摘要：成本核算是以經(jīng)濟改革為中心、帶動其他管理工作的重要環(huán)節(jié)，它不僅能提高經(jīng)濟效益，更能通過充分挖潛和內涵發(fā)展向綜合管理要效益。對于長期處于計劃經(jīng)濟體制下的醫(yī)療行業(yè)人員來說，醫(yī)院成本核算是一個新的課題。文章從醫(yī)院成本核算的現(xiàn)狀入手，重點分析了當前成本核算中所需注意的問題以及相應的改進措施。
關鍵詞：醫(yī)療成本；成本核算；固定成本；變動成本
隨著醫(yī)療衛(wèi)生體制改革的不斷深入，市場競爭的日趨激烈，各級醫(yī)療機構所面臨的形勢越來越嚴峻，醫(yī)院經(jīng)營管理也面臨挑戰(zhàn)。為適應市場經(jīng)濟的客觀要求，醫(yī)院必須不斷提高自身的競爭力。而提高競爭力除了靠醫(yī)療技術和服務外，經(jīng)營管理也是非常重要的方面，成本核算則是其中的重要環(huán)節(jié)。依法規(guī)范醫(yī)院經(jīng)濟活動，控制醫(yī)療成本、降低醫(yī)療費用、減輕群眾經(jīng)濟負擔，是新時期醫(yī)院的責任和義務。
一、醫(yī)療成本核算現(xiàn)狀
20世紀80年代以來，隨著管理科學的逐漸興起，衛(wèi)生服務領域成本核算與分析方法借鑒企業(yè)成本測算方法逐漸發(fā)展起來。但從實踐來看，醫(yī)療機構并沒有系統(tǒng)的、科學的、規(guī)范的、統(tǒng)一的成本核算方法和體系。以獎金及個人分配為最終目的的“科室成本核算”一直被認為就是醫(yī)院成本核算，而且這種核算方法還由于各地醫(yī)療單位對“成本”內容上的認識不同，存在著較大的差異，所采取的核算模式也各不相同?？剖液怂愕淖罱K目的是為了獎金分配。醫(yī)院現(xiàn)行的獎金分配多采用科室收入減去支出后按結余的一定比例計提獎金進行分配。在這種前提下，可能出現(xiàn)收入的重復計量，支出范圍的認定標準不統(tǒng)一，固定資產(chǎn)折舊的人為調整等問題。而且在收入與支出的計量時，大多采用各核算單位和相關職能科室報送的資料，極少量的數(shù)據(jù)來自于會計核算系統(tǒng)，這在準確性上也存在著較大的誤差。
二、醫(yī)療成本核算應注意的問題
（一）正確劃分各種費用界限
當前，各地醫(yī)院成本計量之所以困難，或者計算出來的成本之所以不真實，極大程度上取決于各種費用界定不清，根據(jù)現(xiàn)行《醫(yī)院會計制度》規(guī)定，對醫(yī)院發(fā)生的費用，在成本核算時必須劃分以下幾個方面的費用界限：
1、正確劃分醫(yī)療支出和藥品支出的界限。醫(yī)院的經(jīng)濟活動是多方面的，其支出的用途也不相同。而不同用途的支出，其列支項目也應該不同，醫(yī)療費用應按發(fā)生地點由部門歸集，凡是藥品管理部門、藥房發(fā)生的費用應歸集在藥品支出中。這是根據(jù)醫(yī)藥分開核算，分別管理的要求決定的，其目的是為了正確計算醫(yī)療服務和藥品經(jīng)營成本，為調整醫(yī)療服務價格和改革藥品管理辦法提供基本依據(jù)。特別是在實行藥品收支兩條線管理工作中，不得為逃避上繳藥品收支結余，而人為地擴大藥品支出。
2、要正確劃分直接費用和間接費用的界限。直接費用是指發(fā)生在臨床、醫(yī)技、門診和藥房等部門的費用，間接費用是指發(fā)生在行政管理和后勤部門的各項費用。因為間接費用月末要按一定比例向醫(yī)療支出和藥品支出分配，如果費用支出發(fā)生串項，那么月末分配管理費用時，就不能真實反映醫(yī)療和藥品的成本。
3、要正確劃分正常經(jīng)費支出和專用基金支出的界限。按《醫(yī)院財務制度》規(guī)定，醫(yī)院有些費用應從專用基金列支，如大型設備更新改造、房屋維修要列入專用基金支出。如果把這些費用列入正常支出，就會造成正常經(jīng)費的重復計算，因為專用基金大部分是從正常經(jīng)費中提取的。
4、要正確劃分正常經(jīng)費支出和收支結余的界限。按《醫(yī)院財務制度》規(guī)定，在醫(yī)療活動中，有些費用是從“收支結余”科目支出的，如上繳的醫(yī)學發(fā)展基金、藥品收支結余等。如果這些資金列入正常經(jīng)費支出，就不能真實反映醫(yī)療服務和藥品成本。
5、要正確劃分經(jīng)費支出和基本建設支出的界限?；窘ㄔO是形成一定的規(guī)模和服務能力，屬于擴大再生產(chǎn)。而正常經(jīng)費支出是維持醫(yī)院正常運行和消耗。所以正常經(jīng)費支出不能隨意攤入基本建設成本，基本建設支出也不應進入醫(yī)院正常經(jīng)費支出。
6、要正確劃分收益性支出和資本性支出的界限。要求將當期收益性支出計入當期損益，將與當期經(jīng)及以后多個時期的收益相關的支出計入資產(chǎn)的價值。比如購買固定資產(chǎn)的運輸費及安裝調試費，構成固定的原始價值，屬于資本性支出，計入固定資產(chǎn)。
（二）根據(jù)醫(yī)院成本核算需要，確定核算對象
醫(yī)院成本核算對象上指成本反映監(jiān)督的內容。明確成本核算對象，對于明確成本核算任務，研究和運用成本核算方法有著重要意義。由于醫(yī)院經(jīng)營特點與企業(yè)不同，其成本核算對象種類繁多，又因為受醫(yī)院財務會計人員技術水平和工作能力的限制，不可能對所有成本對象進行核算，必須根據(jù)本單位經(jīng)營方式和工作任務有選擇地確定成本對象。因為醫(yī)院資金耗費大部分發(fā)生在科室，科室成本水平直接影響醫(yī)院總成本，把成本管理建立在最基礎單位，有利于從源頭上控制費用的消耗，同時科室成本與職工收入聯(lián)系起來，有利于人人參與成本管理，從而降低費用，減少浪費。
三、醫(yī)院成本核算的措施
（一）確定成本核算的單元或經(jīng)濟責任中心
成本核算的單元或經(jīng)濟責任中心必須與管理需要相適應，能夠獨立核算、明確責任。因此經(jīng)濟或專業(yè)相對獨立的臨床科室或醫(yī)療小組以及為醫(yī)療服務的后勤科室，對醫(yī)院進行綜合管理的行政科室，均可成為獨立的成本核算單位。根據(jù)醫(yī)療服務的內容，可以大致將成本核算的單元或經(jīng)濟責任中心分為3大類，具體內容如下：醫(yī)療單位：病人所在科室或醫(yī)療小組、醫(yī)技服務科室（例如放射科、檢驗科、手術室等）、特殊檢查科室；藥品單位：通常為藥劑科；服務單位：后勤服務科室或小組、行政科室。
（二）區(qū)分成本核算的內容
1、確定直接收入和間接收入。成本核算把收入分為直接收入和間接收入。直接收入一般在醫(yī)療工作中直接顯現(xiàn)，具有客觀性和事實性，因此，直接收入必須是以病人為中心，提高服務質量，降低病人費用上的合理收入，并遵循相關的價格規(guī)定，預防和禁止科室為創(chuàng)收而濫搶病人及重復檢查。 間接收入具有交叉性和隱形性，因此，對間接收入項目確定較為科學的比例，并且對這些間接收入的分配必須合理。
2、確定固定成本和變動成本。醫(yī)療單位成本可劃分為固定成本和變動成本。固定成本是指在一定范圍內，不隨工作量變動而發(fā)生變動的那一部分成本，如固定資產(chǎn)的折舊費、財務費用和管理費用等。變動成本是指在一定期間內，會隨工作量變動而發(fā)生變動的那一部分成本，它是單位在一定時期內，可以根據(jù)需要隨意調整的可變費用，如直接材料費用、人工費用等等。把成本區(qū)分為固定成本和變動成本，是為了便于分析醫(yī)院的財務成本。對于固定成本部分，采取相對固定原則，既正確體現(xiàn)當月或季度的固定成本水平，又加強對固定成本的控制，防止資產(chǎn)的重復設置和浪費?？剖颐吭禄蚣径荣忂M或報廢的儀器設備等固定資產(chǎn)，按照全成本核算的原則，適時地對其收取或減除折舊和維修費，鼓勵發(fā)展新科技、優(yōu)化設備結構；做好醫(yī)療儀器購買的經(jīng)濟效益和社會效益的可行性論證工作，可防止盲目購買醫(yī)療儀器，加大固定成本的開支；由于政策、社會等原因，有的科室本身創(chuàng)收能力較低，而學科發(fā)展需要添置設備，則要按照全成本核算的原則進行打折計提折舊和維修費的優(yōu)惠方法，適當給予政策傾斜。對于變動成本部分采取絕對扣除原則，同時強調要求降低實物消耗?？剖覍嵨锵牡目刂剖侨杀竞怂阒谐杀究刂频闹攸c，科室對實物消耗采取動態(tài)管理，嚴格措施，對所領取的衛(wèi)生材料、藥品、試劑等合理利用，實行有效管理，努力發(fā)揮最大的經(jīng)濟效益。為此必須專人管理，建立監(jiān)督機制；全面實施醫(yī)療器材公開招標制度，降低醫(yī)療器材價格，防止個人利益沖擊集體利益，有效杜絕經(jīng)營中的不良行為；對已發(fā)生費用較大的變動成本部分，可以進行分期扣除辦法，減少變動成本對科室收支節(jié)余的影響；提高全科人員的經(jīng)濟管理意識，增收節(jié)支，體現(xiàn)多勞多得，充分調動職工的勞動積極性；將科室的工作人員工資等開支列入變動成本，可避免科室人員過多，達到精員增效，提高經(jīng)濟效益。
（三）耐心細致地做好宣傳、解釋工作
1、組織以院級領導為核心的專門人員，深入科室，講述全成本核算的必要性，講述成本核算的實際內容和工作方法，形成認識上的梯級滲透。
2、舉辦成本核算的知識講座，形成全員的核算意識和成本觀念。
3、結合國內外經(jīng)濟形勢和醫(yī)療體制改革的沖擊，廣泛征求科主任及其他人員對成本核算工作的合理化建議。
四、成本核算的必要性和重大意義
長期以來，醫(yī)務人員只管理醫(yī)療業(yè)務，不管經(jīng)營核算，對成本核算的內涵缺乏必要的理解。這無形中束縛了醫(yī)院的進一步發(fā)展。因此我們應該學習、借鑒國內部分著名醫(yī)療機構在醫(yī)院成本核算、管理、控制方面的先進管理理念與方法。醫(yī)院實行成本核算對于最大限度地調動職工工作的積極性、主動性和熱情，有效地增收節(jié)支，持續(xù)改進、提高醫(yī)療質量和醫(yī)院的信譽，不斷加強和提高醫(yī)院管理水平，以獲得較好的社會效益和經(jīng)濟效益，對保證醫(yī)院能夠持續(xù)、穩(wěn)定、健康地發(fā)展將具有極其重要的意義。
參考文獻：
1、曾曉蕾.科室成本核算存在的問題及對策[J].中國衛(wèi)生經(jīng)濟,2004(5).
2、劉穎.加強成本核算管理 促進醫(yī)院可持續(xù)發(fā)展[J].中國衛(wèi)生經(jīng)濟,2007(9).
3、宋學軍.醫(yī)院科室責任成本分配方法的探討[J].中國衛(wèi)生經(jīng)濟,2004(5).
4、丁涵章.現(xiàn)代醫(yī)院管理全書[M].杭州出版社,1999.
