摘要: 最近財政部頒發(fā)了資產(chǎn)減值會計準則征求意見稿，明確規(guī)定，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。我們認為這并不是最佳策略，故通過本文提出我們的拙見。
關(guān)鍵詞: 資產(chǎn)減值損失 轉(zhuǎn)回
2005年7月財政部印發(fā)了《企業(yè)會計準則第××號———資產(chǎn)減值》征求意見稿（以下簡稱“征求意見稿”），實現(xiàn)了資產(chǎn)減值準則質(zhì)的突破?；谖覈恍┢髽I(yè)利用資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回操縱利潤，不利于提高會計信息質(zhì)量，征求意見稿明確規(guī)定對于已經(jīng)確認的資產(chǎn)減值損失不得轉(zhuǎn)回。我們認為，縱然資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回是企業(yè)利潤操縱的“利器”，我們也不應(yīng)以逃避的方式來解決，畢竟這并非長遠之計。
征求意見稿禁止資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回，前期當(dāng)資產(chǎn)的可回收金額減少時以可回收金額計量，確認資產(chǎn)減值損失，而當(dāng)資產(chǎn)價值得以恢復(fù)時卻不以可回收金額為準確認資產(chǎn)價值的回升，資產(chǎn)減值的計量標準不同一致，缺乏前后邏輯的一致性。如何能真實的反映資產(chǎn)的真實價值，提高會計信息質(zhì)量？據(jù)此。我們認為我們不應(yīng)回避資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回，而應(yīng)不斷制定更加規(guī)范的資產(chǎn)減值準則，畢竟資產(chǎn)減值這個“水龍頭” 應(yīng)該如何“擰”，需要準則的指導(dǎo)。對此我們提出以下幾點建議：
一、 增設(shè)“資產(chǎn)減值損失”科目，獨立核算資產(chǎn)減值準備的計提
規(guī)范資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回，我們首先應(yīng)從其源頭——資產(chǎn)減值損失的計提入手。我國現(xiàn)行制度規(guī)定計提資產(chǎn)減值準備發(fā)生的減值損失分不同資產(chǎn)計入“管理費用”、“投資收益”、“營業(yè)外支出”三個不同的科目，這使得企業(yè)計提的減值損失與其他費用混為一潭，不便于對其單獨分析。另外，資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回時沖減這些費用損失類科目，并會增加企業(yè)的利潤。但事實上，資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回與企業(yè)經(jīng)營活動并沒有實質(zhì)上的聯(lián)系，其增加的利潤也不是實質(zhì)的收益，充其量就是“紙上富貴”，但這卻會影響信息使用者的正常決策。征求意見稿未對此進行進一步規(guī)范。因此，建議設(shè)立“資產(chǎn)減值損失”科目，具體到各項減值再按各資產(chǎn)項目設(shè)置明細科目，獨立、總括地反映八項資產(chǎn)計提減值準備發(fā)生的減值損失情況。這樣將能區(qū)分由資產(chǎn)減值和生產(chǎn)經(jīng)營活動引起的費用和收益，有利于企業(yè)核算，也有利于相關(guān)利益者識別企業(yè)的資產(chǎn)減值計提情況，并能準確合理地反映企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營成果，從而抑制管理者濫用資產(chǎn)減值的自由選擇權(quán)。
二、明確資產(chǎn)減值的轉(zhuǎn)回標準，同時將資產(chǎn)減值的轉(zhuǎn)回作遞延處理
資產(chǎn)減值之所以被利用，主要是由于其計提會降低當(dāng)期收益，而轉(zhuǎn)回又能提高轉(zhuǎn)回當(dāng)期的收益，具有做大虧損動機的上市公司就是利用這一點為未來儲備準備的。資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回易被管理，這并不意味著我們不能轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值，如果這樣那就會出現(xiàn)前后標準不統(tǒng)一。因此，我們認為不能對其完全否定，而是制定更明確的轉(zhuǎn)回標準來約束這種行為。征求意見稿參照IAS36對資產(chǎn)減值跡象做了明確規(guī)定，這里我們同樣可以參照IAS36對資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回跡象的規(guī)定，確定資產(chǎn)減值何時應(yīng)該轉(zhuǎn)回，如何轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回多少等。
另外，建議增設(shè)“遞延資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回損益”和“資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回損益”賬戶。轉(zhuǎn)回的資產(chǎn)減值不確認當(dāng)期損益，在資產(chǎn)未退出企業(yè)或債權(quán)未全部收回時作遞延處理，計入“遞延資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回損益”賬戶，待該資產(chǎn)退出企業(yè)或債權(quán)全部收回時，再將其從“遞延資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回損益”賬戶轉(zhuǎn)入到“資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回損益”賬戶，計入損益，或者，當(dāng)資產(chǎn)價值又降低時，轉(zhuǎn)為“資產(chǎn)減值損失”。
三、提高資產(chǎn)減值信息披露的透明度
會計信息披露是會計信息需求者與生產(chǎn)者之間信息不對稱問題的重要裝置，其質(zhì)量的高低直接決定著資本市場的有效程度和社會資源的配置效率。透明度是資本市場賴以生存和發(fā)展的基石，沒有透明度就沒有資本市場。
普華永道曾在2001年1月時發(fā)布了一份關(guān)于“不透明度指數(shù)”（The opacity index）的調(diào)查報告，在普華永道“不透明度指數(shù)”的分項調(diào)查中包括了會計準則與實務(wù)（含公司治理與信息披露）的“不透明度”研究。根據(jù)該報告，中國的“不透明度指數(shù)”為86，僅次于南非（90），透明度與其他國家相比有明顯的差距。高透明度意味著能夠“透過現(xiàn)象看本質(zhì)”，即根據(jù)公司所提供的信息，使用者能夠準確了解公司的經(jīng)濟收益以及財務(wù)狀況、經(jīng)營成果及風(fēng)險程度等，并以此來指導(dǎo)決策。具體到資產(chǎn)減值準備，高透明度的信息披露，能夠幫助投資者分析資產(chǎn)減值的計提情況，辨別出其中存在的人為管理。為此，我們針對對資產(chǎn)減值的信息披露提出以下建議：進一步完善信息披露的格式和內(nèi)容，充分披露資產(chǎn)減值計提與轉(zhuǎn)回對利潤的影響，并做出強制性要求。在損益表中單獨列示資產(chǎn)減值準備計提和轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值準備損益，披露格式如下：
參考文獻：
1．楊之曙、彭債．2004．中國上市公司收益透明度實證研究．《會計研究》， 11:62-70 P62
2．財政部. 2005.《企業(yè)會計準則第××號———資產(chǎn)減值》征求意見稿
3．劉火旺.2005. 資產(chǎn)減值 轉(zhuǎn)回游戲玩不轉(zhuǎn)了 中國證券報網(wǎng)絡(luò)版http://www.cs.com.cn
作者：劉東蓮 文章來源：聊城大學(xué)數(shù)學(xué)科學(xué)學(xué)院會計系
