摘要：《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定：會(huì)計(jì)基本假設(shè)是會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的前提，是對(duì)會(huì)計(jì)核算所處時(shí)間、空間環(huán)境所作的合理設(shè)定。會(huì)計(jì)基本假設(shè)包括會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營、會(huì)計(jì)分期和貨幣計(jì)量。文章主要探討了高職院校教育成本核算會(huì)計(jì)假設(shè)的具體內(nèi)涵。
關(guān)鍵詞：高職院校；教育成本核算；會(huì)計(jì)主體假設(shè)；持續(xù)經(jīng)營假設(shè)；會(huì)計(jì)分期假設(shè)；貨幣計(jì)量假設(shè)
高等學(xué)校教育成本是指高校在教育活動(dòng)中為培養(yǎng)高級(jí)專門人才所耗費(fèi)的物化勞動(dòng)和活勞動(dòng)的價(jià)值總和。而對(duì)于我國高職院校教育成本核算實(shí)際的需要，應(yīng)該對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的會(huì)計(jì)假設(shè)進(jìn)行重新認(rèn)識(shí)、理解和重構(gòu)，使之能夠滿足高職院校會(huì)計(jì)信息提供者、使用者和管理者的新需求，這是符合我國高職院校教育成本會(huì)計(jì)現(xiàn)狀的合理選擇。
一、高職院校教育成本核算會(huì)計(jì)主體假設(shè)分析
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：會(huì)計(jì)主體，是指企事業(yè)單位會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的空間范圍。在會(huì)計(jì)主體假設(shè)下，企事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)對(duì)其本身發(fā)生的交易或者事項(xiàng)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，反映企事業(yè)單位本身所從事的各項(xiàng)經(jīng)營活動(dòng)。一般而言，作為高等教育產(chǎn)品的生產(chǎn)者或者提供者，高職院校應(yīng)該是高等教育成本核算主體，但成本核算的主體又必須從產(chǎn)品生產(chǎn)者或提供者的角度來進(jìn)行考慮分析。具體到教育產(chǎn)品，大家都知道其提供者是學(xué)校，這樣學(xué)校就自然成為教育成本核算的主體。但在實(shí)際工作中，一般又將院系各專業(yè)作為了記賬主體，從理論上和實(shí)踐上都沒有問題。但是將院系單獨(dú)作為成本核算的主體又具有一定的局限性。一是各高職院校系部不能獨(dú)立地提供完整的教育服務(wù)，它必需通過學(xué)校提供各種配套服務(wù)，才能提供教育產(chǎn)品，如離不開學(xué)院行政管理服務(wù)、教學(xué)輔助服務(wù)等各項(xiàng)服務(wù)。而高職院校各系部的教學(xué)服務(wù)成本只是教育成本的一部分。二是高職院校各系部都沒有經(jīng)濟(jì)上的獨(dú)立性，無論是財(cái)政上和學(xué)費(fèi)的收取，都是由學(xué)院統(tǒng)一組織進(jìn)行的，各系部的支出絕大多數(shù)是學(xué)院統(tǒng)一進(jìn)行核算發(fā)放的，而各系部也只有為數(shù)不多的二級(jí)分配資金可獨(dú)立使用，所以各院系掌握資金的所得權(quán)及支配權(quán)，在成本核算上還是具有局限性。
從成本控制和管理的角度上考量，在具體的會(huì)計(jì)核算主體的結(jié)構(gòu)上，可以分為三塊來進(jìn)行：第一塊就是高職院校，主要核算各類公共成本，包括行政管理單位和教學(xué)輔助單位的成本支出，并按學(xué)生比例分?jǐn)偟礁骷?jí)院系的教育成本中。第二塊是各系部專業(yè)，作為具體的教育主體，核算各類直接教學(xué)成本，包括凝結(jié)在教育過程中的各類物化勞動(dòng)和活勞動(dòng)。第三塊就是高職院校的各附屬機(jī)構(gòu)，作為獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體，進(jìn)行獨(dú)立會(huì)計(jì)核算，如學(xué)院醫(yī)院和衛(wèi)生所、校辦工廠等，不能納入學(xué)校的會(huì)計(jì)核算中，更不能讓其費(fèi)用支出計(jì)入教育成本。而應(yīng)讓他們作為獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體，進(jìn)行獨(dú)立核算。
二、高職院校教育成本核算持續(xù)經(jīng)營假設(shè)分析
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：持續(xù)經(jīng)營，是指在可以預(yù)見的將來，企事單位將會(huì)按當(dāng)前的規(guī)模和狀態(tài)繼續(xù)經(jīng)營下去，不會(huì)停止，也不會(huì)大規(guī)模地削減業(yè)務(wù)。對(duì)于繼續(xù)經(jīng)營，一般來說會(huì)計(jì)主體是指企業(yè)，而對(duì)于高職院校來，持續(xù)經(jīng)營就是能夠持續(xù)辦學(xué)，在可預(yù)見的未來，高職院校將會(huì)按照當(dāng)前的規(guī)模和狀態(tài)繼續(xù)運(yùn)行下去，不會(huì)停辦或者撤銷，也不會(huì)大規(guī)模地削減教學(xué)業(yè)務(wù)量。對(duì)于高職院校來說，高校是否能夠持續(xù)辦學(xué)對(duì)高等教育會(huì)計(jì)方法選擇的影響巨大，只有假定高職院校是持續(xù)經(jīng)營的，才能進(jìn)行正常的會(huì)計(jì)處理，才能夠使得由高職院校的教育成本核算的持續(xù)經(jīng)營假設(shè)所引申的歷史成本和權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)原則具備實(shí)踐中的可操作性，否則就無法核算出準(zhǔn)確的高職院校的教育成本。如采用歷史成本計(jì)價(jià)，是設(shè)定高職院校在資產(chǎn)購置時(shí)支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額，或者按照購置資產(chǎn)時(shí)所付出的對(duì)價(jià)的公允價(jià)值計(jì)量；負(fù)債則是按照其因承擔(dān)現(xiàn)時(shí)義務(wù)而實(shí)際收到的款項(xiàng)或者資產(chǎn)的金額，或者承擔(dān)現(xiàn)時(shí)義務(wù)的合同金額，或者按照日常活動(dòng)中為償還負(fù)債預(yù)期需要支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量。這樣，如沒有引進(jìn)“持續(xù)辦學(xué)”的假定，就不能繼續(xù)采用歷史成本計(jì)價(jià)。同樣，只有假定了高職院校是持續(xù)辦學(xué)的，才能在歷史成本計(jì)價(jià)的基礎(chǔ)上進(jìn)一步采用計(jì)提折舊的辦法，如某高職院校購買一臺(tái)校車，預(yù)計(jì)使用壽命為10年，考慮到該高職院校會(huì)持續(xù)辦學(xué)下去，因此可以假定該固定資產(chǎn)會(huì)在持續(xù)的辦學(xué)中長期發(fā)揮作用，為此，我們高職院校就應(yīng)當(dāng)按歷史成本進(jìn)行記錄，并采用折舊的方法，將歷史成本分?jǐn)偟筋A(yù)計(jì)使用壽命期間的費(fèi)用中去，而不能按收付實(shí)現(xiàn)制原則處理，將會(huì)使購買月支出高估當(dāng)月實(shí)際支出，使費(fèi)用發(fā)生和支付不在同一會(huì)計(jì)期間。
當(dāng)然，在市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，任何企事業(yè)單位都存在破產(chǎn)、撤銷、清算的風(fēng)險(xiǎn)，也就是說，高職院校不能持續(xù)辦學(xué)的可能性也總是存在的。因此，如果可以判斷高職院校不能持續(xù)辦法的，就應(yīng)當(dāng)改變會(huì)計(jì)核算的原則和方法。
三、高職院校教育成本核算會(huì)計(jì)分期假設(shè)分析
會(huì)計(jì)分期，是指將一個(gè)企事業(yè)單位持續(xù)經(jīng)營的活動(dòng)劃分若干連續(xù)的、長短相同的期間。會(huì)計(jì)分期的目的，在于通過會(huì)計(jì)期間的劃分，將持續(xù)經(jīng)營的活動(dòng)劃分成連續(xù)、相同的期間，據(jù)以結(jié)算盈虧，按期編制財(cái)務(wù)報(bào)告，從而及時(shí)向財(cái)務(wù)報(bào)告使用者提供有關(guān)企事業(yè)單位財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果等會(huì)計(jì)信息。而我國企事業(yè)單位一般將公歷年度一月一日至十二月三十一日作為一個(gè)完整的會(huì)計(jì)報(bào)告期間。但是對(duì)高職院校會(huì)計(jì)分期按以上公歷年度進(jìn)行核算分期不妥，應(yīng)該主張會(huì)計(jì)核算分期為學(xué)年。因?yàn)楦咝５慕虒W(xué)和管理工作都是按學(xué)年進(jìn)行組織的，政府部門對(duì)各高職院校的行政性撥款是按學(xué)年（年度）進(jìn)行劃撥的，在校生的學(xué)費(fèi)是按學(xué)年進(jìn)行收取，進(jìn)而將幾個(gè)學(xué)年的高等教育成本相加，就可以得到不同培養(yǎng)年限畢業(yè)生培養(yǎng)周期的教育成本；另外如學(xué)院還有各周期不同的培訓(xùn)或在職教育等，可以根據(jù)實(shí)際教育周期按月編制成本會(huì)計(jì)報(bào)表，并合并到當(dāng)學(xué)年的財(cái)務(wù)報(bào)表中。此外，針對(duì)我國高職院校會(huì)計(jì)年度與財(cái)政年度不能相一致的問題，即學(xué)校會(huì)計(jì)年度為公歷年度，而高職院校教育成本核算的會(huì)計(jì)期間為學(xué)年，可以采取學(xué)校按每月的會(huì)計(jì)報(bào)表，形成1－12月的公歷年度會(huì)計(jì)報(bào)告上報(bào)，以滿足教育行政主管部門的需要及政府部門的需要。
四、高職院校教育成本核算貨幣計(jì)量假設(shè)分析
貨幣計(jì)量，是指會(huì)計(jì)主體在進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告時(shí)以貨幣計(jì)量進(jìn)行核算，這是由貨幣本身的屬性決定的。貨幣是商品一般等價(jià)物，是衡量一般商品價(jià)值的共同尺度，具有價(jià)值尺度、流通、貯藏手段和支付手段等特點(diǎn)。對(duì)于高職院校的教育成本核算而言，貨幣計(jì)量的會(huì)計(jì)假設(shè)就是指會(huì)計(jì)運(yùn)用貨幣對(duì)高職院校的教育成本進(jìn)行計(jì)量、加工、傳遞的一個(gè)過程。在高職院校進(jìn)行教育成本核算時(shí)，應(yīng)該主要以貨幣計(jì)量來進(jìn)行成本核算，這樣才有利于在不同的地區(qū)、不同的學(xué)校用同一口徑的標(biāo)準(zhǔn)來衡量比較財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。而對(duì)于貨幣計(jì)量假設(shè)，主要包括兩個(gè)層次：一個(gè)是貨幣計(jì)量單位，另一個(gè)是貨幣的幣值穩(wěn)定與否的問題。
對(duì)于高職院校的貨幣計(jì)量來說，貨幣計(jì)量也具有一定的局限性：一是數(shù)字化浪潮帶來的非貨幣化信息對(duì)貨幣計(jì)量假設(shè)的沖擊，隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代已經(jīng)到來，數(shù)字化浪潮已經(jīng)滲透到生活的各個(gè)領(lǐng)域中，產(chǎn)生了以電子商務(wù)為代表的新的商務(wù)模型，對(duì)學(xué)院無形資產(chǎn)（特別是知識(shí)產(chǎn)權(quán)）和人力資源的計(jì)量都將成為當(dāng)前的一個(gè)突出問題。此外，數(shù)字貨幣、電子貨幣的出現(xiàn)，也將對(duì)貨幣計(jì)量假設(shè)產(chǎn)生深刻的影響。二是物價(jià)變動(dòng)對(duì)貨幣計(jì)量假設(shè)的沖擊，貨幣計(jì)量的基礎(chǔ)是假定用于計(jì)量的貨幣價(jià)值穩(wěn)定不變，在物價(jià)變動(dòng)的情況下，各種原因引起的物價(jià)變動(dòng)，均會(huì)造成幣值的不穩(wěn)定，使相同的貨幣量在不同的時(shí)間和地點(diǎn)所代表的教育成本水平各不相同。在實(shí)際工作中，可以依靠新技術(shù)為解決非貨幣信息提供了可能性，會(huì)計(jì)上除可采用貨幣計(jì)量外，對(duì)有些特別會(huì)計(jì)事項(xiàng)可考慮采用利于財(cái)務(wù)決策的某些量化指標(biāo)，使財(cái)務(wù)決策的衡量指標(biāo)多元化。此外，也可依靠傳統(tǒng)會(huì)計(jì)方法消除物價(jià)變動(dòng)的影響，如影響固定資產(chǎn)折舊采用按經(jīng)濟(jì)壽命計(jì)算的加速折舊法等。
以上主要對(duì)高職院校的教育成本核算的會(huì)計(jì)假設(shè)進(jìn)行了探討分析，希望通過分析，能夠進(jìn)一步完善高職院校的教育成本核算的財(cái)務(wù)管理，建立科學(xué)合理的高職院校教育成本核算制度，促進(jìn)高職院校加強(qiáng)成本控制，提高經(jīng)費(fèi)使用效益，為學(xué)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的制定提供依據(jù)，這也是我國高職院校教育收費(fèi)制度順利運(yùn)行的一項(xiàng)重要保障。
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＊本文系湖南省教育廳科學(xué)研究項(xiàng)目立項(xiàng)課題《高職院校教育成本核算研究》（編號(hào)：09C1207）階段性成果。
（作者單位：湖南商務(wù)職業(yè)技術(shù)學(xué)院）
