(yù)算收支，還要反映政府的資產(chǎn)和負(fù)債情況；不僅要反映當(dāng)年預(yù)算政策的執(zhí)行結(jié)果，還要反映以往決策產(chǎn)生的財(cái)務(wù)效應(yīng)，這是政府進(jìn)行決策和公眾了解政府績效的重要信息來源。而我國目前政府會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)告過分強(qiáng)調(diào)以預(yù)算管理為中心，只側(cè)重預(yù)算會(huì)計(jì)信息的披露，忽視了政府會(huì)計(jì)涉及的政府債權(quán)、債務(wù)、資產(chǎn)狀況等其他重要內(nèi)容，遠(yuǎn)不能滿足進(jìn)行政府績效評(píng)價(jià)工作的需要。
二、進(jìn)行政府會(huì)計(jì)改革的策略選擇
（一）界定政府會(huì)計(jì)主體，制定政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則
我國一直以來沒有區(qū)分預(yù)算會(huì)計(jì)和政府會(huì)計(jì)。根據(jù)我國預(yù)算會(huì)計(jì)的特點(diǎn)，現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)不是完整意義上的政府會(huì)計(jì)，充其量只是反映預(yù)算資金流轉(zhuǎn)過程的預(yù)算執(zhí)行會(huì)計(jì)。與西方國家的政府會(huì)計(jì)相比較，存在很大差距，可以說我國至今沒有真正意義上的政府會(huì)計(jì)。因此，從預(yù)算會(huì)計(jì)拓展為政府會(huì)計(jì)，不僅是改變名稱的問題，而是轉(zhuǎn)變整個(gè)預(yù)算會(huì)計(jì)觀念的問題。隨著我國政府會(huì)計(jì)的建立和完善，其會(huì)計(jì)規(guī)范必將從制度模式逐步向準(zhǔn)則模式轉(zhuǎn)變。因此，科學(xué)界定政府會(huì)計(jì)主體范圍，并制定出一套結(jié)構(gòu)科學(xué)、內(nèi)容完整、先后有序、概念統(tǒng)一的適合中國國情的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是政府會(huì)計(jì)改革的前提。
（二）引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，改革政府會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)
1、政府會(huì)計(jì)權(quán)責(zé)發(fā)生制改革總體設(shè)計(jì)。從世界范圍來看，在政府會(huì)計(jì)領(lǐng)域，推行完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制的國家還是少數(shù)。目前我國正處于發(fā)展轉(zhuǎn)型時(shí)期，至今還沒有統(tǒng)一完整的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，因而決定了現(xiàn)階段我國政府會(huì)計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)采用漸進(jìn)式的方式：初級(jí)階段采用修正的收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)，即原則上采用收付實(shí)現(xiàn)制，對(duì)某些特定業(yè)務(wù)則偏向于采用權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)；改革中期隨著政府會(huì)計(jì)體系的完善和法律法規(guī)的不斷健全，逐步擴(kuò)大權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算范圍，最后實(shí)行完全統(tǒng)一的權(quán)責(zé)發(fā)生制。
2、政府會(huì)計(jì)特定業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)改革。（1）固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算。對(duì)固定資產(chǎn)的購置成本進(jìn)行資本化，并按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和持續(xù)經(jīng)營的假設(shè)進(jìn)行分期確認(rèn)和分?jǐn)偣潭ㄙY產(chǎn)成本，建立計(jì)提固定資產(chǎn)折舊制度，設(shè)置“累計(jì)折舊”科目作為“固定資產(chǎn)”的備抵科目。同時(shí)，在資產(chǎn)負(fù)債表中的“固定資產(chǎn)”項(xiàng)目下，增設(shè)“固定資產(chǎn)原值”、“累計(jì)折舊”和“固定資產(chǎn)凈值”項(xiàng)目，以反映固定資產(chǎn)的新舊程度。這樣才能在成本中體現(xiàn)出固定資產(chǎn)的損耗程度，同時(shí)一些完全失去使用價(jià)值或早已不存在的固定資產(chǎn)能夠得以及時(shí)處理，從而使固定資產(chǎn)賬實(shí)相符。（2）社會(huì)保障會(huì)計(jì)核算。對(duì)于政府財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)，財(cái)政應(yīng)按權(quán)責(zé)發(fā)生制預(yù)算要求，將社會(huì)保障需求本期應(yīng)分擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任列入年度支出預(yù)算；預(yù)算單位對(duì)未來社會(huì)保障需求應(yīng)負(fù)擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，應(yīng)按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則列報(bào)當(dāng)年支出。（3）長期負(fù)債會(huì)計(jì)核算。對(duì)政府長期負(fù)債核算，建議對(duì)直接債務(wù)和或有債務(wù)分別處理。對(duì)直接長期債務(wù)，如政府直接借入的各類債務(wù)等，建立還貸準(zhǔn)備金，核算分?jǐn)偟拈L期債務(wù)，并按權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則，對(duì)利息進(jìn)行分期核算，從而防范和化解財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，并全面反映政府財(cái)政債務(wù)的真實(shí)情況；對(duì)或有債務(wù)，如政府提供擔(dān)保的債務(wù)等，參照企業(yè)或有負(fù)債處理原則，增設(shè)“預(yù)計(jì)負(fù)債”科目，并按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)“預(yù)計(jì)負(fù)債”并在報(bào)表中列支。
（三）擴(kuò)大會(huì)計(jì)核算內(nèi)容，完善政府財(cái)務(wù)報(bào)告體系
目前，政府的公共受托責(zé)任已引起廣泛關(guān)注。政府是一個(gè)社會(huì)管理機(jī)構(gòu)，同時(shí)也是一個(gè)經(jīng)濟(jì)實(shí)體，承擔(dān)著人民交付的財(cái)務(wù)管理職責(zé)，而現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度不能提供全面、完整反映政府公共受托責(zé)任履行情況的政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告。因此，適應(yīng)財(cái)政管理改革需要，在引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的基礎(chǔ)上擴(kuò)大政府會(huì)計(jì)核算內(nèi)容，建立完整的政府財(cái)務(wù)報(bào)告體系，如增加長期資產(chǎn)和長期負(fù)債的核算內(nèi)容，提供實(shí)際執(zhí)行效果與計(jì)劃比較信息，通過財(cái)務(wù)報(bào)表附注提供大量重要財(cái)務(wù)信息（如或有負(fù)債的說明）等，以便對(duì)政府績效做出正確評(píng)價(jià)，全面反映政府受托責(zé)任履行情況。
（作者單位：喻友志，軍事經(jīng)濟(jì)學(xué)院襄樊分院基層財(cái)務(wù)系；肖亮，軍事經(jīng)濟(jì)學(xué)院襄樊分院基層財(cái)務(wù)系；李濤，軍事經(jīng)濟(jì)學(xué)院襄樊分院基層財(cái)務(wù)系；王紫瓊，軍事經(jīng)濟(jì)學(xué)院院務(wù)部）
